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      2. 投資性房地產(chǎn)準(zhǔn)則會(huì)計(jì)處理探析

        時(shí)間:2024-08-04 15:26:47 會(huì)計(jì)畢業(yè)論文 我要投稿
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        投資性房地產(chǎn)準(zhǔn)則會(huì)計(jì)處理探析

        一、投資性房地產(chǎn)的確認(rèn)和初始計(jì)量
        投資性房地產(chǎn)的確認(rèn)滿足三個(gè)條件:(1)符合投資性房地產(chǎn)的定義。投資性房地產(chǎn)是指為賺取租金或資本增值,或者兩者兼有而持有的房地產(chǎn)。從該定義中可以看出投資性房地產(chǎn)的目的就是要賺取租金或資本增值,這是與存貨、固定資產(chǎn)和無形資產(chǎn)相區(qū)別的關(guān)鍵點(diǎn)。(2)與該投資性房地產(chǎn)有關(guān)的經(jīng)濟(jì)利益很可能流入企業(yè)。(3)該投資性房地產(chǎn)的成本能夠可靠地計(jì)量。投資性房地產(chǎn)應(yīng)按成本進(jìn)行初始計(jì)量。外購(gòu)的房地產(chǎn)包括購(gòu)買價(jià)款、相關(guān)稅費(fèi)和可直接歸屬于該資產(chǎn)的其他支出;自行建造的房地產(chǎn)由建造該項(xiàng)資產(chǎn)達(dá)到預(yù)定可使用狀態(tài)前所發(fā)生的必要支出構(gòu)成;以其他方式取得的的房地產(chǎn)按照相關(guān)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則的規(guī)定確定。
        二、投資性房地產(chǎn)的后續(xù)計(jì)量
        投資性房地產(chǎn)準(zhǔn)則規(guī)定的后續(xù)計(jì)量可以采用成本計(jì)量模式,也可以采用公允價(jià)值計(jì)量模式。
        (一)成本計(jì)量模式 在成本模式下,應(yīng)對(duì)投資性房地產(chǎn)計(jì)提折舊或攤銷。計(jì)提折舊或攤銷適用《企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則第4號(hào)——固定資產(chǎn)》、《企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則第6號(hào)——無形資產(chǎn)》準(zhǔn)則。如存在減值跡象,應(yīng)按《企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則第8號(hào)——資產(chǎn)減值》進(jìn)行減值測(cè)試,并計(jì)提相應(yīng)的減值準(zhǔn)備。
        (1)折舊的計(jì)提。對(duì)建筑物計(jì)提折舊時(shí),借記“費(fèi)用類賬戶”,貸記“累計(jì)折舊——投資性房地產(chǎn)”;對(duì)土地使用權(quán)計(jì)提折舊時(shí),借記“管理費(fèi)用”,貸記“累計(jì)攤銷”。
        用“累計(jì)折舊”來表示投資性房地產(chǎn)的折舊額,在財(cái)政部給出的《科目表和主要賬務(wù)處理》中的“累計(jì)折舊”科目核算企業(yè)對(duì)固定資產(chǎn)計(jì)提的累計(jì)折舊。由于固定資產(chǎn)和投資性房地產(chǎn)的目的和用途不同,同一建筑物如果用于賺取租金或資本增值,或兩者兼有而持有的情況下是投資性房地產(chǎn),如果是自己用于生產(chǎn)則是固定資產(chǎn),用同一科目來表示同一物體但具有不同目的和用途的資產(chǎn)的折舊額時(shí),需要加明細(xì)科目以示區(qū)分。
        “累計(jì)攤銷”科目核算企業(yè)對(duì)使用壽命有限的無形資產(chǎn)計(jì)提的累計(jì)攤銷。作為投資性房地產(chǎn)采用成本模式計(jì)量的土地使用權(quán)的累計(jì)攤銷,也通過本科目核算。這是對(duì)有使用壽命的無形資產(chǎn)的攤銷所采用的科目。
