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個(gè)人稅收遞延型養(yǎng)老保險(xiǎn)的探析
個(gè)人稅收遞延型養(yǎng)老保險(xiǎn)適合中國嗎
個(gè)稅遞延型養(yǎng)老保險(xiǎn)與我國國情有不適應(yīng)之處，其普適性和普惠性不足。但從完善養(yǎng)老保障體系的角度，個(gè)人稅收遞延型養(yǎng)老保險(xiǎn)增加了養(yǎng)老保險(xiǎn)體系中市場化因素。
殷俊
8月14日，國務(wù)院正式對外公布《國務(wù)院關(guān)于加快發(fā)展現(xiàn)代保險(xiǎn)服務(wù)業(yè)的若干意見》，從構(gòu)筑保險(xiǎn)民生保障、完善多層次社會保障體系以及提出保險(xiǎn)業(yè)的發(fā)展目標(biāo)等十個(gè)方面作出具體要求，被保險(xiǎn)業(yè)內(nèi)稱為新版“國十條”。新“國十條”最為引人關(guān)注的是“適時(shí)開展個(gè)人稅收遞延型商業(yè)養(yǎng)老保險(xiǎn)試點(diǎn)”。根據(jù)保監(jiān)會的部署，試點(diǎn)將在明年啟動(dòng),上�；敬_定位列其中。這也標(biāo)志著，社會保障界一直呼吁的個(gè)稅遞延終于有了實(shí)質(zhì)性的動(dòng)作。
中國個(gè)人補(bǔ)充養(yǎng)老保險(xiǎn)繳費(fèi)部分收入遞延征稅的政策幾乎是美國401k計(jì)劃的“移植物”，在美國運(yùn)行良好的企業(yè)年金稅收政策，在中國也能復(fù)制嗎?
一、什么是個(gè)稅遞延型養(yǎng)老保險(xiǎn)?
養(yǎng)老保險(xiǎn)通常由三個(gè)支柱構(gòu)成，第一支柱是基本養(yǎng)老保險(xiǎn)，第二支柱是企業(yè)養(yǎng)老保險(xiǎn)(即企業(yè)年金)，第三支柱是個(gè)人儲蓄型養(yǎng)老保險(xiǎn)(即商業(yè)養(yǎng)老保險(xiǎn))，其中第一支柱是公共養(yǎng)老保險(xiǎn)，第二和第三支柱是私人養(yǎng)老保險(xiǎn)(即補(bǔ)充養(yǎng)老保險(xiǎn))。個(gè)人稅收遞延型養(yǎng)老保險(xiǎn)是國家鼓勵(lì)發(fā)展企業(yè)年金和商業(yè)養(yǎng)老保險(xiǎn)的一種手段。
個(gè)人稅收遞延型養(yǎng)老保險(xiǎn)，通俗地說，是個(gè)人工作時(shí)向企業(yè)年金計(jì)劃的繳費(fèi)或向保險(xiǎn)公司購買商業(yè)養(yǎng)老保險(xiǎn)的保險(xiǎn)費(fèi)，這部分繳費(fèi)收入不用繳納個(gè)人所得稅，待退休領(lǐng)取養(yǎng)老金時(shí)再繳納所領(lǐng)取的那部分收入的所得稅款，且稅率按照退休金對應(yīng)的應(yīng)繳納稅率計(jì)算。個(gè)稅遞延型養(yǎng)老保險(xiǎn)的重點(diǎn)是享受個(gè)人所得稅的延稅優(yōu)惠，不是不交稅，而是在領(lǐng)取養(yǎng)老金的時(shí)候交稅。這一稅收優(yōu)惠政策旨在鼓勵(lì)職工主動(dòng)參加補(bǔ)充養(yǎng)老險(xiǎn)，提高自我養(yǎng)老保障水平。
二、中國個(gè)人稅收遞延型養(yǎng)老保險(xiǎn)的萌芽、醞釀與成熟
