小企業會計準則講解：無形資產

小企業會計準則講解：無形資產

　　為了規范小企業會計確認、計量和報告行為，促進小企業可持續發展，發揮小企業在國民經濟和社會發展中的重要作用，根據《中華人民共和國會計法》及其他有關法律和法規，制定本準則。

　　【準則原文】第三十八條 無形資產，是指小企業為生產產品、提供勞務、出租或經營管理而持有的、沒有實物形態的可辨認非貨幣性資產。

　　小企業的無形資產包括：土地使用權、專利權、商標權、著作權、非專利技術等。

　　自行開發建造廠房等建筑物，相關的土地使用權與建筑物應當分別進行處理。外購土地及建筑物支付的價款應當在建筑物與土地使用權之間按照合理的方法進行分配;難以合理分配的，應當全部作為固定資產。

　　【解讀】本條是關于無形資產的定義及構成的規定。

　　隨著我國社會主義市場經濟的深入發展，知識創新步伐不斷加快，無形資產在小企業資產中所占的比重越來越大。無形資產通常表現為某種權利、某項技術或是某種獲取超額利潤的綜合能力，它不具有實物形態，看不見、摸不著，但能夠為企業帶來經濟利益，有些情況下甚至成為企業經濟利益的主要來源。

　　【相關鏈接】企業所得稅法實施條例第六十五條規定：“企業所得稅法第十二條所稱無形資產，是指企業為生產產品、提供勞務、出租或者經營管理而持有的、沒有實物形態的非貨幣性長期資產，包括專利權、商標權、著作權、土地使用權、非專利技術、商譽等。”

　　本條關于無形資產的定義及構成的規定與企業會計準則和企業所得稅法的基本一致，所不同是無形資產中不包括商譽，但包括了投資性房地產中的用于出租的土地使用權。

　　一、無形資產的基本特征

　　(一)不具有實物形態

　　無形資產通常表現為某種權利、某項技術或是某種獲取超額利潤的綜合能力，它們不具有實物形態，比如，土地使用權、非專利技術等。小企業的有形資產例如固定資產雖然也能為企業帶來經濟利益，但其為企業帶來經濟利益的方式與無形資產不同，固定資產是通過實物的價值磨損和轉移來為企業帶來未來經濟利益的，而無形資產很大程度上是通過自身所具有的技術等優勢為企業帶來未來經濟利益的。

　　(二)具有可辨認性

　　符合以下條件之一的，則認為無形資產具有可辨認性：

　　1.能夠從小企業中分離或者劃分出來，并能單獨用于出售或轉讓等，表明無形資產可以辨認。某些情況下無形資產可能需要與有關的合同一起用于出售轉讓等，這種情況下也視為可辨認資產。

　　2.產生于合同性權利或其他法定權利。比如，一方通過與另一方簽訂特許權合同而獲得的特許使用權，又如通過法律程序申請獲得的商標權、專利權等。

　　(三)屬于非貨幣性資產

　　非貨幣性資產是指小企業持有的貨幣資金和將以固定或可確定的金額收取的資產以外的其他資產。無形資產由于沒有發達的交易市場，一般不容易轉化成現金，在持有過程中為企業帶來未來經濟利益具有不確定性，不屬于以固定或可確定的金額收取的資產，屬于非貨幣性資產。

　　二、無形資產的構成

　　小企業無形資產通常包括土地使用權、專利權、商標權、著作權、非專利技術等。

　　(一)土地使用權，是指國家準許某企業在一定期間內對國有土地享有開發、利用、經營的權利。根據《中華人民共和國土地管理法》的規定，我國土地實行公有制，任何單位和個人不得侵占、買賣或者以其他形式非法轉讓。企業取得土地使用權的方式大致有以下幾種：行政劃撥、外購及投資者投入。

