戰略成本管理研究

戰略成本管理研究

【摘 要】 在網絡經濟和競爭全球化的今天，企業需要戰略成本管理來保證擁有并繼續保持市場競爭優勢。本文在界定戰略成本管理概念的基礎上，試圖構建戰略成本管理的一般框架：價值鏈分析、生命周期成本管理、戰略成本定位分析、成本動因分析和供應鏈成本管理�；�于這五個內容的戰略成本管理，企業將獲得并保持行業領袖的地位。
　　【關鍵詞】 戰略成本管理； 生命周期成本管理； 戰略成本定位分析； 成本動因分析； 供應鏈成本管理
　　
　　在經濟全球化和電子商務沖擊下的微利時代，市場競爭日趨激烈，傳統成本管理的弊端使其無法承載企業競爭的需要。在這種情況下，企業要擁有并繼續保持市場競爭優勢，應該從更深、更廣的角度去思考成本管理的含義，戰略成本管理應運而生。戰略成本管理最初由英國學者于20世紀80年代提出，美國學者邁克爾·波特在《競爭戰略》和《競爭優勢》兩書中對戰略成本進行了詳細闡述和探討。
　　戰略成本管理是指管理人員將成本管理置身于戰略管理的廣泛空間，運用專門方法提供企業本身及其競爭對手的分析資料，從戰略高度對企業及其關聯方的成本行為和成本結構進行分析，為決策者進行戰略管理提供信息服務的管理活動。戰略成本管理解決的問題是如何利用成本信息進行戰略選擇以及“不同戰略選擇下如何組織成本管理”。戰略成本管理就是基于“正確地做正確的事”的成本管理，即企業將正確的產品或服務在正確的時間按照正確的數量、正確的質量和合適的狀態與包裝，以正確的價格送到正確的地點的成本管理。戰略成本管理的實質是消除企業不正確地做正確的事、正確地做不正確的事和不正確地做不正確的事所發生的費用。戰略成本管理一般包括價值鏈分析、生命周期成本管理、戰略成本定位分析、成本動因分析和供應鏈成本管理等五個方面的內容。
　　
　　一、價值鏈分析
　　
　　“價值鏈分析法”是由美國著名戰略學家邁克爾·波特提出的，是一種尋求確定企業競爭優勢的工具。價值鏈分析是指企業通過對企業內部價值鏈、企業外部價值鏈和行業價值鏈的分析，尋找并消除企業內部、外部和行業中不增值的作業或活動，提升增值作業的活動。
　�。ㄒ唬┢髽I內部價值鏈分析
　　企業內部價值鏈分析將著眼點放在企業內部，即從購入原料、加工產品到銷售商品的過程。在這個過程中，企業的每一個作業或活動都應該是為顧客創造價值的“基本單元”。企業內部價值鏈分析能夠發現其價值鏈中不利于企業競爭優勢形成的“無附加價值”活動，并從以下幾個方面進行改進：1.簡化高成本價值活動的經營和運作；2.通過改造價值鏈以消除某些產生成本但增加顧客價值的活動；3.簡化產品設計，使產品的生產更加具有經濟性；4.對高成本活動進行更新布置，將其安排在行動的展開成本更加低的地理區域；5.投資于可以長期有助于成本節約的技術改善因素，如自動化、機器人、柔性制造技術、計算機控制系統等方面；6.看某些活動是否可以采用外部尋源的方式，或者這些活動的開展由合同商來完成比自己完成是否更便宜；7.再造業務流程和工作慣例，從而提高員工的生產效率，提高關鍵活動的效率或者改善企業對價值活動的管理；8.圍繞棘手的成本因素進行革新，如對工廠和設備追加投資等。
　�。ǘ�）供應商價值鏈分析
　　從創造顧客價值的角度出發，企業對供應商價值鏈進行分析的主要目的在于同供應商建立基于競爭戰略優勢地位的戰略合作伙伴關系，尋求成本持續降低的機會。在供應商價值鏈分析的基礎上，企業應評估供應商價值鏈及其與企業價值鏈之間聯系的合理性并采取戰略改進行動：1.幫助供應商進行價值鏈的再造，以節約產品的生產成本，從而降低本企業的采購成本；2.同供應商進行談判，通過采購價格的下調，降低采購成本；3.采用最經濟的聯系方式，以達成供應商價值鏈與企業價值鏈的合理對接；4.考慮更換供應商，以尋求最低的采購成本；5.通過價值鏈體系的后向整合，對供應商實施兼并，以增強企業的成本競爭優勢。
　�。ㄈ�）購買商價值鏈分析