2008年12月8日，國務(wù)院辦公廳頒布的《關(guān)于當(dāng)前金融促進(jìn)經(jīng)濟(jì)發(fā)展的若干意見》中明確提出“積極發(fā)展個(gè)人、團(tuán)體養(yǎng)老等保險(xiǎn)業(yè)務(wù)，鼓勵(lì)支持有條件企業(yè)通過商業(yè)保險(xiǎn)建立多層次養(yǎng)老保障計(jì)劃，研究對養(yǎng)老保險(xiǎn)投保人給予延遲納稅等稅收優(yōu)惠”。這標(biāo)志著個(gè)人稅收遞延型養(yǎng)老保險(xiǎn)的萌芽，以稅收優(yōu)惠政策促進(jìn)補(bǔ)充養(yǎng)老保險(xiǎn)發(fā)展的探索之路由此展開。
長期以來，我國養(yǎng)老保險(xiǎn)體系的三大支柱發(fā)展不平衡，社會基本養(yǎng)老保險(xiǎn)這一支柱不斷發(fā)展壯大，企業(yè)年金和個(gè)人儲蓄型養(yǎng)老保險(xiǎn)發(fā)展滯后。推動(dòng)個(gè)人儲蓄型養(yǎng)老保險(xiǎn)的發(fā)展是完善多層次養(yǎng)老保障計(jì)劃的重要目標(biāo)。
然而個(gè)人稅收遞延型養(yǎng)老保險(xiǎn)的醞釀幾經(jīng)周折。2009年4月國務(wù)院發(fā)布《關(guān)于推進(jìn)上海加快發(fā)展現(xiàn)代服務(wù)業(yè)和先進(jìn)制造業(yè)建設(shè)國際金融中心和國際航運(yùn)中心的意見》，進(jìn)一步鼓勵(lì)個(gè)人購買商業(yè)保險(xiǎn)并要求適時(shí)進(jìn)行個(gè)人稅收遞延型養(yǎng)老保險(xiǎn)試點(diǎn)。但2009年12月國家稅務(wù)總局發(fā)布《關(guān)于企業(yè)年金個(gè)人所得稅征收管理有關(guān)問題的通知》明確企業(yè)年金的個(gè)人繳費(fèi)和企業(yè)繳費(fèi)不得抵扣個(gè)人所得稅，個(gè)人稅收遞延型養(yǎng)老保險(xiǎn)的發(fā)展受阻。
隨后，全國保險(xiǎn)會議明確表示要大力推行健康養(yǎng)老保險(xiǎn)發(fā)展，支持上海開展個(gè)人稅收遞延型養(yǎng)老保險(xiǎn)試點(diǎn)。緊接著2011年11月《上海保險(xiǎn)業(yè)發(fā)展“十二五”規(guī)劃綱要》提出“推動(dòng)上海開展個(gè)稅遞延型養(yǎng)老保險(xiǎn)試點(diǎn)產(chǎn)品作為上海"十二五"期間上海國際金融中心建設(shè)的主要任務(wù)”，鼓勵(lì)試點(diǎn)開展，2012年6月上海市政府向國家財(cái)政部提交了開展“個(gè)稅遞延型養(yǎng)老保險(xiǎn)”試點(diǎn)的方案，2013年12月財(cái)政部、人力資源和社會保障部和國家稅務(wù)總局聯(lián)合下發(fā)《關(guān)于企業(yè)年金、職業(yè)年金個(gè)人所得稅有關(guān)問題的通知》，規(guī)定自2014年1月1日起，實(shí)施企業(yè)年金、職業(yè)年金個(gè)人所得稅遞延納稅的優(yōu)惠政策，標(biāo)志著作為養(yǎng)老保障體系第二支柱的企業(yè)年金個(gè)人稅收遞延政策付諸實(shí)現(xiàn)。2015年,個(gè)人稅收遞延型養(yǎng)老保險(xiǎn)將在上海試點(diǎn)。時(shí)隔6年后，個(gè)人稅收遞延型養(yǎng)老保險(xiǎn)在曲折探索中實(shí)現(xiàn)了從萌芽到試點(diǎn)的轉(zhuǎn)變。
三、遞延型養(yǎng)老保險(xiǎn)順應(yīng)了時(shí)代需要