        (2)減值準(zhǔn)備的計(jì)提
        會(huì)計(jì)分錄 第一種情況 第二種情況 第三種情況
        借:投資性房地產(chǎn)——公允價(jià)值 680 650 700
        投資性房地產(chǎn)減值 80 80 80
        公允價(jià)值變動(dòng)損益 20
        貸:投資性房地產(chǎn)——成本 750 750 750
        利潤(rùn)分配——未分配利潤(rùn) 10 30
        在財(cái)政部給出的《科目表和主要賬務(wù)處理》的說明中,沒有單獨(dú)列出“投資性房地產(chǎn)減值準(zhǔn)備”科目,在對(duì)“資產(chǎn)減值損失”科目的賬務(wù)處理說明中也沒有提到“投資性房地產(chǎn)減值準(zhǔn)備”,而是規(guī)定在成本模式下,投資性房地產(chǎn)計(jì)提折舊或攤銷適用《企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則第4號(hào)——固定資產(chǎn)》、《企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則第6號(hào)——無形資產(chǎn)》準(zhǔn)則。如存在減值跡象,應(yīng)按《企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則第8號(hào)——資產(chǎn)減值》進(jìn)行減值測(cè)試,并計(jì)提相應(yīng)減值準(zhǔn)備。
        按照該準(zhǔn)則規(guī)定,對(duì)投資性房地產(chǎn)的減值應(yīng)采用“固定資產(chǎn)減值準(zhǔn)備”和“無形資產(chǎn)減值準(zhǔn)備”科目,這是不妥當(dāng)?shù)摹M顿Y性房地產(chǎn)和固定資產(chǎn)與無形資產(chǎn)在目的和用途上有著嚴(yán)格的區(qū)別。因此應(yīng)當(dāng)單獨(dú)設(shè)置“投資性房地產(chǎn)減值準(zhǔn)備”。計(jì)提減值準(zhǔn)備時(shí),借記“資產(chǎn)減值損失”,貸記“投資性房地產(chǎn)減值準(zhǔn)備”。
        (二)公允價(jià)值計(jì)量模式 對(duì)投資性房地產(chǎn)采用公允價(jià)值計(jì)量模式限定了較為嚴(yán)格的條件,必須同時(shí)滿足兩個(gè)條件,即投資性房地產(chǎn)所在地有活躍的房地產(chǎn)交易市場(chǎng);企業(yè)能夠從房地產(chǎn)交易市場(chǎng)上取得同類或類似房地產(chǎn)的市場(chǎng)價(jià)格及其他相關(guān)信息,從而對(duì)投資性房地產(chǎn)的公允價(jià)值作出合理的估計(jì)。采用公允價(jià)值模式計(jì)量的投資性房地產(chǎn),不計(jì)提折舊或進(jìn)行攤銷,這意味著投資性房地產(chǎn)賬面價(jià)值總是處于變動(dòng)狀態(tài),在資產(chǎn)負(fù)債表日以投資性房地產(chǎn)的公允價(jià)值為基礎(chǔ)調(diào)整其賬面價(jià)值,公允價(jià)值與原賬面價(jià)值之間的差額計(jì)入當(dāng)期損益。會(huì)計(jì)處理時(shí),借記“投資性房地產(chǎn)——公允價(jià)值變動(dòng)”,貸記“公允價(jià)值變動(dòng)損益”;或者借記“公允價(jià)值變動(dòng)損益”,貸記“投資性房地產(chǎn)——公允價(jià)值變動(dòng)”。
        (三)成本模式轉(zhuǎn)換為公允價(jià)值模式 企業(yè)對(duì)投資性房地產(chǎn)的計(jì)量模式一經(jīng)確定,不得隨意變更。成本模式轉(zhuǎn)為公允價(jià)值模式的,應(yīng)當(dāng)作為會(huì)計(jì)政策變更,按照《企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則第28 號(hào)——會(huì)計(jì)政策、會(huì)計(jì)估計(jì)變更和差錯(cuò)更正》處理。借記“投資性房地產(chǎn)——公允價(jià)值”、“投資性房地產(chǎn)減值準(zhǔn)備”,貸記“投資性房地產(chǎn)——成本”。已采用公允價(jià)值模式計(jì)量的投資性房地產(chǎn),不得從公允價(jià)值模式轉(zhuǎn)為成本模式。