　　企業對購買商價值鏈分析的目的在于同購買商建立基于形成穩定銷售渠道的戰略合作伙伴關系，拓展企業產品的市場份額，增強產品的市場競爭力。在購買商價值鏈分析的基礎上，企業為了提升企業價值鏈與購買商價值鏈之間聯系的合理性，可采取的戰略改進行動有：1.幫助購買商改善價值鏈，以節約其運營成本，從而降低最終消費者的購買成本；2.從維護產品最終消費者的利益立場出發，調整購買商的盈利水平；3.采用最經濟的聯系方式，以達成購買商價值鏈與企業價值鏈的合理對接；4.考慮更換購買商，以尋求最低的分銷成本；5.通過價值鏈體系的前向整合，對購買商實施兼并，以增強企業的成本競爭優勢（Thompson Strickland 1998）。
　�。ㄋ模└偁帉κ值膬r值鏈分析
　　企業通過對競爭對手的價值鏈分析，能夠明確企業的相對成本地位，即同競爭對手相比是處于成本競爭優勢還是劣勢，這樣可以開展成本標桿學習，以消除成本劣勢，創造成本優勢。成本標桿學習的核心是比較企業價值鏈中的基本價值活動的優劣程度——如何培訓員工、如何采購原材料、如何安排生產流程、如何構建企業的營銷渠道以及如何提升品牌、質量如何控制等等。競爭對手價值鏈分析的基本步驟是：了解競爭對手的成本構成等情況，評估競爭對手價值鏈的合理性和科學性，開展成本標桿學習，采取消除成本劣勢，創造成本優勢的戰略行動。
　�。ㄎ澹┬袠I價值鏈分析
　　行業價值鏈分析就是將某一經營企業的上游企業、下游企業和同業競爭者列出，并對主要供應商、購買商和競爭對手的價值鏈進行分析，從建立成本競爭優勢的角度出發，通過戰略聯盟或兼并等形式，確定企業的整合戰略。在行業價值鏈分析的基礎上，企業應基于行業價值鏈的系統協同效率來建立競爭優勢：1.企業在不斷優化內部價值鏈的基礎上獲得專業化優勢和核心競爭力，企業通過基于專業優勢的行業聯盟提升自己的獲利能力；2.企業通過戰略聯盟、品牌聯盟、技術聯盟等戰略手段深化與行業價值鏈上下企業的關系，進而增加自身產品或服務的獲利性和競爭位勢；3.企業注意強化行業價值鏈中的瓶頸環節，通過強勢的高效率企業對低效企業兼并、建立戰略合作伙伴或行業價值鏈主導環節的領袖企業對行業價值鏈的系統整合等方法，提升整個行業價值鏈的運作效能；4.企業必須識別、發現和控制行業鏈的核心價值環節——高利潤區，將企業資源集中于此環節，成為行業價值鏈的主導，獲得其他環節的利潤或價值的轉移；5.作為行業領袖的領先企業，密切關注所在行業價值鏈的發展和演進，引領整個行業去應對其他相關行業的競爭沖擊，以保持整個行業的競爭優勢，謀求行業價值鏈的利益最大化。
　　
　　二、生命周期成本管理
　　
　　早在20世紀60年代初期，美國國防部就開始進行關于產品生命周期成本計算的研究并嘗試其實施方法，力求設計和開發出“全生命周期成本”條件下總成本最低的產品�！叭�生命周期成本”包括由生產者負擔的成本和消費者承擔的產品使用成本、廢棄處置成本等。
　�。ㄒ唬┥�產者成本管理
　　生產者成本管理是指成本管理者站在生產者的角度統觀包括生產者成本與消費者成本的生命周期全過程的成本，以期加以先導的前饋控制，特別是對設計后階段的制造成本和用戶使用成本的控制（余緒纓，2005）。美國的“成本設計”活動與日本的“成本企畫”模式均是生產者成本管理的表現形式。美國的“成本設計”活動是對開發、設計階段、產品制造階段和使用階段發生的成本設定目標值進行先期控制，或者說是在限定的成本條件下進行設計，在軍用產品的圖紙上注入成本思考以解決國防經費的不足問題。成本企畫是由豐田、日產等汽車公司在實踐中摸索出的更系統、更具成效的成本企畫模式，即將成本管理的視野全面轉換到了產品開發、設計階段，針對目標成本將價值工程分析方法與成本估算方法結合為一體運用，以達成先導式更具實效的成本管理方法。 （二）消費者成本管理
　　在以買方市場為主的條件下，包括產品的使用成本（如汽車的耗油量和電器的耗電量）、維護保養成本（由產品的故障率和維修的難易度等決定）、廢棄處置成本（由產品的體積、作物理或化學分解的難易度等決定）等內容的消費者成本的高低已經成為決定企業競爭優勢的關鍵因素之一。消費者成本管理的內容有：1.應該向產品的策劃、開發設計人員宣傳強調產品對消費者成本的影響問題，特別是待開發產品影響的程度及問題的關鍵所在；2.針對高消費者成本的產品和產品生產過程，必須以長期觀和戰略觀為基礎來考慮生產計劃改進的可能甚至于停止生產的必要，并促請最高管理部門快速采取對策；3.對于企業為解決高消費者成本問題而采取對策后取得的成本效應加以評價，評價應注重數據資料的可比性。
