中美權益性證券投資的會計處理比較

中美權益性證券投資的會計處理比較

中美權益性證券投資的會計處理比較 權益性證券是一種基本的金融工具，是企業籌集資金的主要來源。投資者持有某企業的權益性證券代表在該企業中享有所有者權益，普通股和優先股就是常見的權益性證券。本文從投資者的角度運用實例將美國和中國對普通股投資的會計處理進行比較（為了避免外幣折算問題，本文統一使用人民幣作為計量單位）。

　　一、美國對權益性證券投資的會計處理

　　美國會計準則規定公司在進行證券投資時按照下列程序進行決策，以確定投資所使用的核算方法（假定甲公司購入乙公司的股票）：第一，甲公司購入乙公司證券是否為了對其實施重大影響？如果是，則采用權益法核算；如果否，則考慮此證券是否有容易確定的公允價值嗎？第二，如果沒有確定的公允價值，則采用成本法核算；如果有確定的公允價值，則考慮購入的證券是否可以劃分為可供銷售的證券和交易性證券？第三，如果能夠劃分，則采用公允價值法；如果不能劃分，則需要對證券重新分類后采用公允價值核算。以舉例的形式闡述上述投資決策中所使用的核算方法：

　　例：甲公司2002年1月5日以現金50萬元購入乙公司10萬股普通股，每股5元，占乙公司總股份的20%.乙公司2002年初的凈資產200萬元，乙公司2002年凈收益40萬元，2002年12月31日支付現金股利60萬元（每股1.2元）。2002年——2003年累計凈收益150萬元。

　　1、 公允價值法

　�。�1）若甲公司將購入乙公司股票劃分為交易性證券，則使用公允價值法。一般說來，證券劃分為交易性證券的前提是有容易確定的公允價值，因而假定2002年12月31日、2003年12月31日乙公司股票市價分別是每股8元、6元。2004年1月20日出售此證券，收到現金60萬元。則賬務處理如下：

　　①2002年1月5日，取得投資時，借記：普通股票投資—乙公司500000，貸記：現金 500000.

　�、�2002年12月31日，收到股利時，借記：現金120000，貸記：股利收入 120000.

　�、�2002年12月31日，記錄公允價值變化，公允價值的變化額為100000×（8-5）=300000元。賬務處理為：借記：普通股票投資—乙公司 300000，貸記：未實現的持有利得 300000.

　�、�2002年12月31日記錄公允價值變化，公允價值的變化額為100000×（8-6）=200000元。借記：未實現的持有損失200000，貸記：普通股票投資—乙公司 200000.

　　每期末未實現的持有利得或損失賬戶是虛賬戶，其余額反映在損益表中。

　　⑤2004年1月20日出售證券時：借記：現金600000，貸記：普通股票投資—乙公司500000，貸記：證券銷售已實現利得100000.

　�。�2）若甲公司將購入乙公司股票劃分為可供銷售的證券，則甲公司使用公允價值法

　　取得投資時會計分錄同 ① 2002年12月31日，取得股利時會計分錄同②。

　�、�2002年12月31日記錄公允價值變化，借記：普通股票投資—乙公司300000，貸記：未實現的持有利得/損失300000.

　　⑦2003年12月31日記錄公允價值變化，借記：未實現的持有損失/損失200000，貸記：普通股票投資—乙公司200000.

　　每期末未實現的持有利得/損失，在資產負債表股東權益的累計其他綜合收益中反映。

　�、�2003年1月20日出售證券時，借記：現金600000，借記：未實現持有利得/損失100000，貸記：普通股票投資—乙公司借記：普通股票投資—乙公司300000，貸記：未實現的持有利得/損失300000.

　　⑦2003年12月31日記錄公允價值變化，借記：未實現的持有損失/損失200000，貸記：普通股票投資—乙公司200000.

　　每期末未實現的持有利得/損失，在資產負債表股東權益的累計其他綜合收益中反映。

　�、�2003年1月20日出售證券時，借記：現金600000，借記：未實現持有利得/損失100000，貸記：普通股票投資—乙公司500000，貸記：證券銷售已實現利得200000.

　�。�3）若美國公司購買證券后未進行分類，SFAS NO.115規定每期末需對投資證券重新分類。若交易行證券轉為可供銷售的證券，則損益表中已確認的未實現持有利得/損失不再調整，只是變更年度證券的公允價值變化時變換賬戶名稱。

　　⑨記錄變更當年公允價值變化時，借記：未實現的持有損失/損失200000，貸記：普通股票投資—乙公司200000.

　�、馊艨晒╀N售證券劃為交易性證券，則在變更年度應將已記錄在其他綜合收益中的未實現持有利得/損失通過下列分錄轉記到損益表中，并記錄公允價值變化。借記：未實現的持有損失/損失300000，貸記：重新劃分權益性證券已實現利得300000.

　　2、若美國公司運用成本法，則對投資的核算如下：

　　2002年1月5日，取得投資時會計分錄同 ①

　　2002年12月31日，取得股利時，因為2001年度乙公司的凈收益400000元小于支付得股利600000元，所以甲公司應確認的股利收入為400000×20%=80000元，借記：現金 120000，貸記：股利收入80000，貸記：普通股票投資—乙公司40000.

　　2003年乙公司未分配股利，甲公司不做帳務處理。

　　3、若美國公司選用權益法，則進行如下的投資核算：

　　2002年1月5日取得投資時會計分錄同 ①

　　2002年12月31日實現投資收益，借記：普通股票投資—乙公司80000，貸記：投資收益80000.

　　2002年12月31日取得股利時，借記：現金20000，貸記：普通股票投資—乙公司120000.

　　期末，由于取得投資的成本高于在乙公司凈資產中所占份額，應將此差額（50萬-200萬×20%=10萬）分配給資產及商譽。假定8萬分配給未記錄商譽，攤銷期限20年；2萬元分配給低估的固定資產，攤銷期限5年，會計分錄為：借記：投資收益8000，貸記：普通股票投資—乙公司8000.

　　2003年12月31日應確認投資收益為（1500000-400000）×20%=220000，賬務處理為

　　借記：普通股票投資—乙公司220000，貸記：投資收益220000.

　　二、中國上市公司對權益性證券投資的會計處理

　　我國上市公司對購入的權益性證券，按照下列投資決策選擇投資核算方法：第一，投資權益性證券是否作為剩余資金存放形式，不以控制被投資單位為目的？如果是，則按短期投資核算，取得時按成本計價，期末按成本與市價孰低法計價；如果否，則考慮投資是否是為了對被投資單位實施控制、共同控制或有重大影響？第二，如果是為了實施控制、共同控制或重大影響，則采用權益法；如果不是為了實施控制、共同控制或重大影響，則采用成本法核算。

　　1、購入的證券作為短期投資時，初始價值按成本計價，每期末對短期投資按成本與市價孰低法計價。

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