　　(二)專利權，是指國家專利主管機關依法授予發明創造專利申請人，對其發明創造在法定期限內所享有的專有權利，包括發明專利權、實用新型專利權和外觀設計專利權。

　　(三)商標權，是指專門在某類指定的商品或產品上使用特定的名稱或圖案的權利。

　　(四)著作權，又稱版權，是指作者對其創作的文學、科學和藝術作品依法享有的某些特殊權利。著作權包括作品署名權、發表權、修改權和保護作品完整權，還包括復制權、發行權、出租權、展覽權、表演權、放映權、廣播權、信息網絡傳播權、攝制權、改編權、翻譯權、匯編權以及應當由著作權人享有的其他權利。

　　(五)非專利技術，也稱專有技術，是指不為外界所知、在生產經營活動中已采用了的、不享有法律保護的、可以帶來經濟效益的各種技術和訣竅。非專利技術一般包括工業專有技術、商業貿易專有技術、管理專有技術等。

　　小企業取得的特許經營權也屬于無形資產。特許經營權，是指企業在某一地區經營或銷售某種特定商品的權利或是一家企業接受另一家企業使用其商標、商號、技術秘密等的權利。通常有兩種形式，一種是由政府機構授權，準許企業使用或在一定地區享有經營某種業務的特權，如水、電、郵電通信等專營權、煙草專賣權等;另一種是指企業間按照簽訂的合同，有限期或無限期使用另一家企業的某些權利，如連鎖店分店使用總店的名稱等。

　　三、土地使用權的特別規定

　　有關土地使用權的會計處理應把握以下幾項原則：

　　(一)小企業取得的土地使用權應確認為無形資產。

　　(二)土地使用權用于自行開發建造廠房等建筑物，相關的土地使用權不與地上建筑物合并計算其成本，而仍作為無形資產進行核算，土地使用權與地上建筑物分別進行攤銷和計提折舊。

　　(三)小企業(房地產開發經營)將土地使用權用于建造對外出售的房屋建筑物，相關的土地使用權應當計入所建造的房屋建筑物的成本。

　　(四)小企業外購的房屋建筑物，實際支付的價款中包含了土地和建筑物的價值，應當按照合理的方法在建筑物和土地使用權之間進行分配;如果確實無法合理分配，應當全部作為固定資產。合理的分配方法通常是按照土地使用權和建筑物的市場價格或評估價值的相應比例進行分配。

　　本條所涉及的會計科目：小企業應當根據本條的規定，結合自身實際情況，設置“1701無形資產”等會計科目。

　　【準則原文】第三十九條 無形資產應當按照成本進行計量。

　　(一)外購無形資產的成本包括：購買價款、相關稅費和相關的其他支出(含相關的借款費用)。

　　(二)投資者投入的無形資產的成本，應當按照評估價值和相關稅費確定。

　　(三)自行開發的無形資產的成本，由符合資本化條件后至達到預定用途前發生的支出(含相關的借款費用)構成。

　　【解讀】本條是關于取得無形資產成本確定的規定。

　　【相關鏈接】企業所得稅法實施條例第六十六條規定：“無形資產按照以下方法確定計稅基礎：(一)外購的無形資產，以購買價款和支付的相關稅費以及直接歸屬于使該資產達到預定用途發生的其他支出為計稅基礎;(二)自行開發的無形資產，以開發過程中該資產符合資本化條件后至達到預定用途前發生的支出為計稅基礎;(三)通過捐贈、投資、非貨幣性資產交換、債務重組等方式取得的無形資產，以該資產的公允價值和支付的相關稅費為計稅基礎。”

　　為簡化小企業會計核算，減輕小企業納稅調整的負擔，本條的規定與企業所得稅法基本一致。

　　與企業所得稅法可能存在差異的是，企業所得稅法為鼓勵企業自主創新規定了加計扣除的優惠政策，即研究開發支出未形成無形資產計入當期損益的，按照研究開發費用的50%加計扣除;形成無形資產的，按照無形資產成本的150%攤銷。與企業會計準則存在的主要差異：一是簡化了延期付款或分期付款購買無形資產的會計處理，不考慮其中所含的融資費用;二是對于投資者投入的無形資產，根據公司法的要求引入了評估價值來確定其成本;三是簡化了借款費用資本化金額的確定方法，詳見本準則第二十八條的釋義。

