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新會計準則中公允價值計量模式的廣泛應用及對航空業的財務影響
摘要：各航空企業在面對世界航空業經營、財務狀況低谷期，都應該把握住新準則中“公允價值”的財務指導思想，將其廣泛應用到企業各項業務發展中去，為改善企業的財務狀況及提供相關可靠的財務決策服務。 關鍵詞：新會計準則；公允價值；航空業2006年財政部頒布了新的企業會計準則，其中包括1項基本準則和38項具體準則，并宣布于2007年在上市公司中正式實施，這無疑對我國會計理論發展起到了推波助瀾的作用，尤其是在準則體系中如金融工具、投資性房地產、債務重組、資產減值、租賃和套期保值等方面大量采用“公允價值”理論成為一大亮點，因此廣泛關注公允價值在會計實物中的應用具有重要意義。
公允價值（Fair Value）在美國會計界應用較早也比較廣泛，美國財務會計準則委員會于2000年2月頒布的第7號概念公告對公允價值的新定義是：“公允價值是當前的非強迫交易或非清算交易中，自愿雙方之間進行資產（或負債）的買賣（或發生與清償）的價格（FASB2000）�！蔽覈骂C布的《企業會計準則——基本準則》中，把公允價值定義為：以市場價值，即熟悉情況的當事人在公平交易中自愿據以進行資產交換或債務清償的金額，作為資產和負債的計量基礎。從公允價值的定義可以看出，公允價值實質上是市場對資產或負債價值的評估，而歷史成本、重置成本、可變現凈值、現值等方法都沒有以市場為基準，公允價值則突破了傳統會計計量模式只提供過去會計信息的局限性，對于投資者判斷企業未來價值更具有決策性和相關性。所以，對于金融工具、投資性房地產、債務重組、資產減值、租賃和套期保值等會計核算對象來說，用公允價值進行計量顯然要優于其他方法，公允價值能夠體現資產的最新的市場價值，反映資產能夠為企業主體帶來的經濟利益，最符合資產的本質，能夠提供最為相關的信息，為投資者決策提供服務。
面對新的公允價值計量模式的廣泛應用，航空企業應該結合自身業務深入領會公允價值計量模式對財務會計的影響，將其靈活準確地應用在生產服務等業務的計量、報告中。
一、飛機租賃業務中公允價值計量模式的財務影響
在我國航空公司中，飛機是主要資產之一，而飛機的來源主要有外購和租賃兩大渠道，在飛機租賃業務中大量引入公允價值計量模式取代原來的歷史成本計量模式，能夠使租賃業務的會計處理中關于飛機租賃資產的計量等，更加符合其市場價值，能夠更好的反應租賃資產的本質。新、舊準則相比，差異具體體現在以下幾方面：
1、判斷是否屬于融資租賃時，新準則第六條第四款修改為租賃開始日租賃資產公允價值；舊準則第七條第四款采用的是租賃開始日租賃資產原賬面價值。
2、融資租賃租入資產入賬價值確認時，新準則引入了公允價值計量模式，規定在租賃期開始日，承租人應當將租賃開始日租賃資產公允價值與最低租賃付款額現值兩者中較低者作為租入資產的入賬價值，將最低租賃付款額作為長期應付款的入賬價值，其差額作為未確認融資費用；舊準則規定融資租賃中，承租人應將租賃開始日租賃資產賬面價值與最低租賃付款額現值兩者中較低者作為租入資產入賬價值。
3、在租賃內含利率的計算時，新準則引入公允價值，規定租賃內含利率是指在租賃開始日，使最低租賃收款額的現值與未擔保余值的現值之和等于租賃資產公允價值與出租人的初始直接費用之和的折現率；舊準則規定租賃內含利率是指在租賃開始日，使最低租賃收款額的現值與未擔保余值的現值之和等于租賃資產原賬面價值的折現率。
4、在形成經營租賃的售后租回交易的會計處理中，新準則引入公允價值計量模式，一般情況下的會計處理基本與舊準則一致，但是如果有確鑿證據表明售后租回交易是按照公允價值達成的，售價與資產賬面價值之間的差額應當計入當期損益。
二、航油衍生品等期貨套期保值業務中公允價值計量模式的財務影響