　　（三）全生命周期成本管理
　　一般來講，生產者成本投入總額隨著產品可靠性（耐用程度）的提高而提高，消費者成本（使用保養費和處置成本）隨著產品可靠性（耐用程度）的提高而降低，兩種成本合計的最小值為全生命周期成本總額的最低點，即為生命周期成本優化點——產品可靠性（耐用程度）的經濟最優點。
　　
　　三、戰略成本定位分析
　　
　　在戰略成本管理中，戰略成本定位分析就是指企業通過戰略環境分析，根據本企業的目標或愿景確定的使本企業的資源與市場深度結合所應采取的戰略，從而明確成本管理的方向，建立與企業目標或愿景相適應的決定企業資源的配置方式及相應的管理運行機制的成本管理戰略。企業戰略定位的過程在很大程度上就是企業結合自身的情況進行戰略環境分析的過程。
　�。ㄒ唬┢髽I總體戰略
　　企業根據其所處的競爭環境確定的總體戰略一般有三種：1.發展型戰略。企業發展型戰略強調的是如何利用外部環境中的機會，充分發掘和運用企業內部的資源，以求得企業的發展。企業發展型戰略主要包括：企業產品——市場戰略、多元化戰略、企業聯合戰略，以及國際化經營戰略等四種。2.穩定型戰略。企業穩定型戰略強調的是投入少量或中等程度的資源，保持現有產銷規模和市場占有率，穩定和鞏固現有的競爭地位。企業穩定型戰略主要包括無增長戰略和微增長戰略兩種。3.緊縮型戰略。企業緊縮型戰略是當企業外部環境與內部條件的變化都對企業十分不利時，企業只有采取撤退措施，以便轉移陣地或積蓄力量，準備東山再起的戰略。企業緊縮型戰略主要包括調整緊縮戰略、轉讓歸并戰略及清理戰略三種。企業總體戰略的確立在很大程度上取決于企業所處生命周期的發展階段。
　　（二）企業一般競爭戰略
　　依據邁克爾·波特的觀點，企業可以通過成本領先、產品差異化和目標集聚三種基本的競爭戰略來取得競爭優勢地位。1.成本領先戰略。成本領先戰略的核心是企業通過一切可能的方式和手段，降低企業的成本，成為所在市場的成本最低者，從而通過低成本的競爭手段獲得競爭優勢。在不同的情況下，成本領先戰略的表現形式不同。2.產品差異化戰略。產品差異化一般是指企業通過產品的研究和開發，制造出其他企業不能生產出的產品，以滿足顧客需求，從而獲得競爭優勢。3.集中化（目標集聚）戰略。集中化戰略是集中有限的資源以更高的效率、更好的效果對某一特定的目標顧客群或細分市場展開強有力的攻勢，為特定的目標市場提供更優的服務，提高顧客的滿意度、忠誠度和顧客錢包份額，以形成和維護企業的競爭優勢地位。
　�。ㄈ�）企業各業務單元戰略
　　從價值鏈的角度來看，企業各業務單元的戰略主要有采購戰略、生產流程戰略、銷售戰略和人才開發戰略、產品開發戰略等。在企業各業務單元戰略中，采購戰略所對應的成本管理主要強調供應商的最優成本；產品流程戰略下的成本管理主要是企業提高生產過程的協調性來減少資源的浪費，從而降低生產成本；銷售戰略的成本管理是以選擇好穩定的目標顧客和有效的營銷模式來實現低成本運作；產品開發戰略所對應的成本管理方法主要是通過價值工程的成本——價值分析方法來決定產品開發戰略的可行性；人才開發戰略的成本管理方法是以實現企業持續發展提高人力資本支持為目的的成本優化。
　　
　　四、戰略成本動因分析
　　
　　成本動因是導致成本發生的因素。目前理論界公認的觀點認為，從戰略的角度講，影響企業成本態勢的因素主要來自企業經濟結構和企業執行作業程序，因此成本動因可以分為結構性成本動因和操作性成本動因兩類（余海宗，2004）。
　�。ㄒ唬┙Y構性成本動因分析
　　結構性成本動因是指與企業基礎經濟結構有關的成本驅動因素。一般形成結構性成本動因的因素主要有規模、范圍、經驗、技術、廠址和復雜性等項內容。結構性成本動因一般具有以下基本特征：1.結構性成本動因一旦確定常常難以變動，對企業的影響持久而深遠；2.結構性成本動因常常發生在生產開始之前，其支出屬于資本性支出，構成了以后生產產品的約束成本；3.結構性成本動因既決定了企業的產品成本，也會對企業的產品質量、人力資源、財務、生產經營等方面產生極其重要的影響，并最終決定企業的凈值態勢。結構性成本動因與企業的戰略定位密切相關，通過結構性成本動因分析，有助于企業作出橫向規模和縱向規模的戰略決策。
