淺談審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)

淺談審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)

　一、審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)的涵義 　　“審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)”的涵義主要有兩種意見，一種認(rèn)為“審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)”是審計(jì)人員與會(huì)計(jì)師事務(wù)所存在著遭受損失的可能性，另一種意見則認(rèn)為，審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)是審計(jì)人員針對(duì)會(huì)計(jì)報(bào)表發(fā)表錯(cuò)誤審計(jì)意見的可能性。實(shí)踐中傾向于第二種定義，認(rèn)為審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)是指審計(jì)人員不能形成和發(fā)布正確審計(jì)意見的可能，而不是指審計(jì)人員與會(huì)計(jì)師事務(wù)所可能承擔(dān)的損失，盡管會(huì)計(jì)師事務(wù)所可能因?yàn)榘l(fā)布不恰當(dāng)?shù)膶徲?jì)意見而導(dǎo)致?lián)p失的產(chǎn)生。國(guó)際審計(jì)準(zhǔn)則第6號(hào)風(fēng)險(xiǎn)評(píng)估和內(nèi)部控制認(rèn)為：審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)是指審計(jì)師對(duì)含有重要的財(cái)務(wù)報(bào)表表示不恰當(dāng)?shù)膶徲?jì)意見的風(fēng)險(xiǎn)。我國(guó)獨(dú)立審計(jì)準(zhǔn)則第9號(hào)對(duì)其定義為“審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)是指會(huì)計(jì)報(bào)表存在重大的錯(cuò)報(bào)或漏報(bào)，而會(huì)計(jì)師事務(wù)所審計(jì)后發(fā)表不恰當(dāng)?shù)膶徲?jì)意見的可能性”。　　二、審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)的基本特征　�。ㄒ唬�審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)的客觀性現(xiàn)代審計(jì)的一個(gè)顯著特征，就是采用抽樣審計(jì)的方法，不論是統(tǒng)計(jì)抽樣還是判斷抽樣，若根據(jù)樣本審查結(jié)果來推斷總體，會(huì)產(chǎn)生一定程度的誤差，即審計(jì)人員要承擔(dān)一定程度的作出錯(cuò)誤審計(jì)結(jié)論的風(fēng)險(xiǎn)。因此，風(fēng)險(xiǎn)總是存在于審計(jì)活動(dòng)過程中，只是這些風(fēng)險(xiǎn)有時(shí)并未產(chǎn)生災(zāi)難性的后果，或?qū)�審�?jì)人員并未構(gòu)成實(shí)質(zhì)性的損失。所以，通過審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)的研究，人們只能認(rèn)識(shí)和控制審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)，只能在有限的空間和時(shí)間內(nèi)改變風(fēng)險(xiǎn)存在和發(fā)生的條件，降低其發(fā)生的頻率和減少損失的程度，而不能完全消除審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)�！　。ǘ�）審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)的普遍性審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)通過最后的審計(jì)結(jié)論與預(yù)期的偏差表現(xiàn)出來，審計(jì)活動(dòng)的每個(gè)環(huán)節(jié)都可能導(dǎo)致風(fēng)險(xiǎn)因素的產(chǎn)生。從總體看，可能產(chǎn)生風(fēng)險(xiǎn)的因素有：內(nèi)部控制結(jié)構(gòu)控制能力差，重要的數(shù)字遺漏，對(duì)項(xiàng)目的錯(cuò)誤評(píng)價(jià)和虛假注釋，項(xiàng)目的流動(dòng)性強(qiáng)，項(xiàng)目的交易量大，經(jīng)濟(jì)蕭條，財(cái)務(wù)狀況不佳，抽樣技術(shù)局限性等。從具體風(fēng)險(xiǎn)看，每個(gè)會(huì)計(jì)單位都或多或少地涉及到一個(gè)或多個(gè)因素，因此審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)具有普遍性，它存在于審計(jì)過程的每一個(gè)環(huán)節(jié)，任何一個(gè)環(huán)節(jié)的審計(jì)失誤，都會(huì)增加最終的審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)。