關于可轉債計提的分析
在增發(fā)后，國美電器可轉債融資總額達到了3.5億美元(約合23.9億元人民幣)。不只是國美電器，隨著我國債券市場的快速發(fā)展，可轉債成為不少上市公司熱捧的香餑餑。在會計處理上，可轉債的發(fā)行給不少企業(yè)帶來了新的業(yè)務難題，其中，負債和權益如何區(qū)分，轉股、贖回、回售的會計處理，都成為時下不少財會人員關注的熱點。
負債和權益如何區(qū)分
企業(yè)發(fā)行的可轉換公司債券，應當在初始確認時將其所包含的負債成份和權益成份進行分拆，將負債成份確認為應付債券，將權益成份確認為資本公積。
在進行分拆時，應當先對負債成份之一的未來現(xiàn)金流量進行折現(xiàn)，確定負債成份的初始確認金額，再按發(fā)行價格總額扣除負債成份初始確認金額后的金額，確定權益成份的初始確認金額。發(fā)行可轉換公司債券發(fā)生的交易費用，應當在負債成份和權益成份之間，按照各自的相對公允價值進行分攤。
企業(yè)應按實際收到的款項，借記“銀行存款”等科目，按可轉換公司債券包含的負債成份面值，貸記“應付債券——可轉換公司債券(面值)”科目，按權益成份的公允價值，貸記“資本公積——其他資本公積”科目。按借貸雙方之間的差額，借記或貸記“應付債券——可轉換公司債券(利息調(diào)整)”科目。
對于可轉換公司債券的`負債成分，在轉換為股份前，其會計處理與一般公司債券相同，即按照實際利率和攤余成本確認利息費用，按照面值和票面利率確認應付債券，差額作為利息調(diào)整�？赊D換公司債券持有者在債券存續(xù)期間內(nèi)行使轉換權利，將可轉換公司債券轉換為股份時，對于債券面額不足轉換1股股份的部分，企業(yè)應當以現(xiàn)金償還。
轉股、贖回和回售
可轉換債券折價或溢價的攤銷以及未轉換時的償還與一般公司債券的處理相同，在此從略。
轉為普通股�？赊D換公司債券持有人行使轉換權利，將其持有的債券轉換為股票，按可轉換公司債券的余額，借記“應付債券——可轉換公司債券(面值、利息調(diào)整)”科目;按其權益成份的金額，借記“資本公積——其他資本公積”科目;按股票面值和轉換的股數(shù)計算的股票面值總額，貸記“股本”科目;按其差額，貸記“資本公積——股本溢價”科目。如用現(xiàn)金支付不可轉換股票的部分，還應貸記“庫存現(xiàn)金”、“銀行存款”等科目。
贖回。指公司股票價格在一段時期內(nèi)連續(xù)高于轉股價格達到某一幅度時，公司按事先約定的價格買回未轉股的可轉換公司債券。贖回權的行使有嚴格的限制條款，達到贖回條件且發(fā)行人決定執(zhí)行贖回權的，發(fā)行人一般按照債券面值加上 在“贖回日”當日的應計利息，贖回全部或部分在贖回日之前未轉股的債券。贖回表面看是可轉換債券在特定條件下的提前償還，實際上相當于一種強制性轉股約定。因為臨近贖回條件前，債券持有人如不轉股將蒙受較大損失。
回售。一般在以下情形出現(xiàn)：一是針對上市公司，當公司股票價格在一段時期內(nèi)連續(xù)低于轉股價格達到某一幅度時，可轉換公司債券持有人可按事先約定的價格將所持債券賣給發(fā)行人;二是針對擬上市公司，當公司股票未能在距可轉債到期之日前一定時間上市時，可轉債持有人有權將持有的可轉債全部或部分回售給發(fā)行人�；厥蹆r一般按可轉債面值加按約定利率(該利率一般相當于市場上條款相當?shù)牟桓睫D換權利的同類債券的利率)計算的持有期利息，再減去公司已支付的利息來確定。回售的會計處理與贖回基本相同。
投資可轉債的會計處理
由于可轉換債券是一種混合金融工具，企業(yè)投資購買可轉換債券到 底屬于債券投資，還是股權投資，應區(qū)分轉換前后處理。在轉換為股票之前，可轉換債券是一種典型的債權性證券，企業(yè)應將其視為債權投資，且按照核算債權投資的方法進行所有的會計處理。轉換之后，投資的性質(zhì)發(fā)生根本性變化，由債權投資轉為股權投資，此時應按股權投資核算方法來進行其后的會計處理。
投資者將債券轉換時，所轉換股份入賬價值確認，理論上有兩種方法：一是以所換取股票的市價入賬，同時確認轉換損益;二是按轉換前債券的賬面價值入賬，不確認轉換損益。
按現(xiàn)行會計制度規(guī)定，采用后一種方法處理較為合理，因為債券向股票的轉換并不代表本次投資的終結，僅僅是這一持續(xù)投資過程的一個中間環(huán)節(jié)。不到投資的最終處置，所有損益均未實現(xiàn)，根據(jù)穩(wěn)健性原則的要求，不應確認損益。
轉換結束后，核算方法按照長期股權投資的規(guī)定進行，如果轉換后公司只是為了短期持有，則上述分錄的借方科目改為“交易性金融資產(chǎn)”即可，之后的會計處理依交易性金融資產(chǎn)的核算方法進行即可。
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