雖然非延稅型和延稅型在稅收激勵(lì)方面有著相同的效應(yīng)，但由于兩種稅收模式繳稅的時(shí)間點(diǎn)不同，就可能面臨不同的邊際稅率，采用不同的稅收模式，最終個(gè)人實(shí)際繳納的稅收不盡相同。退休后收入會降低，即面臨較低的邊際稅率。如果采用延稅型養(yǎng)老保險(xiǎn)，最終個(gè)人獲得的實(shí)際養(yǎng)老金收入會更高。目前，我國個(gè)人商業(yè)養(yǎng)老保險(xiǎn)采用的是非延稅模式，進(jìn)行延稅型養(yǎng)老保險(xiǎn)試點(diǎn)相對于非延稅型養(yǎng)老保險(xiǎn)能給納稅人帶來更多的實(shí)際收益，是一種改進(jìn)，也是一大進(jìn)步。
1.遞延型養(yǎng)老保險(xiǎn)是應(yīng)對人口老齡化的需要
我國已經(jīng)邁入老齡社會且人口老齡化呈現(xiàn)加速趨勢。據(jù)預(yù)測2030年我國將迎來人口老齡化高峰，老年人口將達(dá)到3.51億。人口老齡化程度不斷加深意味著在基本養(yǎng)老層面，繳費(fèi)人數(shù)減少，而領(lǐng)取養(yǎng)老金人數(shù)增多，這將給社會統(tǒng)籌養(yǎng)老金帶來巨大的壓力和挑戰(zhàn)。如果繼續(xù)單純依靠國家基本養(yǎng)老保險(xiǎn)維持退休職工的基本生活，可能會導(dǎo)致生活水平的下降或者國家財(cái)政為養(yǎng)老保險(xiǎn)買單。而人口老齡化日益嚴(yán)重也會刺激對養(yǎng)老保險(xiǎn)的需求，同時(shí)隨著人們生活水平的提高，對養(yǎng)老保障的要求也在提升，需要多渠道充實(shí)養(yǎng)老保障來源。企業(yè)年金和個(gè)人儲蓄型養(yǎng)老保險(xiǎn)理應(yīng)成為我國應(yīng)對人口老齡化的必然選擇。
遞延型養(yǎng)老保險(xiǎn)作為一種政策導(dǎo)向，順應(yīng)了養(yǎng)老保險(xiǎn)來源多元化的趨勢，鼓勵(lì)人們?yōu)樽约吼B(yǎng)老考慮，購買商業(yè)養(yǎng)老保險(xiǎn)時(shí)享受稅收優(yōu)惠進(jìn)一步刺激人們的購買欲，也能讓投保人在退休后多一份生活保障，不僅有助于滿足老年人基本生活需要，也能從一定程度上提高老年人的生活質(zhì)量。
2.遞延型養(yǎng)老保險(xiǎn)順應(yīng)了多層次養(yǎng)老保障體系發(fā)展與完善的需要
我國養(yǎng)老保障三大支柱發(fā)展不平衡，三個(gè)支柱的發(fā)展都存在一定的問題�；旧鐣B(yǎng)老保險(xiǎn)雖然覆蓋面廣，但保障水平比較低，個(gè)人賬戶空賬問題也難以解決。遞延型養(yǎng)老保險(xiǎn)政策會鼓勵(lì)個(gè)人為自己退休后積累一部分養(yǎng)老金，從一定意義上來說，可以減輕基本社會養(yǎng)老保險(xiǎn)的負(fù)擔(dān)。我國養(yǎng)老保障體系對第一支柱即基本社會養(yǎng)老保險(xiǎn)依賴度過高，遞延型養(yǎng)老保險(xiǎn)稅收政策可促進(jìn)養(yǎng)老保險(xiǎn)體系第二、三支柱的發(fā)展，在一定程度上改變養(yǎng)老保險(xiǎn)三大支柱發(fā)展失衡的局面。
