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關(guān)于商譽(yù)概念演進(jìn)的研究
【論文關(guān)鍵詞】：無形資源觀；剩余價值觀；超額盈利觀【論文摘要】：文章從最初出現(xiàn)在法律意義上的商譽(yù)概念開始，到后來發(fā)展到會計學(xué)上的商譽(yù)概念這一進(jìn)程后，我們不難看出商譽(yù)概念內(nèi)涵發(fā)生了一些變化。及人們對商譽(yù)概念的不同理解所形成的三種主要觀點。
隨著經(jīng)濟(jì)全球化的到來，企業(yè)間發(fā)生的并購案例越來越多，且商譽(yù)的金額占被購企業(yè)資產(chǎn)總額的比例也越來越大，這就要求我們重溫一下"商譽(yù)"概念發(fā)展的歷程，好從中找出些商譽(yù)發(fā)展的軌跡，更好地理解商譽(yù)的內(nèi)涵。
下面是"商譽(yù)"概念在主要國的發(fā)展歷程：
一、商譽(yù)概念在國際上的發(fā)展歷程
（一） 商譽(yù)概念在英國的發(fā)展
早在十六世紀(jì)中后期，英國會計學(xué)家Leake在"Commercial Goodwill"一文中出現(xiàn)了這樣一句話"我把我采石場的全部利益和商譽(yù)···都給了約翰·斯蒂文"，這是公認(rèn)的商業(yè)上有關(guān)商譽(yù)的最早記錄。1859年，英國法官卡多佐（Cardozo）由于審理案件的需要，他是這樣定義商譽(yù)的--"商譽(yù)意指舊企業(yè)在從事經(jīng)濟(jì)活動中所得的一切有利條件，包括地理位置、商號等有關(guān)的一切，以及與企業(yè)經(jīng)營有聯(lián)系，并由于它們能使企業(yè)受益的一切有利條件。"在英國，這一概念一直沿用到20世紀(jì)初期。到了1901年，英國法院又將商譽(yù)第定義為"形成習(xí)慣的吸引人的力量"；"企業(yè)的良好名聲、聲譽(yù)和往來關(guān)系的優(yōu)勢。"又到了19世紀(jì)末（1888年），英國一篇會計學(xué)術(shù)論文將商譽(yù)定義為"···一個企業(yè)由于其顧客所持的好感并可能繼續(xù)光顧和支持而得到的利益和好處。"這個概念在當(dāng)時很有代表性--商譽(yù)是指業(yè)主與客戶之間的友好關(guān)系。
（二） 商譽(yù)概念在美國的發(fā)展
美國著名的會計學(xué)家坎寧（Canning）在其著名的《會計的經(jīng)濟(jì)學(xué)》一文中指出：商譽(yù)不是一項資產(chǎn)，而是一個"總計價帳戶"（Master Valuation account ）。"在這個帳戶中，不僅包括在實務(wù)中可以作為獨立項目估價的無形資產(chǎn)，而且還包括在將來的資產(chǎn)計劃中需要列示其未來收益的資產(chǎn)項目的高估和低估額。"他認(rèn)為："···商譽(yù)充其量只是資產(chǎn)負(fù)債表上被忽略的未來盈利的價值，加上資產(chǎn)的低估數(shù)額，減去資產(chǎn)的高估數(shù)額···它無論如何不能被稱為’資產(chǎn)’，除非你想用這一術(shù)語包容性質(zhì)上截然不同的兩類東西。"
美國著名會計學(xué)家威廉·佩頓（W．Ａ．Ｐaton）認(rèn)為"無形資產(chǎn)是一個剩余價值，是公司的真實價值超過各種獨立的有形財產(chǎn)的真空價值的余額···被單位列入財產(chǎn)目錄中各種有形財產(chǎn)總價值低于公司真實資產(chǎn)的數(shù)額應(yīng)表述為商譽(yù)。"他在1922年又指出："商譽(yù)可以被定義為某一特定企業(yè)所能賺取的超額盈利的資本化價值，即超過具有相同資本投資的代表性競爭者--’正常’企業(yè)--的盈利水平的那部分盈利"。后來，考慮到貨幣的時間價值，商譽(yù)實際上是："預(yù)計凈收益超過有形資產(chǎn)按正常報酬率計算的未來預(yù)期利潤的那部分的凈價值。"
還有美國會計學(xué)家利特爾頓（A．C．Ｌittleton,1940）。奧爾森（N．O．Olson,1969）等會計學(xué)者都從不同的角度對商譽(yù)的概念進(jìn)行解釋。美國財務(wù)會計準(zhǔn)則委員會（FASB）在2002年一月頒布實施了第141號《企業(yè)合并》準(zhǔn)則和142號《商譽(yù)與無形資產(chǎn)》準(zhǔn)則，其中對商譽(yù)是這樣定義的："收購成本大于被購企業(yè)可辨認(rèn)資產(chǎn)減去負(fù)債的余額的總和的差額應(yīng)確認(rèn)為一項資產(chǎn)，這項資產(chǎn)通常稱為商譽(yù)。"
二、中國關(guān)于商譽(yù)概念的發(fā)展
我國著名的會計學(xué)家楊汝梅在本世紀(jì)20年代初期發(fā)表了《無形資產(chǎn)論》，他指出："凡足以使一企業(yè)產(chǎn)生一種較尋常收益為高之收益者，均得稱之為商譽(yù)矣。"我國會計學(xué)學(xué)者閻紅玉在1996年他的博士論文中對商譽(yù)是這樣定義的："商譽(yù)是企業(yè)擁有和控制，能夠為企業(yè)帶來未來超額經(jīng)濟(jì)利益的無法具體辨認(rèn)的資源"。同年，我國會計學(xué)家葛家澍在《會計研究》上發(fā)表《當(dāng)前財務(wù)會計的幾個問題》一篇文章，在這篇文章中葛老認(rèn)為"商譽(yù)是最無形的無形資產(chǎn)，商譽(yù)之所以能作為資產(chǎn)，是由于預(yù)期的、未來超額（超過平均水平）的經(jīng)濟(jì)利益代表它的本質(zhì)。更確切地說，商譽(yù)是能為企業(yè)未來帶來超額盈利能力的資源。"我國著名的會計學(xué)家常勛在2005年的《會計研究》上發(fā)表了《也談商譽(yù)會計》的文章，他認(rèn)為商譽(yù)是能獲得超額正常投資報酬率的能力和信譽(yù)。我國會計準(zhǔn)則中沒有對商譽(yù)單獨作出定義，但1997年我國頒布實施的《企業(yè)會計準(zhǔn)則》時，在其征求意見稿上將商譽(yù)定義為企業(yè)獲取超額收益的能力。我國財政部在2007年1月1日頒布實施新的《會計準(zhǔn)則》，在準(zhǔn)則中是這樣描述商譽(yù)的--購買方對合并成本小于合并中取得的被購買方可辨認(rèn)凈資產(chǎn)公允價值份額的差額，應(yīng)當(dāng)確認(rèn)為商譽(yù)。 從上面我們不難看出商譽(yù)概念的內(nèi)涵發(fā)生變化的過程--從最初法律意義上的商譽(yù)概念發(fā)展到會計學(xué)意義上的商譽(yù)概念。
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