        “投資性房地產(chǎn)——公允價(jià)值”明細(xì)科目與“投資性房地產(chǎn)——公允價(jià)值變動(dòng)”明細(xì)科目的含義不一樣,前者主要用于成本模式轉(zhuǎn)換為公允價(jià)值模式的情況,后者主要用于投資性房地產(chǎn)在采用公允價(jià)值計(jì)量模式時(shí),公允價(jià)值變動(dòng)形成的應(yīng)計(jì)入當(dāng)期損益的利得或損失。建議設(shè)置“公允價(jià)值”和“公允價(jià)值變動(dòng)”明細(xì)科目以示區(qū)分。
        [例]如某企業(yè)某年初以存款1000萬元取得一項(xiàng)土地使用權(quán),并于同日將其對(duì)外出租,每年獲得租金200萬元。企業(yè)對(duì)該項(xiàng)投資采用成本模式計(jì)量,該土地使用權(quán)按20年分?jǐn)偂5?年末,該土地使用權(quán)的賬面余額為750萬元,減值準(zhǔn)備為80萬元,第6年初,企業(yè)將其計(jì)量模式改為公允價(jià)值計(jì)量模式,公允價(jià)值為680萬元、650萬元、700萬元的情況下,其賬務(wù)處理如下表所示(單位:萬元)。
        第一種情況,若轉(zhuǎn)換日的公允價(jià)值為680萬元,在這種情況下的公允價(jià)值與轉(zhuǎn)換日的賬面價(jià)值的差沖減投資性房地產(chǎn)減值準(zhǔn)備80萬元,不能只沖銷70萬元,否則投資性房地產(chǎn)減值準(zhǔn)備會(huì)出現(xiàn)貸方余額10萬元,因?yàn)榘凑铡镀髽I(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則第8號(hào)——資產(chǎn)減值》準(zhǔn)則規(guī)定不允許轉(zhuǎn)回。將其增值部分調(diào)整期初留存收益,計(jì)入“利潤(rùn)分配——未分配利潤(rùn)”。
        第二種情況,若轉(zhuǎn)換日的公允價(jià)值為650萬元,低于其賬面價(jià)值,這時(shí)可以沖減提取的減值準(zhǔn)備,不夠沖減的記入公允價(jià)值變動(dòng)損益。
        第三種情況,若轉(zhuǎn)換日的公允價(jià)值為700萬元,同賬面價(jià)值相比升值了,根據(jù)《企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則第8號(hào)——資產(chǎn)減值》的規(guī)定,投資性房地產(chǎn)減值一旦計(jì)提,不允許轉(zhuǎn)回。將其增值部分調(diào)整期初留存收益,計(jì)入“利潤(rùn)分配——未分配利潤(rùn)”。
        三、投資性房地產(chǎn)轉(zhuǎn)換的會(huì)計(jì)處理
        當(dāng)有確鑿證據(jù)表明房地產(chǎn)用途發(fā)生改變時(shí),企業(yè)應(yīng)當(dāng)將投資性房地產(chǎn)轉(zhuǎn)換為其他資產(chǎn)或?qū)⑵渌Y產(chǎn)轉(zhuǎn)換為投資性房地產(chǎn)。
        1、成本模式下,將房地產(chǎn)轉(zhuǎn)換前的賬面價(jià)值作為轉(zhuǎn)換后的入賬價(jià)值
        (1)由自用房地產(chǎn)或存貨轉(zhuǎn)入投資性房地產(chǎn)
        借:投資性房地產(chǎn)(按轉(zhuǎn)換時(shí)的原賬面價(jià)值計(jì)量)
        固定資產(chǎn)減值準(zhǔn)備、無形資產(chǎn)減值準(zhǔn)備或存貨跌價(jià)準(zhǔn)備
        累計(jì)折舊、累計(jì)攤銷
        貸:固定資產(chǎn)、無形資產(chǎn)或存貨
        (2)由投資性房地產(chǎn)轉(zhuǎn)為自用房地產(chǎn)或存貨時(shí)