　　一、無形資產計量的基本原則

　　本準則規定，無形資產應當按照成本進行計量，以取得無形資產發生的全部支出作為成本。但是，對于不同方式取得的無形資產，其成本構成不盡相同。小企業取得無形資產方式主要有三種：外購、投資者投入和自行開發。

　　二、外購無形資產成本的確定

　　本準則規定，外購無形資產的成本由三部分構成：

　　(一)購買價款;

　　(二)相關稅費，即在購買無形資產的過程中發生的直接相關的稅費，如購買商品房時交納的契稅、商標權的注冊費等。

　　(三)相關的其他支出，如購買無形資產過程中發生的專業測試費、使用借款購買無形資產應負擔的借款費用。其中，相關的借款費用，是指小企業在購買無形資產時使用了借款，因該借款發生的利息及其他相關成本。借款費用資本化金額的確定詳見前述第二十八條，此處不再贅述。

　　三、投資者投入無形資產成本的確定

　　根據公司法的規定，投資者既可以用貨幣出資，也可以用實物、知識產權、土地使用權出資，并且應當評估作價，不得高估或者低估作價。其中，知識產權和土地使用權構成了接受投資方的無形資產。因此，遵照公司法的規定，投資者投入的無形資產應當按照評估價值確定其成本。如果涉及相關稅費，還應按照稅法規定進行相應會計處理。

　　四、自行開發無形資產成本的確定

　　(一)小企業自行研究開發項目應劃分為研究階段和開發階段

　　1.研究，是指為獲取新的技術和知識等進行的有計劃的調查，研究活動的例子包括：意在獲取知識而進行的活動，研究成果或其他知識的應用研究、評價和最終選擇，材料、設備、產品、工序、系統或服務替代品的研究，新的或經改進的材料、設備、產品、工序、系統或服務的可能替代品的配制、設計、評價和最終選擇。

　　2.開發，是指在進行商業性生產或使用前，將研究成果或其他知識應用于某項計劃或設計，以生產出新的或具有實質性改進的材料、裝置、產品等。開發活動的例子包括：生產前或使用前的原型和模型的設計、建造和測試，含新技術的工具、夾具、模具和沖模的設計，不具有商業性生產經濟規模的試生產設施的設計、建造和運營，新的或改造的材料、設備、產品、工序、系統或服務所選定的替代品的設計、建造和測試等。

　　(二)自行研究開發項目在研究階段的支出全部費用化

　　研究階段基本上是探索性的，為進一步的開發活動進行資料及相關方面的準備，在這一階段不會形成階段性成果。其研究能否在未來形成成果也有很大的不確定性，因此，本準則規定，研究階段的支出在發生時應當費用化，直接計入當期損益(管理費用)。

　　(三)自行研究開發項目在開發階段的支出符合資本化條件的，計入無形資產的成本;不符合資本化條件的，計入當期損益(管理費用)

　　由于開發階段相對于研究階段更進一步，且很大程度上形成一項新產品或新技術的基本條件已經具備，所發生的支出如果符合資本化的條件，應當資本化，即確認為無形資產的成本。

　　1.資本化的條件。有關自行開發無形資產資本化的條件，詳見本準則第四十條的釋義，本條不再贅述。

　　2.資本化的成本構成。自行開發形成的無形資產的成本，由符合資本化條件后至達到預定用途前發生的支出(含相關的借款費用)構成。具體包括：開發該無形資產時耗費的材料、所使用固定資產的折舊費、參與開發人員的職工薪酬、在開發該無形資產過程中使用的非專有技術等的攤銷費、按規定資本化的借款費用(詳見本準則第二十八條的釋義)，以及為使該無形資產達到預定用途前所發生的其他直接相關的支出。

　　值得強調的是，內部開發無形資產的成本僅包括在符合資本化條件后至達到預定用途前發生的支出總和，對于同一項無形資產在開發過程中達到資本化條件之前已經費用化計入當期損益的支出不再進行調整。

