淺論公允價值計量對獲取審計證據的影響

淺論公允價值計量對獲取審計證據的影響

摘要：當今世界經濟局勢發生了重大變化，對我國的會計計量產生了新的要求，于是財政部在企業新會計準則中提出了以公允價值計量的規定，又隨著會計信息使用者對會計信息決策的相關性要求越來越高，審計工作就變得越來越重要，于是審計結論的奠基石—審計證據就變得尤為重要。文章正是在此變化的基礎上，對公允價值計量對獲取審計證據的影響進行了研究。

關鍵詞：公允價值；審計證據；影響

為適應現代經濟的新變化，2006年2月15日，中國新會計準則體系正式發布。隨同新會計準則頒布的還有注冊會計師審計準則，它對審計過程中用到的審計證據作了更具體的要求。關于公允價值計量和審計證據方面，相關學者作了大量研究，提出了許多寶貴思想，然而就公允價值對獲取審計證據的影響方面，還沒有進行太深入的探討。本文正是對此進行進一步研究。
　　一、公允價值和審計證據的內涵
　　公允價值在國際會計準則委員會公告中是指：“在一項公平交易中，由熟悉情況并自愿交易的雙方，能將一項資產進行交換并將一項負債進行結算的金額”。我國的會計準則對公允價值所下的定義是：“在公平交易中，熟悉情況的交易雙方，自愿進行資產交換或債務清償的金額”。公允價值在1998年出現于“非貨幣性交易”、“債務重組”等具體會計準則中，后因實際運行中出現很多公司濫用公允價值操縱利潤的情況，而在2001年修訂后的準則中被取消了，這次又被重新應用。與以往不同的是，這次的會計準則體系在確定公允價值的使用前提和應用范圍時，充分地考慮了中國經濟的客觀環境和發展特點�？梢�，新會計準則體系對公允價值的運用還是比較謹慎的，只要按準則要求行使，公允價值就可能做到真正的公允，并獲得成功。
　　新獨立審計準則所稱的審計證據，是指注冊會計師為了得出審計結論，形成審計意見而使用的所有信息，包括財務報表依據的會計記錄中含有的信息和其他信息。注冊會計師應當獲取充分適當的審計證據，以得出合理的審計結論，作為形成審計意見的基礎。新審計準則對審計證據進行了關注，并對其作了嚴格的要求。
　　二、公允價值計量對獲取審計證據的影響
　　充分性和適當性是審計證據的基本屬性，所以任何影響審計證據充分性和適當性的因素都可能影響審計證據的獲得，從而影響審計質量。下面我們就對公允價值計量對獲取審計證據的影響進行研究。
（一）新會計準則公允價值計量對獲取審計證據的人的影響
　　我國傳統的會計計量模式是歷史成本計量，在這種模式下，企業資產或負債按取得時的原始成本計量，審計人員在審計過程中有固定的、確定的原始資料可循，從而可采取固定的審計程序，而公允價值作為一種計量基礎，它所衡量的價值隨市場的波動而上下變動，且極易受交易雙方意愿的影響，有的還不存在活躍的市場，需依靠相關的判斷、評價確定，這無形中對取證的審計人員提出了更高的要求。
　　另外，公允價值是公平交易中，雙方自愿進行交易的金額，然而仔細考慮，這種“自愿”有多大的公允性？關聯方之間的交易、母子公司之間的交易都可能是自愿的，而這種帶有利益關系的自愿又能在多大程度上是公允的。這就在更大程度上要求注冊會計師保持謹慎態度，遵守職業道德規范，堅持獨立、客觀、公正的原則。公允價值計量下，企業更容易操縱利潤，客觀上對注冊會計師的專業勝任能力提出了更高的要求。
　�。ǘ�）公允價值計量對取證所依據的審計假設的影響
　　注冊會計師在審計過程中，需要獲得充分適當的審計證據以支持審計結論，而注冊會計師取證所進行的審計程序、采取的審計方法及對審計證據的判斷評價等，都是建立在一定的審計假設基礎之上的。
　　因此，任何事物都是環境的產物，審計證據也不例外。一旦環境變化，其依據的條件必然變化，因此我們要以新的條件作為出發點，去修正已有的審計假設、程序，并在此基礎上得出適應環境變化的新的審計證據來得出審計結論。
　　（三）公允價值對取證方法的影響
　　收集審計證據是審計實施階段的工作，有三種可行的方法，即“賬面入手”、“賬戶入手”和“業務入手”三種�！百~面入手”審計方法是以被審計單位的會計憑證、會計賬簿、等會計資料為審計對象，通過對會計資料和其他相關資料進行審查，從財務信息中獲取審計證據的審計方法。在公允價值包含很多財務信息之外存在的問題的情況下，這種方法顯然是不太適當的�！百~戶入手”審計方法是以被審計單位銀行賬戶設立的情況以及銀行賬戶資金的變動情況作為審計重點，從中獲得審計證據的方法。但這種方法不能抓住資金事項之外的很多有價值的東西，而公允價值計量下，這種有價值的東西越來越多，給企業帶來的影響和風險也越來越大，所以，這種方法應作為配合方法，協助其他兩種方法。“業務入手”審計方法要求審計人員既要關注被審計單位的財務信息，也要關注被審計單位的業務信息，獲取充分適當的審計證據。運用這種方法不僅關注業務活動的結果，而且關注業務活動的過程。
　�。ㄋ模┕�允價值對取證程序的影響
　　在取證程序上，不論是賬面價值計量還是公允價值計量，一般的審計程序都是必不可少的，新審計準則對其進行了詳細的規定。只不過在公允價值計量下，對這些程序的使用要更加謹慎，值得注意的是我們要更多的使用準則中新使用的名詞——分析程序。97年頒布的《審計分析準則》中將分析程序稱為分析性復核，為與國際慣例接軌，06年頒布的新準則中才稱為“分析程序”，當然，它與分析性復核不完全相同，它是在分析性復核基礎上發展起來的更適合現代審計要求的取證程序，它形成的審計證據是審計人員自己創造的，之前并不存在，這就與公允價值計量下沒有固定的歷史記錄可循、更多地依賴于分析判斷相符合。如：通過分析相關資產計量的公允價值與市價或類似資產價值的比較判斷，提供其計量是否公允的證據。
　　在公允價值計量下，只有嚴格審計程序，才能獲得充分適當的審計證據，保證審計質量。
　　三、從以下幾個方面降低公允價值計量給審計證據帶來的影響
　�。ㄒ唬┨岣邥�計人員和審計人員的素質
　　公允價值計量的引入需要提高會計人員的業務能力，職業判斷能力和職業道德素質，這就要求會計人員除了具有豐富的會計理論與實務能力，還需要了解評估、金融、資本市場等相關知識。
　　對審計人員，不僅應具備一定的專業勝任能力，而且應遵守行業職業道德，并具備一定的團隊精神，這樣才有利于審計全面質量管理。主要體現在嚴格控制錄用階段的人員選拔，審計人員的后續業務培訓等方面。在審計過程中審計人員還要保持職業懷疑態度，嚴格執行審計準則和操作規程，提高審計證據的相關性和可靠性。
　　（二）從審計證據收集的方法和程序上提高
　　在審計證據的搜集方法上，不同類型的審計證據要采取不同的方法。采取業務入手的方法，應綜合考慮審計涉及到的各個過程和因素，針對具體的審計項目選用相關的審計技術來獲取證據，防止審計資源的浪費和審計效率的下降。還要嚴格審計程序，重視檢查、觀察、函證、分析程序等的各個環節，全面考慮各種影響因素，保證審計證據的質量。要對不同的取證要求，收集

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