        借:固定資產(chǎn) 、無形資產(chǎn)或存貨(按轉(zhuǎn)換時(shí)的賬面價(jià)值計(jì)量)
        累計(jì)折舊——投資性房地產(chǎn)
        投資性房地產(chǎn)減值準(zhǔn)備
        貸:投資性房地產(chǎn)
        2、公允價(jià)值模式計(jì)量的投資性房地產(chǎn)轉(zhuǎn)換為自用房地產(chǎn)或存貨時(shí),以轉(zhuǎn)換日公允價(jià)值作為自用房地產(chǎn)或存貨的賬面價(jià)值,轉(zhuǎn)換當(dāng)日的公允價(jià)值與投資性房地產(chǎn)原賬面價(jià)值的差額,作為公允價(jià)值變動(dòng)損益,計(jì)入當(dāng)期損益。
        借:固定資產(chǎn)、無形資產(chǎn)或存貨(以轉(zhuǎn)換當(dāng)日的公允價(jià)值計(jì)量)
        公允價(jià)值變動(dòng)損益(公允價(jià)值小于賬面價(jià)值的差)
        貸:投資性房地產(chǎn)(轉(zhuǎn)換當(dāng)日的賬面價(jià)值)
        公允價(jià)值變動(dòng)損益(公允價(jià)值大于賬面價(jià)值的差)
        3、自用房地產(chǎn)或存貨轉(zhuǎn)換為公允價(jià)值模式計(jì)量的投資性房地產(chǎn),投資性房地產(chǎn)按照轉(zhuǎn)換當(dāng)日的公允價(jià)值計(jì)量。轉(zhuǎn)換日的公允價(jià)值小于原賬面價(jià)值的,其差額作為營(yíng)業(yè)外支出,計(jì)入當(dāng)期損益。轉(zhuǎn)換當(dāng)日的公允價(jià)值大于原賬面價(jià)值的,其差額作為資本公積(其他資本公積),計(jì)入所有者權(quán)益。企業(yè)在處置該項(xiàng)投資性房地產(chǎn)時(shí),原計(jì)入所有者權(quán)益的部分應(yīng)當(dāng)轉(zhuǎn)入處置當(dāng)期的投資收益。
        借:投資性房地產(chǎn)(以轉(zhuǎn)換當(dāng)日的公允價(jià)值計(jì)量)
        固定資產(chǎn)減值準(zhǔn)備、無形資產(chǎn)減值準(zhǔn)備或存貨跌價(jià)準(zhǔn)備
        累計(jì)折舊、累計(jì)攤銷
        營(yíng)業(yè)外支出(公允價(jià)值小于賬面價(jià)值的差)
        貸:固定資產(chǎn)、無形資產(chǎn)或存貨(按轉(zhuǎn)換當(dāng)日的賬面余額結(jié)轉(zhuǎn))
        資本公積——其他資本公積(公允價(jià)值大于賬面價(jià)值的差)
        四、投資性房地產(chǎn)的處置
        企業(yè)出售、轉(zhuǎn)讓、報(bào)廢投資性房地產(chǎn)或者發(fā)生投資性房地產(chǎn)毀損,應(yīng)當(dāng)將處置收入扣除其賬面價(jià)值和相關(guān)稅費(fèi)后的金額計(jì)入當(dāng)期損益。
        1、采用公允價(jià)值模式計(jì)量。
        借:銀行存款
        營(yíng)業(yè)外支出(處置收入小于賬面價(jià)值的差)
        貸:投資性房地產(chǎn)
        應(yīng)交稅費(fèi)——應(yīng)交營(yíng)業(yè)稅
        營(yíng)業(yè)外收入(處置收入大于賬面價(jià)值的差)
        2、采用成本模式計(jì)量
        借:銀行存款
        累計(jì)折舊——投資性房地產(chǎn)
        投資性房地產(chǎn)減值
        營(yíng)業(yè)外支出(處置收入小于賬面價(jià)值的差)
        貸:投資性房地產(chǎn)——成本
        應(yīng)交稅費(fèi)——應(yīng)交營(yíng)業(yè)稅
        營(yíng)業(yè)外收入(處置收入大于賬面價(jià)值的差)
        參考文獻(xiàn):
