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電信企業(yè)引入作業(yè)成本法的研究
[摘 要] 隨著我國電信業(yè)從壟斷到競爭性經(jīng)營的轉(zhuǎn)變，原有的成本核算方法和體系的缺陷不斷凸顯。運(yùn)用更為科學(xué)的成本核 算方法，以實(shí)現(xiàn)有效的成本控制和管理，成為電信企業(yè)日益迫切的要求。作業(yè)成本法是解決電信成本管理難題的有效 方案之一，運(yùn)用作業(yè)成本法，能夠有效地進(jìn)行電信成本分?jǐn)偤蜏?zhǔn)確地進(jìn)行成本核算，有利于電信企業(yè)加強(qiáng)成本控制，提高管理水平。而如何成功地引入作用成本法，則取決于企業(yè)高層管理者的有力支持、與原有的財(cái)務(wù)體系相融合等多 方面的因素。[關(guān)鍵詞] 電信企業(yè)；作業(yè)成本法；電信企業(yè)成本
一、我國電信企業(yè)成本核算方法的發(fā)展
為了與工業(yè)企業(yè)一樣在成本核算上與國際慣例接軌，1993年7月1日財(cái)政部頒布了《郵電通信企業(yè)財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)制度》，規(guī)定電信企業(yè)成本核算需采用制造成本法。在計(jì)算產(chǎn)品成本時(shí)，只計(jì)入與生產(chǎn)經(jīng)營過程密切有關(guān)的部分產(chǎn)品成本，如直接材料費(fèi)用、直接工資費(fèi)用，而管理費(fèi)用作為當(dāng)期損益處理不計(jì)入產(chǎn)品成本。而此之前，電信企業(yè)成本核算采用的是完全成本法，電信企業(yè)在生產(chǎn)經(jīng)營過程中發(fā)生的所有費(fèi)用都攤?cè)氘a(chǎn)品成本。
為規(guī)范電信企業(yè)的會(huì)計(jì)核算，提高電信企業(yè)會(huì)計(jì)信息質(zhì)量，根據(jù)《中華人民共和國會(huì)計(jì)法》、《企業(yè)財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)報(bào)告條例》、《企業(yè)會(huì)計(jì)制度》以及國家有關(guān)法律、法規(guī)，結(jié)合電信企業(yè)的實(shí)際情況，財(cái)政部制定了《電信企業(yè)會(huì)計(jì)核算辦法》，于2003年1月1日起在已執(zhí)行《企業(yè)會(huì)計(jì)制度》的各電信企業(yè)中推行。該核算辦法規(guī)定：電信企業(yè)的成本核算對象，按通信網(wǎng)絡(luò)進(jìn)行劃分；電信企業(yè)成本費(fèi)用的歸集和分?jǐn)�，按照“誰受益、誰承擔(dān)”的原則，將所發(fā)生的各項(xiàng)費(fèi)用，凡能明確歸屬于哪個(gè)通信網(wǎng)的耗費(fèi)，就直接計(jì)入與其相關(guān)通信網(wǎng)的成本項(xiàng)目中；凡是關(guān)系到兩個(gè)或兩個(gè)以上通信網(wǎng)成本的，或者通信網(wǎng)與管理等部門共同使用的費(fèi)用，先歸集到“共同費(fèi)用”科目，然后按照規(guī)定的成本費(fèi)用分?jǐn)偡椒ǎ?jì)入相關(guān)通信網(wǎng)的成本、管理費(fèi)用。
二、傳統(tǒng)成本核算方法的不足和局限
在壟斷狀態(tài)下，電信企業(yè)成本核算更多地是為了進(jìn)行經(jīng)濟(jì)核算，而不是為了產(chǎn)品決策和贏利性分析服務(wù)。因此，采用上述核算辦法，不用細(xì)化到產(chǎn)品是適宜的。但是，隨著我國電信業(yè)從壟斷到競爭性經(jīng)營的轉(zhuǎn)變，電信運(yùn)營市場競爭日趨激烈。我國電信企業(yè)曾經(jīng)采用的核算成本制度已越來越難以適應(yīng)市場與網(wǎng)絡(luò)的變化：一是網(wǎng)絡(luò)平臺(tái)越來越多，網(wǎng)絡(luò)的融合是必然的發(fā)展趨勢，按照各網(wǎng)絡(luò)對象核算，根本無法滿足其要求。二是在激烈的市場競爭條件下，傳統(tǒng)核算不能滿足企業(yè)的需求，無法對產(chǎn)品決策和定價(jià)進(jìn)行指導(dǎo)。三是各種增值業(yè)務(wù)越來越多，原有的核算方式無法滿足眾多的產(chǎn)品核算需求，難以提供經(jīng)營指導(dǎo)。四是成本控制的壓力隨著電信運(yùn)營商競爭的加劇而越來越大，傳統(tǒng)成本核算無法對成本進(jìn)行有效的事前控制。