　�。ǘ�）操作性成本動因分析
　　操作性成本動因又稱為執行性成本動因，它是與企業執行作業持續有關的動因，即影響企業成本態勢并與執行作業持續有關的驅動因素。這類成本與企業的生產經營過程密切相連，通常包括員工的參與感、全面質量管理、生產能力的利用、工廠的布局、產品設計、關系等。執行性成本動因一般具有以下基本特征：1.執行性成本動因是在結構性成本動因決定之后才成立的成本動因；2.執行性成本動因是非量化的成本動因；3.這些成本動因因企業而異，并無固定的因素；4.執行性成本動因的形成和改變需要較長時間。分析執行性成本動因則有助于企業加強內部成本管理，可以確保戰略目標的實現。
　　
　　五、供應鏈成本管理
　　
　　供應鏈成本管理是供應鏈管理的重要組成部分。供應鏈管理是一個自20世紀80年代起開始被廣泛使用的術語，到20世紀90年代以后，才越來越受到企業的重視，《財富》雜志將供應鏈管理能力列為企業的一種重要戰略競爭資源。
　　供應鏈成本管理是以增強供應鏈核心競爭力為目的，運用精益管理會計方法跨組織地分析供應鏈所有成本（直接成本、作業成本和交易成本）以識別供應鏈所有參與者（包括企業內部和供應鏈中的參與者）在整條供應鏈中的成本優化活動和交易，具有前瞻式特征的以作業成本法、目標成本法和生命周期成本法等為主要工具的成本管理活動。供應鏈成本管理的內容主要包括：
　�。ㄒ唬┕�應鏈成本的構成
　　供應鏈成本按照Seuring（1999）的分類包括三個成本層次：直接成本、作業成本和交易成本（如圖1）。
　　
　　1.直接成本。直接成本是由生產每一單位產品所引起的，包括原材料成本、人工成本和機器成本等。這些成本主要由原材料和勞動力的價格所決定。2.作業成本。作業成本是由那些與產品沒有直接關聯，但與產品的生產和交付相關的管理活動所引起的成本。這些成本因公司的組織結構而生。3.交易成本。交易成本包括處理供應商和客戶信息及溝通所產生的所有成本。因此，這些成本源自公司同供應鏈上其他公司的相互交流。這三個成本層次為分析和優化供應鏈成本奠定了基礎，但只有將它們整合進生產——關系矩陣時才能產生作用。
　�。ǘ�）供應鏈成本核算
　　將作為供應鏈管理概念的生產——關系矩陣和供應鏈的三個成本層次綜合到一起就產生了一種供應鏈成本核算的概念框架（Seuring，S.，1999）。
　1.生產和網絡的結構。第一個決策區域是生產和網絡的結構，決定提供哪些產品和服務及相關的合作伙伴等基本決策。通常在這一決策區域只會發生數量有限的直接成本。
　　2.供應鏈中的產品設計。不同的產品和服務有不同的要求，有些產品和服務要求相關公司在設計階段就進行緊密的合作。初次建立合作關系時的交易成本將在總成本中占大頭。供應商的能力越低，交易成本越高，因為通常需要頻繁地同這類供應商簽訂嚴格的合同。然而，供應鏈中產品設計的成本重心是作業成本，大部分直接成本都已經由這些決策決定了。
　　3.產品網絡的形成。產品和供應鏈管理必須相互兼容，必須遵循這些決策所做出的成本要求。信息技術方面的投資必須能顯著降低公司之間數據交換的運作成本，這樣才會影響到交易成本和作業成本。要設計出理想的供應鏈，就會經常在公司內部或供應鏈范圍內的流程中引起交易成本和作業成本。
　　4.供應鏈的流程優化。供應鏈流程優化主要強調成本縮減措施，通常是縮減直接成本和作業成本。分析供應鏈整體的生產流程和庫存點有助于找出供應鏈的薄弱環節，從因錯誤地使用某些原材料而導致廢品率較高，到重新設計生產流程或優化公司與供應商之間的訂單履行等。如果引入電子數據交換系統或者將決策提前到前一決策區域，信息交換所引起的直接成本和作業成本就會顯著降低。

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