        [1]財(cái)政部:《企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則》,經(jīng)濟(jì)科學(xué)出版社2006年版。
        [2]黃光松:《最新企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則導(dǎo)讀——圖解與比較》,上海財(cái)經(jīng)大學(xué)出版社2006年版。

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            投資性房地產(chǎn)準(zhǔn)則會(huì)計(jì)處理探析

            一、投資性房地產(chǎn)的確認(rèn)和初始計(jì)量
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            投資性房地產(chǎn)準(zhǔn)則規(guī)定的后續(xù)計(jì)量可以采用成本計(jì)量模式,也可以采用公允價(jià)值計(jì)量模式。
            (一)成本計(jì)量模式 在成本模式下,應(yīng)對(duì)投資性房地產(chǎn)計(jì)提折舊或攤銷。計(jì)提折舊或攤銷適用《企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則第4號(hào)——固定資產(chǎn)》、《企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則第6號(hào)——無形資產(chǎn)》準(zhǔn)則。如存在減值跡象,應(yīng)按《企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則第8號(hào)——資產(chǎn)減值》進(jìn)行減值測(cè)試,并計(jì)提相應(yīng)的減值準(zhǔn)備。
            (1)折舊的計(jì)提。對(duì)建筑物計(jì)提折舊時(shí),借記“費(fèi)用類賬戶”,貸記“累計(jì)折舊——投資性房地產(chǎn)”;對(duì)土地使用權(quán)計(jì)提折舊時(shí),借記“管理費(fèi)用”,貸記“累計(jì)攤銷”。
            用“累計(jì)折舊”來表示投資性房地產(chǎn)的折舊額,在財(cái)政部給出的《科目表和主要賬務(wù)處理》中的“累計(jì)折舊”科目核算企業(yè)對(duì)固定資產(chǎn)計(jì)提的累計(jì)折舊。由于固定資產(chǎn)和投資性房地產(chǎn)的目的和用途不同,同一建筑物如果用于賺取租金或資本增值,或兩者兼有而持有的情況下是投資性房地產(chǎn),如果是自己用于生產(chǎn)則是固定資產(chǎn),用同一科目來表示同一物體但具有不同目的和用途的資產(chǎn)的折舊額時(shí),需要加明細(xì)科目以示區(qū)分。
            “累計(jì)攤銷”科目核算企業(yè)對(duì)使用壽命有限的無形資產(chǎn)計(jì)提的累計(jì)攤銷。作為投資性房地產(chǎn)采用成本模式計(jì)量的土地使用權(quán)的累計(jì)攤銷,也通過本科目核算。這是對(duì)有使用壽命的無形資產(chǎn)的攤銷所采用的科目。
            (2)減值準(zhǔn)備的計(jì)提
            會(huì)計(jì)分錄 第一種情況 第二種情況 第三種情況
            借:投資性房地產(chǎn)——公允價(jià)值 680 650 700
            投資性房地產(chǎn)減值 80 80 80
            公允價(jià)值變動(dòng)損益 20
            貸:投資性房地產(chǎn)——成本 750 750 750
            利潤(rùn)分配——未分配利潤(rùn) 10 30