最終審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)的控制就取決于對(duì)上述各種風(fēng)險(xiǎn)的控制�！　。ㄈ�）審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)的潛在性審計(jì)責(zé)任的存在是形成審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)的一個(gè)基本因素，如果審計(jì)人員在執(zhí)業(yè)上不受任何約束，對(duì)自己的工作結(jié)果不承擔(dān)任何責(zé)任，就不會(huì)形成審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)，這就決定審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)在一定時(shí)期里具有潛在性。如果審計(jì)人員雖然發(fā)生了偏離客觀事實(shí)的行為，但沒有造成不良后果，沒有引起相應(yīng)的審計(jì)責(zé)任，那么這種風(fēng)險(xiǎn)只停留在潛在階段，而沒有轉(zhuǎn)化為實(shí)在的風(fēng)險(xiǎn)。審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)是在錯(cuò)誤形成以后經(jīng)過驗(yàn)證才會(huì)體現(xiàn)出來，所以審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)只是一種可能的風(fēng)險(xiǎn)，它對(duì)審計(jì)人員構(gòu)成某種損失有一個(gè)顯化的過程，這一過程的長(zhǎng)短因?qū)徲?jì)風(fēng)險(xiǎn)的內(nèi)容、審計(jì)的法律環(huán)境、經(jīng)濟(jì)環(huán)境、以及客戶、社會(huì)公眾對(duì)審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)的認(rèn)識(shí)程度而異。　�。ㄋ模�審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)的偶然性審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)由于某些客觀原因，或?qū)徲?jì)人員并未意識(shí)到的主觀原因造成，即并非審計(jì)人員故意所為，而無意接受了審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)并承擔(dān)了審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)帶來的嚴(yán)重后果。審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)具有無意性這一特點(diǎn)非常重要，因?yàn)橹挥性谶@一前提下，審計(jì)人員才會(huì)努力設(shè)法避免減少審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)，對(duì)審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)的控制才有意義。倘若審計(jì)人員因某種私利故意作出與事實(shí)不符的審計(jì)結(jié)論，則由此承擔(dān)的責(zé)任并未形成真正意義上的審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)，因?yàn)檫@種審計(jì)人員故意的舞弊行為不再對(duì)審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)進(jìn)行控制，這種行為本身就受到職業(yè)道德的譴責(zé)，應(yīng)承擔(dān)法律責(zé)任�！　。ㄎ澹�審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)的可控性審計(jì)要為其報(bào)告的正確性承擔(dān)責(zé)任風(fēng)險(xiǎn)，然而現(xiàn)代審計(jì)的指導(dǎo)思想從制度基礎(chǔ)審計(jì)進(jìn)一步發(fā)展到風(fēng)險(xiǎn)審計(jì)表明，審計(jì)職業(yè)界并未被越來越多的審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)所制約，而是逐步向主動(dòng)控制審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)的方向發(fā)展。正確認(rèn)識(shí)審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)的可控性有著重要意義，一方面，可以通過識(shí)別風(fēng)險(xiǎn)領(lǐng)域，采取相應(yīng)的措施加以避免，沒有必要因?yàn)轱L(fēng)險(xiǎn)的存在，而不承接客戶，只要風(fēng)險(xiǎn)降低到可接受的水平，仍可對(duì)客戶進(jìn)行審計(jì)。另一方面，審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)的可控性說明審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)是可以通過努力降低其水平，能促使審計(jì)理論研究，提高審計(jì)質(zhì)量。　　