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會計審計論文：商譽會計理論思考
一、商譽概述
(一)商譽的概念及分類
商譽一詞最早出現于16世紀中后期，英國會計學家Leake在“Commercial Goodwill”一文中對商譽的最早記錄。初期商譽指企業在從事經營活動中所取得的一切有利條件。在1901年英國的稅收專員案中，法院將商譽定義為“形成習慣的吸引入的力量”、“企業的良好名聲、聲譽和往來關系帶來的優勢。”19世紀末，英國一學者將商譽定義為“一個企業由于其顧客所持的好感并可能繼續光顧和支持而得到的利益和好處”，這個概念在當時很具代表性，即認為商譽是指業主與顧客之間的友好關系。在20世紀，商譽進一步演變為導致超額利潤的一切因素。可見，隨著時間的推移，生產的發展，科技的進步，人們對商譽的認識有了更深入的了解。現在對商譽的一般定義為：商譽通常是指一個企業由于所處的地理位置優越，或由于信譽好而獲得了客戶的信任，或由于組織得當、生產經營效益高，或由于技術先進、掌握了生產訣竅等原因而形成的無形價值，是企業能擁有或控制的、能夠為企業帶來未來超額經濟利益的潛在經濟價值，這種無形價值具體表現在該企業的獲利水平超過了一般企業的獲利水平。商譽按其形成來源不同，分為自創商譽和合并商譽。自創商譽是企業在生產經營過程中自己創立和逐漸積累起來的能為企業帶來超額利潤的經濟資源。合并商譽也稱外購商譽，是企業合并過程中形成的并購企業支付的價款與被購買方各項可辨認資產、負債公允價值之間的差額。如果合并商譽確認時的差額為正即形成正商譽;如果合并商譽確認時的差額為負即形成負商譽。
(二)商譽性質的流行觀
20世紀70年代，美國著名會計學家Hendriksen(亨德里克森)在其所著的《會計理論》一書中，從會計的角度闡述了商譽的本質，提出了三個論點，被稱為商譽的“三元理論”。即“好感價值論”、“超額收益論”和“總計價賬戶論”。隨著人們對商譽的深入了解，會計界形成了有代表性的商譽觀點：
一是超額盈利觀。這種觀點認為商譽是超額盈利的那部分價值。“超額盈利觀”源于人們對資產特性的認識。企業經營的目的是為了獲取利潤，擁有資產是獲取利潤的前提條件。而商譽是企業的一項資產，同樣能使企業具有未來的服務潛力或使企業具有一定的盈利能力。商譽的價值通過所創造的超額利潤表現出來，即形成了超額盈利觀。但商譽具有不可辨認和不可確定性，與作為整體的企業密切相關，不能單獨存在，也不能與企業可辨認的各項資產分割開來，更無法確指它是某項資產所產生的附加價值。
二是剩余價值觀，又稱總計價賬戶論。這種觀點認為商譽是企業總體價值與單項可辨認有形資產和無形資產價值的未來現金凈流量貼現值的差額。在實際工作中計量商譽的超額利潤比較困難，這樣商譽就很難直接確定，于是間接利用企業整體未來凈現金流量現值，扣除企業單項有形資產和單項可辨認無形資產價值的差額來確認商譽，這就形成了剩余價值觀。
三是無形資源觀。這種觀點認為既然商譽是由諸如優越的地理位置、良好的企業聲譽、廣泛的社會關系、卓越的管理隊伍和優秀的員工等構成，而這些都是抽象的，且又無法入賬記錄其金額的，故商譽實際上是指企業上述各種未入賬的無形資源。
這三種觀點從不同側面說明了商譽的本質特征，即商譽是企業擁有和控制的，能夠為企業帶來未來超額經濟利益、無法具體辨認的資源。企業存在的目的是為了取得盈利。資產對于企業之所以有價值，就是因為他們具有未來的服務潛力或盈利能力。商譽的價值通過企業整體所創造的超額盈利集中表現出來，可以把企業一個盈利總額中超過有形資產和可辨認無形資產所能帶來的正常盈利水平的那部分，即超額盈利確定為是由商譽因素創造的。在現代企業環境中將商譽聯系于甚至等同于超額盈利，已為越來越多的會計學者所接受。商譽的這種超額盈利觀提供了從整體上理解商譽、計量商譽的直接方法。因此，超額盈利觀是現階段所普遍接受的觀點。
二、商譽會計理論
在商譽會計理論問題中，討論最為激烈持續時間最為長久的是商譽確認的問題。由于確認是計量、記錄、報告的前提與基礎，有關商譽會計處理的很多問題是由確認問題引起的。因此，商譽的確認是極其重要的。
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