            在財(cái)政部給出的《科目表和主要賬務(wù)處理》的說明中,沒有單獨(dú)列出“投資性房地產(chǎn)減值準(zhǔn)備”科目,在對(duì)“資產(chǎn)減值損失”科目的賬務(wù)處理說明中也沒有提到“投資性房地產(chǎn)減值準(zhǔn)備”,而是規(guī)定在成本模式下,投資性房地產(chǎn)計(jì)提折舊或攤銷適用《企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則第4號(hào)——固定資產(chǎn)》、《企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則第6號(hào)——無形資產(chǎn)》準(zhǔn)則。如存在減值跡象,應(yīng)按《企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則第8號(hào)——資產(chǎn)減值》進(jìn)行減值測(cè)試,并計(jì)提相應(yīng)減值準(zhǔn)備。
            按照該準(zhǔn)則規(guī)定,對(duì)投資性房地產(chǎn)的減值應(yīng)采用“固定資產(chǎn)減值準(zhǔn)備”和“無形資產(chǎn)減值準(zhǔn)備”科目,這是不妥當(dāng)?shù)摹M顿Y性房地產(chǎn)和固定資產(chǎn)與無形資產(chǎn)在目的和用途上有著嚴(yán)格的區(qū)別。因此應(yīng)當(dāng)單獨(dú)設(shè)置“投資性房地產(chǎn)減值準(zhǔn)備”。計(jì)提減值準(zhǔn)備時(shí),借記“資產(chǎn)減值損失”,貸記“投資性房地產(chǎn)減值準(zhǔn)備”。
            (二)公允價(jià)值計(jì)量模式 對(duì)投資性房地產(chǎn)采用公允價(jià)值計(jì)量模式限定了較為嚴(yán)格的條件,必須同時(shí)滿足兩個(gè)條件,即投資性房地產(chǎn)所在地有活躍的房地產(chǎn)交易市場(chǎng);企業(yè)能夠從房地產(chǎn)交易市場(chǎng)上取得同類或類似房地產(chǎn)的市場(chǎng)價(jià)格及其他相關(guān)信息,從而對(duì)投資性房地產(chǎn)的公允價(jià)值作出合理的估計(jì)。采用公允價(jià)值模式計(jì)量的投資性房地產(chǎn),不計(jì)提折舊或進(jìn)行攤銷,這意味著投資性房地產(chǎn)賬面價(jià)值總是處于變動(dòng)狀態(tài),在資產(chǎn)負(fù)債表日以投資性房地產(chǎn)的公允價(jià)值為基礎(chǔ)調(diào)整其賬面價(jià)值,公允價(jià)值與原賬面價(jià)值之間的差額計(jì)入當(dāng)期損益。會(huì)計(jì)處理時(shí),借記“投資性房地產(chǎn)——公允價(jià)值變動(dòng)”,貸記“公允價(jià)值變動(dòng)損益”;或者借記“公允價(jià)值變動(dòng)損益”,貸記“投資性房地產(chǎn)——公允價(jià)值變動(dòng)”。
            (三)成本模式轉(zhuǎn)換為公允價(jià)值模式 企業(yè)對(duì)投資性房地產(chǎn)的計(jì)量模式一經(jīng)確定,不得隨意變更。成本模式轉(zhuǎn)為公允價(jià)值模式的,應(yīng)當(dāng)作為會(huì)計(jì)政策變更,按照《企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則第28 號(hào)——會(huì)計(jì)政策、會(huì)計(jì)估計(jì)變更和差錯(cuò)更正》處理。借記“投資性房地產(chǎn)——公允價(jià)值”、“投資性房地產(chǎn)減值準(zhǔn)備”,貸記“投資性房地產(chǎn)——成本”。已采用公允價(jià)值模式計(jì)量的投資性房地產(chǎn),不得從公允價(jià)值模式轉(zhuǎn)為成本模式。
            “投資性房地產(chǎn)——公允價(jià)值”明細(xì)科目與“投資性房地產(chǎn)——公允價(jià)值變動(dòng)”明細(xì)科目的含義不一樣,前者主要用于成本模式轉(zhuǎn)換為公允價(jià)值模式的情況,后者主要用于投資性房地產(chǎn)在采用公允價(jià)值計(jì)量模式時(shí),公允價(jià)值變動(dòng)形成的應(yīng)計(jì)入當(dāng)期損益的利得或損失。建議設(shè)置“公允價(jià)值”和“公允價(jià)值變動(dòng)”明細(xì)科目以示區(qū)分。