企業(yè)年金作為我國養(yǎng)老保障的第二大支柱參與率較低，影響較小。2012年，企業(yè)年金覆蓋職工人數(shù)僅占基本養(yǎng)老保險(xiǎn)覆蓋人數(shù)的7.04%，企業(yè)年金替代率僅為5%左右，而主流發(fā)達(dá)國家企業(yè)年金的替代率在20%到30%之間，說明我國企業(yè)年金有很大的發(fā)展空間，2014年起實(shí)施的企業(yè)年金個(gè)人所得稅遞延的優(yōu)惠政策將促進(jìn)第二支柱的發(fā)展。作為第三支柱的個(gè)人儲蓄型養(yǎng)老保險(xiǎn)也由于人們對商業(yè)保險(xiǎn)的信任度和認(rèn)同度較低，發(fā)展較緩。國家出臺遞延型養(yǎng)老保險(xiǎn)政策無疑會增強(qiáng)個(gè)人對商業(yè)保險(xiǎn)的信心，同時(shí)又能讓投保人獲益。倘若遞延型養(yǎng)老保險(xiǎn)得到消費(fèi)者的認(rèn)可，那么可以改變商業(yè)保險(xiǎn)在我國養(yǎng)老保障體系中力量薄弱的局面，刺激養(yǎng)老保障第三支柱的發(fā)展，彌補(bǔ)養(yǎng)老保障體系中這一短板。更重要的是，個(gè)人儲蓄型養(yǎng)老保險(xiǎn)的發(fā)展能夠調(diào)整養(yǎng)老保險(xiǎn)三大支柱的比例，促進(jìn)多層次養(yǎng)老保障體系的完善和健康發(fā)展。
四、作為美國401k計(jì)劃的
“移植物”，水土服不服?
個(gè)人稅收遞延型養(yǎng)老保險(xiǎn)的實(shí)現(xiàn)當(dāng)然是一件好事。但是，任何一項(xiàng)西方好的制度安排，都不是說拿到中國就能管用，我們還要看水土服不服。
1978年，美國《國內(nèi)稅收法》新增第401條k項(xiàng)條款，提出一種由雇主、雇員共同繳費(fèi)建立的完全基金式的養(yǎng)老保險(xiǎn)制度，并于1979年得到法律認(rèn)可。20世紀(jì)90年代401k計(jì)劃得到迅速發(fā)展，逐漸取代美國傳統(tǒng)養(yǎng)老保障體系，成為雇主雇員首選的養(yǎng)老保障計(jì)劃。目前，已有60%以上的美國接近退休的家庭都擁有401k退休金賬戶。401k計(jì)劃是由雇主和雇員共同繳費(fèi)，在繳費(fèi)和投資收益階段免稅，領(lǐng)取待遇時(shí)收取個(gè)人所得稅。我國即將進(jìn)行試點(diǎn)的個(gè)人稅收遞延型養(yǎng)老保險(xiǎn)如同美國401k計(jì)劃的“移植”，除了繳費(fèi)是個(gè)人外，幾乎沒有其他不同。而繳費(fèi)是個(gè)人的主要原因是由于我國2004年建立了企業(yè)年金制度，已有企業(yè)為員工繳納補(bǔ)充養(yǎng)老保險(xiǎn)的制度。
美國401k計(jì)劃取得成功離不開美國的土壤，最重要的是美國有成熟的資本市場。401k計(jì)劃賬戶持有者可以決定投資品種，第三方只提供選擇和幫助操作投資。美國401k計(jì)劃最大的投資對象為共同基金，是一種穩(wěn)健組合者，占70%以上。投資公司股票的部分不到20%。由于美國資本市場成熟，401k計(jì)劃收益率可觀。而在中國，資本市場正處于初步發(fā)展階段，為了追求穩(wěn)定收益，個(gè)稅遞延型養(yǎng)老保險(xiǎn)最有可能的投資產(chǎn)品為穩(wěn)健型低風(fēng)險(xiǎn)的產(chǎn)品，這樣產(chǎn)品收益率較低，有可能會趕不上CPI漲幅。因此，改變以往的投資組合，一部分投穩(wěn)健型低風(fēng)險(xiǎn)產(chǎn)品，另一部分讓投資者或第三方選擇或許對于我國而言是一種可行的選擇。
上文提到，美國401k計(jì)劃是雇主和雇員共同繳費(fèi)的，而我國個(gè)人稅收遞延型養(yǎng)老保險(xiǎn)雖然同時(shí)針對企業(yè)年金和個(gè)人儲蓄型養(yǎng)老保險(xiǎn)，但是兩者是分屬于兩個(gè)不同的制度，賬戶也是分屬的。在領(lǐng)取待遇時(shí)，養(yǎng)老保險(xiǎn)賬戶應(yīng)該只有一個(gè)，如何將補(bǔ)充養(yǎng)老保險(xiǎn)賬戶整合到一個(gè)賬戶中，這給我國制度設(shè)計(jì)和政府管理提出了一個(gè)難題。倘若不整合，又會給待遇享受者帶來麻煩，同時(shí)也增加了管理成本。