　　3.在達到預定用途后發生的支出全部費用化，計入當期損益(管理費用)。

　　本條所涉及的會計科目：小企業應當根據本條的規定，結合自身實際情況，設置“4301研發支出”等會計科目。

　　本條規定應用舉例

　　【例2-36】2013年12月1日，甲公司購入一項非專利技術，支付的買價和有關費用合計900000元，以銀行存款支付。甲公司應編制如下會計分錄：

　　借：無形資產 900000

　　貸：銀行存款 900 000

　　【準則原文】第四十條 小企業自行開發無形資產發生的支出，同時滿足下列條件的，才能確認為無形資產：

　　(一)完成該無形資產以使其能夠使用或出售在技術上具有可行性;

　　(二)具有完成該無形資產并使用或出售的意圖;

　　(三)能夠證明運用該無形資產生產的產品存在市場或無形資產自身存在市場，無形資產將在內部使用的，應當證明其有用性;

　　(四)有足夠的技術、財務資源和其他資源支持，以完成該無形資產的開發，并有能力使用或出售該無形資產;

　　(五)歸屬于該無形資產開發階段的支出能夠可靠地計量。

　　【解讀】本條是關于自行研究開發無形資產在開發階段有關支出資本化條件的規定。

　　小企業自行研究開發無形資產是取得無形資產的重要方式，反映了小企業的核心競爭力和研發能力。

　　【相關鏈接】企業所得稅法實施條例第六十六條規定：“(二)自行開發的無形資產，以開發過程中該資產符合資本化條件后至達到預定用途前發生的支出為計稅基礎。”

　　為簡化小企業會計核算，減輕小企業納稅調整的負擔，本條的規定與企業所得稅法相一致。

　　小企業自行開發無形資產發生的支出必須同時滿足本條所規定的五個條件才能資本化，確認為無形資產，缺一不可。

　　一、完成該無形資產以使其能夠使用或出售在技術上具有可行性的內涵

　　這一條件實質上是關于自行開發無形資產技術上可行性的要求。

　　判斷無形資產的開發在技術上是否具有可行性，應當以目前階段的成果為基礎，并提供相關證據和材料，證明小企業進行開發所需的技術條件等已經具備，不存在技術上的障礙或其他不確定性。比如，小企業已經完成了全部計劃、設計和測試活動，這些活動是使無形資產能夠達到設計規劃書中的功能、特征和技術所必需的活動或經過專家鑒定等。

　　二、具有完成該無形資產并使用或出售的意圖的內涵

　　這一條件實質上是關于自行開發無形資產企業管理層意圖的要求。

　　小企業自行開發無形資產的意圖，無非是兩個目的，一是自用，二是對外出售。

　　小企業開發某項產品或專利技術等，通常是根據企業管理層對該項研發活動的目的或者意圖加以確定。也就是說，研發項目形成成果以后，是通過自身使用獲取經濟利益還是通過對外出售獲取經濟利益，應當依企業管理層的決定為依據。因此，小企業的管理層應當明確表明其擬開發無形資產的目的，并具有完成該項無形資產開發使其能夠使用或出售的可能性。

　　三、能夠證明運用該無形資產生產的產品存在市場或無形資產自身存在市場，無形資產將在內部使用的，應當證明其有用性的內涵

　　這一條件實質上是關于自行開發無形資產的經濟性或有用性的要求。

　　小企業自行開發無形資產的目的是為了實現經濟利益，實現的方式主要有三種：一是用于生產產品，通過使用該無形資產生產產品、銷售所生產的產品最終實現經濟利益;二是出售，就是通過直接將所開發的無形資產對外出售實現經濟利益;三是自用，而不是直接用于生產產品。對于前兩種方式一個共同的特點是最終都需借助市場來完成。

　　如果有關的無形資產開發完成后是用于形成新產品或新工藝，小企業應對運用該無形資產生產的產品市場情況進行估計，應能夠證明所生產的產品存在市場，能夠帶來經濟利益的流入;如果有關的無形資產開發以后是用于對外出售，則小企業應能夠證明市場上存在對該類無形資產的需求，開發以后存在外在的市場可以出售并帶來經濟利益的流入;如果無形資產開發以后不是用于生產產品，也不是用于對外出售，而是在小企業內部使用，則小企業應能夠證明在小企業內部使用時對小企業的有用性。