三、審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)的成因　�。ㄒ唬�審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)形成的客觀原因主要包括：一是審計(jì)活動(dòng)所處的不斷變化的法律環(huán)境。審計(jì)活動(dòng)是社會(huì)經(jīng)濟(jì)生活的一個(gè)組成部分，經(jīng)濟(jì)生活的井然有序在各方面都必須接受法律調(diào)整，審計(jì)也不例外。二是現(xiàn)代審計(jì)對(duì)象的復(fù)雜性和審計(jì)內(nèi)容的廣泛性。資產(chǎn)負(fù)債表審計(jì)擴(kuò)大了審計(jì)范圍與審計(jì)責(zé)任。信息的不確定性、業(yè)務(wù)量的增加及其高風(fēng)險(xiǎn)性使審計(jì)人員作出正確的審計(jì)結(jié)論難度增加，審計(jì)結(jié)論與實(shí)際情況發(fā)生偏差的可能性就更高。三是被審計(jì)單位外部和內(nèi)部的經(jīng)營(yíng)背景。經(jīng)濟(jì)環(huán)境、被審單位經(jīng)濟(jì)活動(dòng)的特點(diǎn)、內(nèi)部控制制度的強(qiáng)度、技術(shù)發(fā)展趨勢(shì)、管理人員的素質(zhì)和品質(zhì)等因素都會(huì)對(duì)企業(yè)的經(jīng)營(yíng)風(fēng)險(xiǎn)產(chǎn)生影響，從而影響審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)。 　�。ǘ�）審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)形成的主觀原因主要包括：其一，審計(jì)人員經(jīng)驗(yàn)和能力的有限性。審計(jì)能滿足社會(huì)需求是相對(duì)的，而不是絕對(duì)的，審計(jì)能力與社會(huì)公眾的需求之間總存在一個(gè)“期望差”。美國(guó)注冊(cè)會(huì)計(jì)師協(xié)會(huì)（AIPA）強(qiáng)調(diào)審計(jì)報(bào)告僅是一種意見而不是一種保證，是對(duì)審計(jì)能力有限性的一個(gè)認(rèn)識(shí)。我國(guó)注冊(cè)會(huì)計(jì)師協(xié)會(huì)頒布的獨(dú)立審計(jì)準(zhǔn)則也強(qiáng)調(diào)審計(jì)報(bào)告僅是一種意見。其二，審計(jì)人員工作責(zé)任心和職業(yè)關(guān)注狀況。審計(jì)人員有責(zé)任計(jì)劃自己的審查工作，并在實(shí)施審計(jì)過程中運(yùn)用應(yīng)有的技術(shù)和職業(yè)關(guān)注。審計(jì)人員對(duì)審計(jì)過程中發(fā)現(xiàn)的疑點(diǎn)，須進(jìn)行擴(kuò)大范圍的審查，同時(shí)采用恰當(dāng)?shù)膶徲?jì)方法，避免審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)的產(chǎn)生。其三，審計(jì)人員所采用的現(xiàn)代審計(jì)方法本身存在著缺陷�，F(xiàn)代審計(jì)方法強(qiáng)調(diào)審計(jì)成本和審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)的均衡，所采用的審計(jì)程序以允許存在一定審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)為必要前提，并且抽樣審計(jì)方法和分析性復(fù)核方法的應(yīng)用貫穿于整個(gè)審計(jì)過程中，因而審查的結(jié)果必然帶有一定的誤差。　　四、風(fēng)險(xiǎn)基礎(chǔ)審計(jì)在我國(guó)的應(yīng)用及完善　�。ㄒ唬┏浞种匾晫�(duì)被審計(jì)單位的了解，擴(kuò)展審計(jì)證據(jù)范圍了解被審計(jì)單位是審計(jì)項(xiàng)目涉及的工作內(nèi)容之一，風(fēng)險(xiǎn)基礎(chǔ)審計(jì)的應(yīng)用，要求將了解被審計(jì)單位情況看作是減少審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)的重要組成部分，要求注冊(cè)會(huì)計(jì)師通過了解，形成對(duì)被審計(jì)單位固有風(fēng)險(xiǎn)的評(píng)價(jià)。該評(píng)價(jià)包括環(huán)境風(fēng)險(xiǎn)、經(jīng)營(yíng)風(fēng)險(xiǎn)、管理風(fēng)險(xiǎn)、財(cái)務(wù)風(fēng)險(xiǎn)，這些風(fēng)險(xiǎn)的評(píng)估是注冊(cè)會(huì)計(jì)師確定企業(yè)持續(xù)經(jīng)營(yíng)能力、確定發(fā)生重大錯(cuò)報(bào)可能的領(lǐng)域與方向的重要依據(jù)。其結(jié)果及相應(yīng)的風(fēng)險(xiǎn)評(píng)估，應(yīng)形成審計(jì)工作底稿，它是審計(jì)證據(jù)的重要組成部分�！　。