另外，美國401k計(jì)劃對投資者的每月“投資額”有比例限定和總額限定。以2010年為例，每月投資額不得超過月收入的15%，全年投資上限為16500美元，50歲以上的投資者全年投資上限為22000美元，這兩者結(jié)合的規(guī)定既防止投資人過高投資影響制度的公平，又能根據(jù)養(yǎng)老保險(xiǎn)實(shí)際需要對投資者有一定的激勵(lì)作用。
而我國個(gè)稅遞延養(yǎng)老保險(xiǎn)免稅規(guī)定過于簡單，欠考慮。據(jù)悉，上海個(gè)稅遞延型養(yǎng)老保險(xiǎn)方案免稅上限為1000元，其中700元用于個(gè)人養(yǎng)老保險(xiǎn)免稅，300元用于企業(yè)年金免稅。僅限定每月最高投資額，不限定比例，會影響投資者的積極性。按照我國目前的情況，個(gè)稅起征點(diǎn)3500元，如果收入為5000元，扣除五險(xiǎn)一金，每月納稅不到20元。如果收入為10000元，扣除五險(xiǎn)一金，每月個(gè)稅300元左右。如果每月投資養(yǎng)老700元，對于收入在5000元的人而言，稅收遞延的意義有多大?對于收入10000元以上的人而言，由于個(gè)稅遞延的絕對數(shù)額太小，吸引力也不大。
由此看來，我們應(yīng)該根據(jù)我國的實(shí)際情況，測算出對投資者有吸引力又符合養(yǎng)老實(shí)際的個(gè)稅遞延免稅條件。
五、個(gè)人稅收遞延型養(yǎng)老保險(xiǎn)的普適性與普惠性值得思考
1.在我國不具有普適性
我國各地經(jīng)濟(jì)發(fā)展不平衡，差距非常大。與發(fā)達(dá)國家相比，我國平均工資水平也較低。從目前的情況來看，個(gè)人稅收遞延型養(yǎng)老保險(xiǎn)還不具有普適性。國家統(tǒng)計(jì)局?jǐn)?shù)據(jù)顯示，2013年全國在崗職工年平均工資為52379元，月平均工資4365元，扣除五險(xiǎn)一金后還達(dá)不到個(gè)人所得稅的起征標(biāo)準(zhǔn)。我國東西部工資水平差距大，2013年北京在崗職工年平均工資為93006元，而云南則為44188元。如果在中西部實(shí)行個(gè)人稅收遞延型養(yǎng)老保險(xiǎn)政策，必然只有少數(shù)人能達(dá)到個(gè)人所得稅繳納標(biāo)準(zhǔn)，僅對這部分相對的高收入群體進(jìn)行稅收優(yōu)惠，則會使原本就少的稅收繼續(xù)縮水，難以發(fā)揮政策的作用。按照我國目前的工資水平，僅有東部部分省市適合實(shí)行個(gè)人稅收遞延型養(yǎng)老保險(xiǎn)政策。
2.“富人多受益”的逆向選擇
稅收是經(jīng)濟(jì)的一大杠桿，國家利用稅收進(jìn)行收入再分配以控制國家宏觀經(jīng)濟(jì)，維護(hù)社會穩(wěn)定。通常情況下，為了縮小貧富差距，一般遵循“富人多繳稅”的原則。然而按照個(gè)人稅收遞延型養(yǎng)老保險(xiǎn)政策，隨著收入的提高，其從稅收優(yōu)惠中獲益更大，收入低的群體卻不能享受優(yōu)惠，難免有劫貧濟(jì)富之嫌。另外，高收入者可能通過投保來避稅，這樣便會形成“富人多受益”的局面。
3.公平性缺失