            [例]如某企業(yè)某年初以存款1000萬元取得一項(xiàng)土地使用權(quán),并于同日將其對(duì)外出租,每年獲得租金200萬元。企業(yè)對(duì)該項(xiàng)投資采用成本模式計(jì)量,該土地使用權(quán)按20年分?jǐn)偂5?年末,該土地使用權(quán)的賬面余額為750萬元,減值準(zhǔn)備為80萬元,第6年初,企業(yè)將其計(jì)量模式改為公允價(jià)值計(jì)量模式,公允價(jià)值為680萬元、650萬元、700萬元的情況下,其賬務(wù)處理如下表所示(單位:萬元)。
            第一種情況,若轉(zhuǎn)換日的公允價(jià)值為680萬元,在這種情況下的公允價(jià)值與轉(zhuǎn)換日的賬面價(jià)值的差沖減投資性房地產(chǎn)減值準(zhǔn)備80萬元,不能只沖銷70萬元,否則投資性房地產(chǎn)減值準(zhǔn)備會(huì)出現(xiàn)貸方余額10萬元,因?yàn)榘凑铡镀髽I(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則第8號(hào)——資產(chǎn)減值》準(zhǔn)則規(guī)定不允許轉(zhuǎn)回。將其增值部分調(diào)整期初留存收益,計(jì)入“利潤(rùn)分配——未分配利潤(rùn)”。
            第二種情況,若轉(zhuǎn)換日的公允價(jià)值為650萬元,低于其賬面價(jià)值,這時(shí)可以沖減提取的減值準(zhǔn)備,不夠沖減的記入公允價(jià)值變動(dòng)損益。
            第三種情況,若轉(zhuǎn)換日的公允價(jià)值為700萬元,同賬面價(jià)值相比升值了,根據(jù)《企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則第8號(hào)——資產(chǎn)減值》的規(guī)定,投資性房地產(chǎn)減值一旦計(jì)提,不允許轉(zhuǎn)回。將其增值部分調(diào)整期初留存收益,計(jì)入“利潤(rùn)分配——未分配利潤(rùn)”。
            三、投資性房地產(chǎn)轉(zhuǎn)換的會(huì)計(jì)處理
            當(dāng)有確鑿證據(jù)表明房地產(chǎn)用途發(fā)生改變時(shí),企業(yè)應(yīng)當(dāng)將投資性房地產(chǎn)轉(zhuǎn)換為其他資產(chǎn)或?qū)⑵渌Y產(chǎn)轉(zhuǎn)換為投資性房地產(chǎn)。
            1、成本模式下,將房地產(chǎn)轉(zhuǎn)換前的賬面價(jià)值作為轉(zhuǎn)換后的入賬價(jià)值
            (1)由自用房地產(chǎn)或存貨轉(zhuǎn)入投資性房地產(chǎn)
            借:投資性房地產(chǎn)(按轉(zhuǎn)換時(shí)的原賬面價(jià)值計(jì)量)
            固定資產(chǎn)減值準(zhǔn)備、無形資產(chǎn)減值準(zhǔn)備或存貨跌價(jià)準(zhǔn)備
            累計(jì)折舊、累計(jì)攤銷
            貸:固定資產(chǎn)、無形資產(chǎn)或存貨
            (2)由投資性房地產(chǎn)轉(zhuǎn)為自用房地產(chǎn)或存貨時(shí)
            借:固定資產(chǎn) 、無形資產(chǎn)或存貨(按轉(zhuǎn)換時(shí)的賬面價(jià)值計(jì)量)
            累計(jì)折舊——投資性房地產(chǎn)
            投資性房地產(chǎn)減值準(zhǔn)備
            貸:投資性房地產(chǎn)
            2、公允價(jià)值模式計(jì)量的投資性房地產(chǎn)轉(zhuǎn)換為自用房地產(chǎn)或存貨時(shí),以轉(zhuǎn)換日公允價(jià)值作為自用房地產(chǎn)或存貨的賬面價(jià)值,轉(zhuǎn)換當(dāng)日的公允價(jià)值與投資性房地產(chǎn)原賬面價(jià)值的差額,作為公允價(jià)值變動(dòng)損益,計(jì)入當(dāng)期損益。
