淺談中日內部控制審計規范及執行情況差異論文

淺談中日內部控制審計規范及執行情況差異論文

　　所謂內部控制審計，是指注冊會計師對企業內部控制制度及其運行情況有效性進行的審計。自美國2002 年公布SOX 法案起，國際上很多國家都相繼建立起自己的內部控制審計制度，其中包括中國和日本。我國企業內部控制規范體系是由《企業內部控制基本規范》及配套的應用指引、評價指引和審計指引組成的。

　　相比而言，日本作為亞洲經濟發達國家，其內部控制制度相對完善;而且日本作為我們的鄰國，在文化上與我們有許多相似性，因此，他們的實施效果和推動過程中的困難，對我國內部控制制度的建立和健全有一定的參考價值。

　　一、中日企業內部控制審計的共同點

　　美國在1994 年和2004 年分別發布了《內部控制——整體框架》和《企業風險管理框架》，這兩部準則一直被國際上的很多國家采用為自己內部控制體系的模板，其中包括中國和日本。這樣不僅可以與國際接軌，而且為公司境外上市提供便利。在規范方面，兩國審計準則的設計目的是相同的，都是為了規范注冊會計師執行業務，提高審計質量;在審計方法上，兩國也都強調自上而下的審計方法，注冊會計師都需要先識別風險，然后選擇擬測試控制的基本思路。在執行方面，我國首次執行《審計指引》并出具審計報告的941 家企業，只有5 家被出具了非標準內部控制審計意見，占總樣本的0.5%;在日本首次執行《準則》及《實施準則》的2670 家公司中，只有10 家被出具了非標準內部控制審計意見，占總樣本的0.4%。該數據顯示，中日兩國企業的內部控制審計非標意見的比例都很低。相比較的是，美國在2004 年初次內部控制審計時該比例就要高出中日兩國。其原因有三，一是由于亞洲與歐美文化、社會背景不同造成的;二是我國與日本都是指導性質的內部控制準則，而美國是詳細性質的審計準則

　　二、中日企業內部控制審計的差異

　　1. 內部控制審計規范差異中日兩國在借鑒美國COSO 框架的基礎上，也都分別根據自己的國情進行相應修改，這就使得中日兩國在規范的很多方面有不同的規定。下面筆者就兩國在審計范圍、審計主體、審計意見以及編制報告形式等四方面的差異進行對比分析。

　　(1) 審計范圍：我國內部控制審計范圍不局限于財務報告范圍內，如果審計過程中發現了非財務報告內部控制重大缺陷，需要增加“非財務報告內部控制重大缺陷描述段”;而日方則不同，審計范圍只限定在財務報告范圍內。

　　(2) 審計主體：我國注冊會計師可以單獨進行內部控制審計，亦可以與財務報表進行整合審計。而日方則要求內部控制和財務報表審計必須由同一事務所的同一合伙人完成。

　　(3) 審計意見：首先，形式上，我國注冊會計師是直接針對被審公司內部控制情況發表審計意見，而日方則是間接對管理層出具的內部控制自我評價報告發表審計意見;在內容上，日本的內部控制審計意見類型有5 種，我國則為4 種，區別在當審計范圍受到限制的時候，我國的《審計指引》要求注冊會計師解除業務約定或出具無法表示意見的審計報告，而日方則需要注冊會計師進行判斷，當判斷其重要性影響未達到對內部控制報告無法表示意見的程度時，要出具附有除外事項的有限定合理意見，并在審計實施概要中記載未能實施的審計手續，在內部控制審計報告中記載該事項對財務報表審計的影響。

　　(4) 編制報告形式：《企業內部控制審計指引》規定注冊會計師獨立發表內部控制審計意見，并編制單獨報告;而日方則規定原則上內部控制審計報告與財務報表審計報告合并編制。

　　三、內部控制審計的執行情況差異

　　在執行效果上，由于我國內部控制審計指引要求比較嚴格，所以效果較好;而日方出于節省審計成本的考慮，導致內部控制審計效果不是很好。數據顯示，我國首次執行新的《審計指引》時，只有3 家公司管理者出具非標準內部控制自我評價報告，但是有5 家被注冊會計師給出了非標準內部控制審計意見;而日方首次執行《準則》及《實施準則》時，有65 家管理者出具非標準內部控制自我評價報告，卻只有10 家企業被注冊會計師給出了非標內部控制審計意見�？梢�，日方雖然節省了審計成本，但審計效果不佳。

　　( 三) 完善我國規范的建議內部控制制度是公司管理及公司文化的體現，好的內部控制制度可以保證財務信息真實，是預防財務舞弊的天然屏障。日本作為我們的鄰國，他們在實施內部控制審計過程中的創新點以及遇到的問題，對我國內部控制審計的發展都有參考價值。因此筆者試圖通過對日本內部控制審計的研究，總結出它的特色和不足之處，最后給出幾點完善我國規范的建議以供參考。

　　1. 強調對IT 技術的運用與完善當前大型企業基本都有自己的ERP 或SAP 等管理系統，通過這些管理系統，企業管理者可以足不出戶就了解到每個部門的運作情況及每名職員的工作完成情況。因此，在我國《審計指引》中，也應強調企業在內部控制上對IT 技術的使用與完善，一方面可以加強企業內部監管，另一方面也為外部內部控制審計提供便捷的獲取信息的渠道。

　　2. 降低內部控制審計成本作為日方內部控制審計準則的主要特色之一，降低審計成本同樣應成為我國所重視的問題。隨著上市公司審計費用的連年增長，注冊會計師審計也開始成為企業的財務負擔之一。因此，我們也可以借鑒日方相關規定，如要求內部控制審計與財務報表審計必須為同一合伙人，內部控制審計與財務報表審計的證據可以相互利用等，這樣既減輕企業審計負擔，同樣也提高了注冊會計師的審計效率。

　　3. 優化內部控制審計報告的形式日方分別在管理者內部控制評價報告和內部控制審計報告中增加了“附注記錄”和“追加記錄”兩項，用于記載一些特殊情況。這樣就使報告更簡單明了，同時也為信息使用者查閱報告提供便捷。我國也可以借鑒這種方式，讓報告更加簡潔明白的呈現出來，以方便一些沒有財務知識的利益相關者查閱報告。

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