　　四、有足夠的技術、財務資源和其他資源支持，以完成該無形資產的開發，并有能力使用或出售該無形資產的內涵

　　這一條件實質上是關于自行開發無形資產相關資源支持性的要求。具體包括以下內容：

　　(一)為完成該項無形資產開發具有技術上的可靠性

　　開發無形資產并使其形成成果在技術上的可靠性是繼續開發活動的關鍵。因此，必須有確鑿證據證明小企業繼續開發該項無形資產有足夠的技術支持和技術能力。

　　(二)財務資源和其他資源支持

　　財務資源和其他資源支持是能夠完成該項無形資產開發的經濟基礎，因此，小企業必須能夠說明為完成該項無形資產的開發所需的財務和其他資源，比如資金、專業技術人員、實驗室、試驗場等，是否能夠足以支持完成該項無形資產的開發。

　　小企業應證明能夠獲取在開發過程中所需的技術、財務和其他資源，以及小企業獲得這些資源的相關計劃等。比如，在小企業自有資金不足以提供支持的情況下，是否存在外部其他方面的資金支持，如銀行或風險投資基金等方面愿意為該無形資產的開發提供所需資金的聲明等來證實。

　　(三)有能力使用或出售該無形資產，以獲取經濟利益

　　這一要求實質上反映了小企業對所開發無形資產的控制力。

　　五、歸屬于該無形資產開發階段的支出能夠可靠地計量的內涵

　　這一條件實質上是關于自行開發無形資產成本可計量性的要求。

　　小企業對于研究開發活動發生的支出應單獨核算，如發生的研究開發人員的職工薪酬、材料費等，所發生的開發支出同時用于支持多項開發活動的，應按照一定的標準在各項開發活動之間進行分配，無法合理分配的，應予費用化計入當期損益(管理費用)，不計入無形資產的成本。

　　本條所涉及的會計科目：小企業應當根據本條的規定，結合自身實際情況，設置“4301研發支出”等會計科目。

　　本條規定應用舉例

　　【例2-37】2013年3月1日，甲公司自行研究開發一項專利技術，研究開發過程中發生材料費400 000元、人工工資100 000元，以及用銀行存款支付其他費用 300000元，總計800000元，其中，符合資本化條件的支出為500 000元。年末，該專利技術達到預定用途。假定不考慮相關稅費。甲公司應編制如下會計分錄：

　　(1)相關費用發生時：

　　借：研發支出——費用化支出 300000

　　——資本化支出 500000

　　貸：原材料 400000

　　應付職工薪酬 100000

　　銀行存款 300000

　　(2)年末開發項目達到預定用途形成無形資產：

　　借：管理費用 300000

　　無形資產 500000

　　貸：研發支出——費用化支出 300 000

　　——資本化支出 500 000

　　【準則原文】第四十一條 無形資產應當在其使用壽命內采用年限平均法進行攤銷，根據其受益對象計入相關資產成本或者當期損益。

　　無形資產的攤銷期自其可供使用時開始至停止使用或出售時止。有關法律規定或合同約定了使用年限的，可以按照規定或約定的使用年限分期攤銷。

　　小企業不能可靠估計無形資產使用壽命的，攤銷期不得低于10年。

　　【解讀】本條是關于無形資產攤銷會計處理的規定。

　　小企業持有無形資產的目的是為了實現經濟利益，實現的方式主要是自用，當然也可以對外出售。自用就涉及到無形資產的攤銷問題。

　　【相關鏈接】企業所得稅法實施條例第六十七條規定：“無形資產按照直線法計算的攤銷費用，準予扣除。無形資產的攤銷年限不得低于10年。作為投資或者受讓的無形資產，有關法律規定或者合同約定了使用年限的，可以按照規定或者約定的使用年限分期攤銷。”

　　為簡化小企業會計核算，減輕小企業納稅調整的負擔，本條的規定與企業所得稅法相一致。與企業會計準則存在的主要差異：一是在無形資產分類上，沒有區分使用壽命有限的無形資產和使用壽命不確定的無形資產;二是規定無法合理估計使用壽命的無形資產按照不低于10年的期間攤銷;三是統一要求采用年限平均法攤銷，不允許選用產量法等其他攤銷方法。