ǘ�）有效利用內(nèi)控評(píng)價(jià)結(jié)果，合理選擇測(cè)試性質(zhì)、時(shí)間與范圍被審計(jì)單位內(nèi)部控制評(píng)價(jià)的必要性已得到愈來愈多注冊(cè)會(huì)計(jì)師的認(rèn)可。然而，真正地做到利用內(nèi)控評(píng)價(jià)提高審計(jì)效率并在審計(jì)程序、審計(jì)工作中予以體現(xiàn)的，在國(guó)內(nèi)會(huì)計(jì)師事務(wù)所中卻很少。可考慮根據(jù)內(nèi)控風(fēng)險(xiǎn)水平的不同對(duì)有關(guān)的會(huì)計(jì)記錄及相應(yīng)的經(jīng)濟(jì)業(yè)務(wù)重點(diǎn)進(jìn)行分析性測(cè)試；將細(xì)節(jié)測(cè)試的時(shí)間安排在年終前的某一時(shí)間；減少細(xì)節(jié)測(cè)試的樣本數(shù)量和覆蓋面。對(duì)內(nèi)部控制的評(píng)價(jià)可以根據(jù)固有風(fēng)險(xiǎn)評(píng)估的結(jié)果，選擇進(jìn)行符合性測(cè)試或不進(jìn)行符合性測(cè)試；對(duì)決定不進(jìn)行符合性測(cè)試的，根據(jù)業(yè)務(wù)性質(zhì)及數(shù)據(jù)轉(zhuǎn)換特點(diǎn)，確定不同的內(nèi)控風(fēng)險(xiǎn)水平�！　。ㄈ�）充分利用分析性測(cè)試，科學(xué)把握審計(jì)質(zhì)量我國(guó)審計(jì)人員對(duì)各種分析技術(shù)十分熟悉，但由于觀念上認(rèn)為分析性測(cè)試結(jié)果直接作為審計(jì)證據(jù)，其客觀性、可靠性容易令人懷疑，因而在審計(jì)工作底稿中也很少見到分析方法的應(yīng)用及其結(jié)果。其實(shí)，分析方法的運(yùn)用對(duì)提高審計(jì)質(zhì)量至關(guān)重要。它可以減少細(xì)節(jié)測(cè)試數(shù)量，提高抽樣檢查的針對(duì)性。注冊(cè)會(huì)計(jì)師應(yīng)在審計(jì)計(jì)劃階段、報(bào)告階段充分運(yùn)用分析方法，從整體上把握所審計(jì)財(cái)務(wù)，報(bào)表質(zhì)量，同時(shí)在各類經(jīng)濟(jì)業(yè)務(wù)（循環(huán)）及賬戶余額的檢查中，也應(yīng)盡可能運(yùn)用分析方法取得相應(yīng)的審計(jì)證據(jù)，在保證審計(jì)質(zhì)量前提下減少細(xì)節(jié)測(cè)試工作，從而奠定更可靠的基礎(chǔ)�！　。ㄋ模┖侠泶_定細(xì)節(jié)測(cè)試，改善證據(jù)的客觀性我國(guó)審計(jì)實(shí)踐中，在檢查覆蓋范圍、抽查數(shù)量與方法上存在很大隨意性，要求的細(xì)節(jié)測(cè)試覆蓋面很高，但實(shí)際操作缺乏可行性。從抽樣方法講，大多使用隨意抽樣法，抽到的樣本若不易檢查，則改抽新的樣本，抽樣的根據(jù)缺乏客觀性。這樣，一旦出現(xiàn)訴訟或其他問題，注冊(cè)會(huì)計(jì)師很難解除自身的責(zé)任。因此，合理的細(xì)節(jié)測(cè)試策略，應(yīng)是建立在綜合考慮固有風(fēng)險(xiǎn)評(píng)估、內(nèi)控風(fēng)險(xiǎn)評(píng)估、審計(jì)計(jì)劃的分析性測(cè)試，以及需進(jìn)行100％檢查的關(guān)鍵性項(xiàng)目諸項(xiàng)因素基礎(chǔ)之上。細(xì)節(jié)測(cè)試中樣本的選定，應(yīng)盡能采用統(tǒng)計(jì)抽樣方法，而不能有意地回避或放棄某些項(xiàng)目，以提高抽樣檢查結(jié)果的客觀性。　�。ㄎ澹┓e極運(yùn)用電腦技術(shù)，提高審計(jì)工作水平我國(guó)會(huì)計(jì)師事務(wù)所電腦技術(shù)的應(yīng)用主要在管理領(lǐng)域。運(yùn)用電腦技術(shù)，可以更方便地將風(fēng)險(xiǎn)基礎(chǔ)審計(jì)模式中各項(xiàng)因素有機(jī)聯(lián)系在一起，根據(jù)實(shí)際評(píng)估結(jié)果調(diào)整審計(jì)作業(yè)計(jì)劃，保證審計(jì)的質(zhì)量和效率。應(yīng)用風(fēng)險(xiǎn)基礎(chǔ)審計(jì)，控制審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)，需要在接受審計(jì)項(xiàng)目時(shí)即考慮審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)問題，研究審計(jì)報(bào)告的使用者及使用的目的；還應(yīng)將審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)與重要性水平的確定聯(lián)系在一起；許多具體應(yīng)用中的問題還有待于在實(shí)踐中探索解決的辦法，但只要廣大注冊(cè)會(huì)計(jì)師能真正轉(zhuǎn)變觀念，切實(shí)開始按照風(fēng)險(xiǎn)基礎(chǔ)審計(jì)的思路組織審計(jì)工作，就能帶動(dòng)我國(guó)審計(jì)實(shí)踐及注冊(cè)會(huì)計(jì)師事業(yè)更快發(fā)展，風(fēng)險(xiǎn)基礎(chǔ)審計(jì)也一定會(huì)在積極的實(shí)踐中更加完善。

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