2006年以來，隨著國際市場油價的大幅飆升，航空油料成本占航空公司成本總額的比重逐漸上升，由原來的20%左右上升到40%左右，所以為了規避油價上升帶來的成本壓力，越來越多的航空公司開始進行航油衍生品期貨的套期保值業務。由于金融及金融衍生工具在市場中價值變化比較大，所以用歷史成本等其他方法計量不能正確反映金融資產的市場價值，只有用公允價值計量才能更好的反映其市場價值。新會計準則《第24號——套期保值》第二條也規定：套期保值，是指企業為規避外匯風險、利率風險、商品價格風險、股票價格風險、信用風險等，指定一項或一項以上套期工具，使套期工具的公允價值或現金流量變動，預期抵銷被套期項目全部或部分公允價值或現金流量變動。顯然，航油衍生品套期保值業務是用公允價值作為計量標準的，因此在航空企業的中期財務報告或年報中列示的金融套期保值業務都要以最新的市場公允價值作為入賬價值計量，并將公允價值與賬面價值的差額記入當期損益，進而增加航空公司的利潤。
三、航空企業的投資性房地產業務中公允價值計量模式的財務影響
每個企業都有可能擁有閑置的房屋或土地使用權，若航空企業也有與生產經營無關的閑置房屋或土地使用權，完全可以充分利用這些權力將其出租，進而賺取租金。而且依照《企業會計準則第3號——投資性房地產》中的規定：企業將能夠單獨計量和出售的，為賺取租金或資本增值而持有的房地產，包括已出租的建筑物、已出租或持有并準備增值后轉讓的土地使用權等，可以選擇成本模式或公允價值模式兩種可選擇的計量模式。在成本模式下，投資性房地產比照固定資產和無形資產準則計提折舊或攤銷，并在期末進行減值測試，計提相應的減值準備；而在有確鑿證據表明其公允價值能夠持續可靠取得的，企業可以采用公允價值計量模式。采用公允價值計量的投資性房地產的折舊、減值或土地使用權攤銷價值直接反映在公允價值變動中，并通過“公允價值變動損益”對企業利潤產生影響，而不再單獨計提。期末應將投資性房地產按公允價值進行估值。準則第十一條規定：采用公允價值模式計量的，應當以資產負債表日投資性房地產的公允價值為基礎調整其賬面價值，公允價值與原賬面價值之間的差額計入當期損益。受此影響，在目前房地產價格處于持續上漲的大環境下，擁有用于出租的建筑物或持有待升值的土地使用權的各類企業，都會受到較好的影響，因為，企業不僅不用計提折舊，而且還能從房地產升值的背景中，享受到投資性房地產公允價值上升帶來的收益，進而優化了企業財務狀況，對企業本身、投資者、債權人、企業主管部門及社會公眾都有益。
四、航空企業中資產減值計提中公允價值計量模式的財務影響
新準則規定企業應該在資產負債表日對資產是否發生減值進行確認、計量，資產存在減值跡象的，應當估計其可收回金額�？墒栈亟痤~應當根據資產的公允價值減去處置費用后的凈額與資產預計未來現金流量的現值兩者之間較高者確定。新準則第八條明確規定，資產的公允價值減去處置費用后的凈額，應當根據公平交易中銷售協議價格減去可直接歸屬于該資產處置費用的金額確定。不存在銷售協議但存在資產活躍市場的，應當按照該資產的市場價格減去處置費用后的金額確定。資產的市場價格通常應當根據資產的買方出價確定。在不存在銷售協議和資產活躍市場的情況下，應當以可獲取的最佳信息為基礎，估計資產的公允價值減去處置費用后的凈額，該凈額可以參考同行業類似資產的最近交易價格或者結果進行估計。企業按照上述規定仍然無法可靠估計資產的公允價值減去處置費用后的凈額的，應當以該資產預計未來現金流量的現值作為其可收回金額。航空企業中大量資產為飛機、發動機、替換件等，企業應該在年底對各資產組進行減值測試，根據各項資產在市場中的公允價值計量該資產的可收回金額，進而計提資產減值，雖然新準則規定從2007年1月1日起，資產減值計提不能轉回，但規定以后該項資產處置時，要將已計提的減值沖銷，所以資產減值還是一項靈活的財務政策。
綜上所述，此次在企業會計準則修訂中擴大了公允價值的應用范圍，提高了會計報表信息的相關性，使我國和國際通行的會計處理原則又近了一步，也使會計報表的使用者能更好的獲知企業的真實財務狀況和經營成果，幫助其做出正確的決策，尤其在世界航空企業財務狀況低谷期，各航空公司更應該把握住會計準則發展的新思路，適應新準則中新思想，如“公允價值”等的財務指導，將之廣泛應用到企業各項業務發展中去，為改善企業的財務狀況及提供相關可靠的財務決策服務。
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