　　一、無形資產攤銷的基本要求及方法

　　1.所有的無形資產都應當進行攤銷。

　　2.無形資產的攤銷方法只有一種：年限平均法，又稱直線法。主要考慮是這種方法計算簡便，便于小企業實務操作。年限平均法的具體應用詳見本準則第三十條的釋義，本條不再贅述。

　　3.無形資產的攤銷額根據無形資產的受益對象計入相關資產成本或者當期損益。具體來講，可分為五種情況：某項無形資產，如果用于生產產品，則其攤銷額應計入該產品的成本;如果用于日常行政管理，則其攤銷額應計入管理費用;如果用于營銷活動，則其攤銷額應計入銷售費用;如果用于開發某項新技術，則其攤銷額應計入該新技術的開發支出;如果用于建造某項固定資產，則其攤銷額應計入該固定資產的在建工程成本。

　　4.無形資產的殘值通常為零，因此，無形資產的應攤銷額就是其成本。在這一點上，與固定資產不同，固定資產由于存在實體，通常會保留預計凈殘值。

　　二、無形資產攤銷期確定的基本原則

　　無形資產的攤銷期自其可供使用時開始至停止使用或出售時止。其計算方法是“算頭不算尾”，即包括可供使用的當月但不包括停止使用或出售的當月。具體應用時應把握好以下幾個方面：

　　1.可供使用時，是指無形資產達到了技術上、法律上、經濟上可以使用的時點，通常是指達到可供使用的當月。這一點與固定資產計提折舊的起始點不同，當月增加的固定資產，當月不計提折舊，從下月起計提折舊。

　　2.停止使用時，是指無形資產由于技術、法律、經濟等方面的原因已經不能再給小企業帶來經濟利益的時點，通常是指某項無形資產的法律保護期已經失效、某項無形資產由于技術進步導致落后淘汰等。既然停止使用無形資產了，也就不應再對其繼續進行攤銷了。

　　3.出售時，是指無形資產由自用轉為對外出售的時點，某項無形資產一旦對外出售，即意味著在以后期間不能再給小企業帶來經濟利益，因此，就不存在對其進行攤銷的問題。

　　4.在計算確定攤銷期時，均不包括停止使用和出售的當月。在這一點上，與固定資產計提折舊停止的時點不相同。當月減少的固定資產，當月仍計提折舊，從下月起不計提折舊。

　　三、無形資產攤銷期的具體確定

　　無形資產的使用壽命包括存在法定壽命和不存在法定壽命兩種情況，有些無形資產的使用壽命受法律、規章或合同的限制，稱為法定壽命。如我國法律規定發明專利權有效期為20年，商標權的有效期為10年。有些無形資產如永久性特許經營權、非專利技術等的壽命則不受法律或合同的限制。

　　本準則為了便于小企業實務操作，區分兩種情況規定了無形資產的攤銷期。

　　(一)有關法律規定或合同約定了使用年限的，可以按照規定或約定的使用年限分期攤銷

　　對于該規定，應從以下幾個方面來理解：

　　1.確定無形資產攤銷期的依據是法律規定和合同約定。

　　2.只要法律有明確的規定，則按照法律規定的期限作為攤銷期。比如，某小企業以支付土地出讓金方式取得一塊土地的使用權，如果企業準備持續持有，在50年期間內沒有計劃出售，該塊土地使用權預期為企業帶來未來經濟利益的期間為50年。

　　3.只要合同有明確的約定，則按照合同約定的期限作為攤銷期。比如，小企業的某投資者以土地使用權出資，投資合同約定，該小企業的合作經營期為20年，則小企業取得的該土地使用權的攤銷期應為20年。