個(gè)人稅收遞延型養(yǎng)老保險(xiǎn)公平性缺失主要體現(xiàn)在以下兩個(gè)方面：一方面，保險(xiǎn)的覆蓋人群較窄。根據(jù)上海計(jì)劃中的試點(diǎn)方案，個(gè)人稅收遞延型養(yǎng)老保險(xiǎn)在試點(diǎn)初期采用“個(gè)人投保、企業(yè)安排”的“個(gè)險(xiǎn)團(tuán)做”的方式，不接受個(gè)人單獨(dú)購買。這一規(guī)定就排除了沒有固定單位的自由職業(yè)者和未在職的城鄉(xiāng)居民，他們大多沒有基本社會養(yǎng)老保險(xiǎn)，是最需要個(gè)人儲蓄型養(yǎng)老保險(xiǎn)的人，他們更需要具有國家稅收優(yōu)惠的養(yǎng)老保險(xiǎn)產(chǎn)品來安排養(yǎng)老。另一方面，個(gè)人稅收遞延型養(yǎng)老保險(xiǎn)忽略了大部分群體的利益，政策的實(shí)施有失公平。一項(xiàng)政策性保險(xiǎn)應(yīng)有利于大眾，至少要惠及一半以上的人，才有推廣的價(jià)值，而目前個(gè)人稅收遞延型養(yǎng)老保險(xiǎn)惠及的是少數(shù)的高收入者。
個(gè)人稅收遞延型養(yǎng)老保險(xiǎn)能多大程度上激發(fā)職工的參保意愿與政策設(shè)計(jì)密切相關(guān)，也關(guān)系到政策能否推廣。個(gè)稅遞延型養(yǎng)老保險(xiǎn)與我國國情有不適應(yīng)之處，其普適性和普惠性不足。但是，從完善養(yǎng)老保障體系的角度，提出個(gè)人稅收遞延型養(yǎng)老保險(xiǎn)增加了養(yǎng)老保險(xiǎn)體系中市場化因素，這一理念極具價(jià)值。而且與非遞延性模式相比，它更能激勵(lì)職工參與商業(yè)養(yǎng)老保險(xiǎn)，增加退休者的實(shí)際收入，提高其生活質(zhì)量。
在我國，要全面推進(jìn)個(gè)人稅收遞延型養(yǎng)老保險(xiǎn)制度，有幾個(gè)需要重視的問題：首先，我國經(jīng)濟(jì)發(fā)展不平衡，政策應(yīng)體現(xiàn)差異性，不能“一刀切”。
從目前的情況來看，如果實(shí)行統(tǒng)一的政策，受益大的是發(fā)達(dá)地區(qū)和高收入者。因此，在政策設(shè)計(jì)時(shí)應(yīng)體現(xiàn)差異性，給欠發(fā)達(dá)地區(qū)以更大的政策優(yōu)惠，例如對于扣除五險(xiǎn)一金后收入在個(gè)人所得稅起征點(diǎn)以下的職工，國家可以給予直接補(bǔ)貼，鼓勵(lì)低收入者參與個(gè)人儲蓄型養(yǎng)老保險(xiǎn)，讓低收入者也能從中獲得實(shí)惠。其次，免稅限制政策應(yīng)更加科學(xué)。建議采用比例限定和總額限定相結(jié)合，免稅比例應(yīng)適度，比例過高會加重財(cái)政負(fù)擔(dān)，比例過低會影響參保人的積極性。再次，完善資本市場，建立良好的投資環(huán)境。目前我國投資市場尚未發(fā)展成熟，應(yīng)積極鼓勵(lì)資本市場的發(fā)展，為個(gè)人儲蓄型養(yǎng)老保險(xiǎn)資金進(jìn)入資本市場提供便利。最后，制定相關(guān)法規(guī)，加強(qiáng)對個(gè)人稅收遞延型養(yǎng)老保險(xiǎn)的監(jiān)管。明年即將進(jìn)行個(gè)人稅收遞延型養(yǎng)老保險(xiǎn)試點(diǎn)，應(yīng)制定實(shí)施細(xì)則，保障參保人的權(quán)益。(作者系武漢大學(xué)社會保障研究中心研究員。)
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