            借:固定資產(chǎn)、無形資產(chǎn)或存貨(以轉(zhuǎn)換當(dāng)日的公允價(jià)值計(jì)量)
            公允價(jià)值變動(dòng)損益(公允價(jià)值小于賬面價(jià)值的差)
            貸:投資性房地產(chǎn)(轉(zhuǎn)換當(dāng)日的賬面價(jià)值)
            公允價(jià)值變動(dòng)損益(公允價(jià)值大于賬面價(jià)值的差)
            3、自用房地產(chǎn)或存貨轉(zhuǎn)換為公允價(jià)值模式計(jì)量的投資性房地產(chǎn),投資性房地產(chǎn)按照轉(zhuǎn)換當(dāng)日的公允價(jià)值計(jì)量。轉(zhuǎn)換日的公允價(jià)值小于原賬面價(jià)值的,其差額作為營(yíng)業(yè)外支出,計(jì)入當(dāng)期損益。轉(zhuǎn)換當(dāng)日的公允價(jià)值大于原賬面價(jià)值的,其差額作為資本公積(其他資本公積),計(jì)入所有者權(quán)益。企業(yè)在處置該項(xiàng)投資性房地產(chǎn)時(shí),原計(jì)入所有者權(quán)益的部分應(yīng)當(dāng)轉(zhuǎn)入處置當(dāng)期的投資收益。
            借:投資性房地產(chǎn)(以轉(zhuǎn)換當(dāng)日的公允價(jià)值計(jì)量)
            固定資產(chǎn)減值準(zhǔn)備、無形資產(chǎn)減值準(zhǔn)備或存貨跌價(jià)準(zhǔn)備
            累計(jì)折舊、累計(jì)攤銷
            營(yíng)業(yè)外支出(公允價(jià)值小于賬面價(jià)值的差)
            貸:固定資產(chǎn)、無形資產(chǎn)或存貨(按轉(zhuǎn)換當(dāng)日的賬面余額結(jié)轉(zhuǎn))
            資本公積——其他資本公積(公允價(jià)值大于賬面價(jià)值的差)
            四、投資性房地產(chǎn)的處置
            企業(yè)出售、轉(zhuǎn)讓、報(bào)廢投資性房地產(chǎn)或者發(fā)生投資性房地產(chǎn)毀損,應(yīng)當(dāng)將處置收入扣除其賬面價(jià)值和相關(guān)稅費(fèi)后的金額計(jì)入當(dāng)期損益。
            1、采用公允價(jià)值模式計(jì)量。
            借:銀行存款
            營(yíng)業(yè)外支出(處置收入小于賬面價(jià)值的差)
            貸:投資性房地產(chǎn)
            應(yīng)交稅費(fèi)——應(yīng)交營(yíng)業(yè)稅
            營(yíng)業(yè)外收入(處置收入大于賬面價(jià)值的差)
            2、采用成本模式計(jì)量
            借:銀行存款
            累計(jì)折舊——投資性房地產(chǎn)
            投資性房地產(chǎn)減值
            營(yíng)業(yè)外支出(處置收入小于賬面價(jià)值的差)
            貸:投資性房地產(chǎn)——成本
            應(yīng)交稅費(fèi)——應(yīng)交營(yíng)業(yè)稅
            營(yíng)業(yè)外收入(處置收入大于賬面價(jià)值的差)
            參考文獻(xiàn):
            [1]財(cái)政部:《企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則》,經(jīng)濟(jì)科學(xué)出版社2006年版。
            [2]黃光松:《最新企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則導(dǎo)讀——圖解與比較》,上海財(cái)經(jīng)大學(xué)出版社2006年版。

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