　　4.如果既有法律規定又有合同約定，通常按照孰短的原則來掌握。

　　5.既然遵循了法律的規定和合同的約定，其攤銷期就不受10年的限制，可以長于10年，也可以短于10年。

　　(二)小企業不能可靠估計無形資產使用壽命的，攤銷期不得低于10年

　　對于該規定，應從以下幾個方面來理解：

　　1.不能可靠估計無形資產的使用壽命，是指沒有法律規定和合同約定無形資產的使用年限。

　　2.在這種情況下，攤銷期最短為10年。

　　3.如果無合理的技術、法律、經濟的理由和確鑿的證據，本準則建議對該類無形資產的攤銷期選定為10年，以提高該類資產的質量，避免虛計資產。

　　本條所涉及的會計科目：小企業應當根據本條的規定，結合自身實際情況，設置“1702累計攤銷”等會計科目。

　　本條規定應用舉例

　　【例2-38】2013年1月1日，乙公司擁有一項特許權，成本為480 000元，合同規定受益年限為10年，預計凈殘值為零。

　　乙公司每月應計提的攤銷額=480 000÷10÷12=4 000(元)

　　每月攤銷時，乙公司應編制如下會計分錄：

　　借：管理費用 4000

　　貸：累計攤銷 4 000

　　【例2-39】2013年，甲公司計提無形資產攤銷額100000元，全部計入管理費用，會計分錄如下：

　　借：管理費用 100000

　　貸：累計攤銷 100000

　　【準則原文】第四十二條 處置無形資產，處置收入扣除其賬面價值、相關稅費等后的凈額，應當計入營業外收入或營業外支出。

　　前款所稱無形資產的賬面價值，是指無形資產的成本扣減累計攤銷后的金額。

　　【解讀】本條是關于處置無形資產會計處理的規定。

　　小企業的無形資產通過使用或出售最終都會退出企業，因此，無形資產的處置也是無形資產會計處理不可或缺的重要組成部分。

　　【相關鏈接】企業所得稅法實施條例第三十二條規定：“企業所得稅法第八條所稱損失，是指企業在生產經營活動中發生的固定資產和存貨的盤虧、毀損、報廢損失，轉讓財產損失，呆賬損失，壞賬損失，自然災害等不可抗力因素造成的損失以及其他損失。企業發生的損失，減除責任人賠償和保險賠款后的余額，依照國務院財政、稅務主管部門的規定扣除。”

　　為了簡化核算，便于小企業實務操作，減輕納稅調整負擔，滿足匯算清繳的需要，本條有關處置無形資產的會計處理與企業所得稅法實施條例相一致。

　　一、處置無形資產的內涵

　　在本準則中，處置無形資產是一個很寬泛的概念，是指由于各種原因造成無形資產減少的所有情形，主要包括對外出售無形資產，因技術、法律、經濟等原因造成報廢無形資產以及將無形資產用作對外投資等。

　　二、處置無形資產損益的確定

　　由于小企業持有無形資產的目的主要是自用，盡管有時可能對外出售，因此無形資產不同于存貨。基于這種考慮，處置無形資產產生的損益是一個凈額的概念，本準則將其計入營業外收入或營業外支出。

　　在確定處置無形資產損益時，應當綜合考慮以下因素：

　　(一)該無形資產的賬面價值，即無形資產的成本扣減累計攤銷后的金額。在實務中，無形資產的成本體現在“無形資產”科目，其對應的累計攤銷體現在“累計攤銷”科目。

　　(二)相關稅費，即在處置無形資產過程中發生的相關稅費。

　　(三)處置收入，即出售無形資產的價款、用于對外投資的無形資產的評估價值，通常報廢的無形資產沒有處置的價值，可以理解為處置收入為零。

　　本條所涉及的會計科目：小企業應當根據本條的規定，結合自身實際情況，設置“1701無形資產”和“1702累計攤銷”等會計科目。

　　本條規定應用舉例

　　【例2-40】2013年7月31日，甲公司出售一項專利權，該專利權成本為 600000元，已計攤銷220 000元，應交稅費25 000元，實際取得的轉讓價款為 500 000元，款項已存入銀行。甲公司應編制如下會計分錄：

　　借：銀行存款 500 000

　　累計攤銷 220 000

　　貸：無形資產 600 000

　　應交稅費 25 000

　　營業外收入 95 000

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