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自創無形資產價值的確認及計量模式探微
一、無形資產的確認原則、確認范圍與計量模式之不足
１．確認原則不足。目前我國對無形資產的確認原則以２０００年頒布的《企業會計準則——無形資產》（以下簡稱《無形資產準則》）為依據，規定無形資產必須在滿足以下兩個條件時企業才能加以確認：①該資產產生的經濟利益很可能流入企業；②該資產的成本能夠可靠地計量。按照這個原則，自創商譽成本的不確定性導致會計上對其不予確認。由于商譽是由各種因素（如所處地理位置、品牌知名度、經營管理人員能力或售后服務等）相互影響、相互作用而產生的，沒有哪一筆支出能夠確定是為創造商譽而支出的，同樣也難以確定哪一筆支出創造了多少商譽以及這些支出的受益期為多長。因而，在會計實務中，一般只對企業外購商譽即并購商譽加以確認入賬，而對自創商譽不予確認入賬。當一個企業購入另一個企業時，其購入成本超過被購企業凈資產的部分就是商譽的價值。事實上商譽并非并購時才產生，自創商譽是一種客觀存在，是企業的一種獨有的可能在未來帶來超額收益的經濟資源，是企業為創造知識產權而不懈努力形成的。自創商譽與并購活動沒有必然聯系，在并購之前就已經存在于被并購企業，只是由于建立在歷史成本計價原則基礎上的傳統會計沒有反映而已。顯然，對外購商譽計價入賬而對自創商譽不予以確認，有悖于一貫性原則。
２．確認范圍過窄。按《無形資產準則》的規定，無形資產可分為可辨認無形資產和不可辨認無形資產�？杀嬲J無形資產包括專利權、非專利技術、商標權、著作權、土地使有權、特許權等；不可辨認無形資產是指商譽。國際會計準則規定的無形資產包括計算機軟件、專利、版權、電影、客戶名單、抵押服務權、捕撈許可證、進口配額、特許權、客戶或供應商的關系、客戶的信賴、市場份額和銷售權等，其范圍明顯較我國大。隨著經濟的發展，計算機軟件已經成為一項重要的無形資產，互聯網上的域名、質量認證體系、綠色食品標志等不斷產生，這對我國無形資產過窄的確認范圍提出了嚴峻的挑戰。
３．計量模式的局限。計量是會計系統的核心職能，計量的關鍵在于計量屬性的選擇。國際會計準則提出了五種不同的計量屬性：歷史成本、現行成本、現行市場價格、可實現凈值和未來現金流量現值，其中傳統慣例是以歷史成本計量資產。然而，隨著知識經濟時代的到來以及會計信息相關性要求的提高，以歷史成本原則為基礎的計量模式開始使以知識為代表的無形資產的計量感到力不從心。根據《無形資產準則》的規定，自行開發并依法申請取得的無形資產，其入賬價值應按依法取得時發生的注冊費、律師費等費用確定；依法申請取得前發生的研究與開發費用，應于發生時確認為當期費用。此種計量模式雖簡單易行，但缺乏合理性，不能反映無形資產的真實價值。這樣處理使得企業自創無形資產成本不能得到全部確認，同時也不符合收益和費用配比的原則。大多數無形資產在尚未開發成功的會計期間里可能不產生任何收益，卻要負擔大量的研究與開發費用，而在開發成功以后，受益的會計期間僅負擔少量的申請、注冊費用，這顯然很不合理。因而，忽視這類商標、品牌、商譽、人力資源等無形資產的計量顯然是失策的。傳統的會計計量模式以歷史成本原則為基礎，主要是面向過去，而無形資產如專利權、商譽、人力資源等主要是面向未來，且存在極大的不確定性。這一切都要求改變現行滯后的會計計量模式，以提高財務報告的及時性、前瞻性與信息披露的充分性，降低決策風險。
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