同時(shí)，電信企業(yè)生產(chǎn)特點(diǎn)決定了以傳統(tǒng)的財(cái)務(wù)核算為基礎(chǔ)來進(jìn)行成本核算，難以適應(yīng)形勢的變化。電信企業(yè)的間接成本很多，直接成本較少，間接成本占總成本的比例從20世紀(jì)60年代的30%上升到現(xiàn)在的60%～90%；電信網(wǎng)絡(luò)成本在總成本中所占的比重達(dá)30%～60%，大部分的網(wǎng)絡(luò)資源是共用的，資源的共用性導(dǎo)致成本核算的困難；電信企業(yè)的營銷成本也在迅速上升，已經(jīng)占到總成本的10%左右。由于電信產(chǎn)品的高度相關(guān)性，業(yè)務(wù)捆綁比較多，營銷費(fèi)用分?jǐn)偟絾我划a(chǎn)品非常困難。這些“以直接成本分?jǐn)倿橹鳎春唵伪壤峙溟g接成本”的傳統(tǒng)成本核算方法，是難以適應(yīng)電信企業(yè)發(fā)展需求的。因此，隨著電信體制改革的深入，電信企業(yè)需要建立以產(chǎn)品為核心、以成本核算為基礎(chǔ)、以成本控制為手段的新的成本管理系統(tǒng)，以更好地為企業(yè)提供決策支撐。
三、作業(yè)成本法是解決電信成本核算難題的有效方案
作業(yè)成本法(ABC：Activity Based Costing)是一種以“作業(yè)”為基礎(chǔ)，以“成本驅(qū)動(dòng)因素”理論為基本依據(jù)，通過分析成本發(fā)生的動(dòng)因，對構(gòu)成產(chǎn)品成本的各種主要間接費(fèi)用采用不同的間接費(fèi)用率進(jìn)行成本分配的成本計(jì)算方法。其基本原理是將資源成本通過資源成本動(dòng)因追溯到作業(yè)，再將作業(yè)成本通過作業(yè)成本動(dòng)因追溯到產(chǎn)品、服務(wù)和用戶等成本對象。其中作業(yè)是指可重復(fù)進(jìn)行的，組織為了某種目的而進(jìn)行的消耗資源的活動(dòng)，如維護(hù)光纖、訂單處理。成本動(dòng)因則是誘導(dǎo)成本發(fā)生的原因，反映了成本分配因果關(guān)系，如訂單處理的數(shù)目就是處理訂單作業(yè)的作業(yè)成本動(dòng)因。
盡管作業(yè)成本法源于制造業(yè)，但從服務(wù)業(yè)間接成本占較大比例的特點(diǎn)來看，它在服務(wù)業(yè)中應(yīng)有更大的實(shí)施空間。電信網(wǎng)絡(luò)的特殊性決定了電信產(chǎn)品的多樣性和復(fù)雜性，如：多種電信業(yè)務(wù)使用同一個(gè)網(wǎng)絡(luò)，使得網(wǎng)絡(luò)成本分?jǐn)偫щy；電信業(yè)存在的規(guī)模經(jīng)濟(jì)性和范圍經(jīng)濟(jì)性，使電話網(wǎng)各業(yè)務(wù)之間的共用成本很高；網(wǎng)絡(luò)利用率和用戶量是影響電信產(chǎn)品單位成本極其重要的相關(guān)因素，等等。所有這些因素決定了理清電信單位業(yè)務(wù)成本和單位客戶成本十分困難。而作業(yè)成本法能更加準(zhǔn)確和多維地進(jìn)行成本核算，提供大量詳細(xì)的中間成本信息，從而更好地進(jìn)行電信成本的核算�？梢�，作業(yè)成本法是解決上述電信成本核算困難的有效方案之一。
從實(shí)踐上來看，許多國外電信企業(yè)運(yùn)用作業(yè)成本法已經(jīng)取得了良好的效果。如AT
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