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獨(dú)立審計(jì)準(zhǔn)則有效性亟待進(jìn)步
通過(guò)對(duì)中外審計(jì)準(zhǔn)則涵蓋范圍的比較以及國(guó)內(nèi)報(bào)表的，得出如下結(jié)論：●中外審計(jì)準(zhǔn)則之間并不存在根本性的差異
●我國(guó)信息表露質(zhì)量有待進(jìn)步
●市場(chǎng)環(huán)境等是審計(jì)質(zhì)量的重要因素
●明確組織形式等是進(jìn)步審計(jì)有效性的重要途徑
獨(dú)立審計(jì)效果
1、A、B股利潤(rùn)差異分析
我們隨機(jī)選取了部分深圳證券交易所上市的B股公司作為研究對(duì)象。其中選取了20家公司1999年的年報(bào)，以及28家公司2000年的年報(bào)。通過(guò)對(duì)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則向國(guó)際會(huì)計(jì)準(zhǔn)則的利潤(rùn)調(diào)節(jié)表的調(diào)整項(xiàng)目的整理，我們發(fā)現(xiàn)1999年和2000年的利潤(rùn)調(diào)整共涉及20個(gè)項(xiàng)目。其中兩年共有的是壞帳預(yù)備、存貨減值預(yù)備等15項(xiàng)。1999年特有的項(xiàng)目是捐贈(zèng)收益和增值稅調(diào)整。2000年特有的項(xiàng)目是債務(wù)重組、固定資產(chǎn)在建工程減值預(yù)備、遞延收進(jìn)攤銷。
我們對(duì)這些利潤(rùn)調(diào)整項(xiàng)目進(jìn)行了具體的分析，發(fā)現(xiàn)在所列出的9個(gè)大類的A、B股利潤(rùn)差異中，有約三分之二是屬于準(zhǔn)則之間不同規(guī)定所導(dǎo)致的差異，但有約三分之一的差異是由于國(guó)內(nèi)注冊(cè)會(huì)計(jì)師的專業(yè)判定水準(zhǔn)較低而導(dǎo)致的差異調(diào)整。
2、對(duì)出具標(biāo)準(zhǔn)無(wú)保存意見(jiàn)的財(cái)務(wù)報(bào)表的分析
本研究所采取的是在滬市和深市分別隨機(jī)抽取了10家被出具標(biāo)準(zhǔn)無(wú)保存意見(jiàn)的上市公司1999、2000年報(bào)進(jìn)行分析，根據(jù)對(duì)這些上市公司年報(bào)的分析可以看出，固然注冊(cè)會(huì)計(jì)師已為上述20家公司的會(huì)計(jì)報(bào)告出具了標(biāo)準(zhǔn)無(wú)保存意見(jiàn)，但在已審計(jì)的會(huì)計(jì)報(bào)表中仍不乏會(huì)計(jì)處理方面的錯(cuò)誤，下到幾千元，上至幾千萬(wàn)元。其中的主要集中在以下方面：
1）壞帳預(yù)備的計(jì)提不盡公道；2）預(yù)支帳款長(zhǎng)期掛帳，可回收性難以判定；3）長(zhǎng)期股權(quán)投資的核算不清；4）長(zhǎng)期股權(quán)投資減值預(yù)備的計(jì)提明顯不足；5）在建工程延期轉(zhuǎn)進(jìn)固定資產(chǎn)，少提折舊；6）新會(huì)計(jì)制度實(shí)施后，通過(guò)資產(chǎn)減值預(yù)備的計(jì)提消腫；7）收進(jìn)的真實(shí)性值得懷疑；8）投資收益的真實(shí)性值得懷疑；9）長(zhǎng)期待攤用度攤銷政策不一致；10）財(cái)務(wù)用度與借款規(guī)模不符；11）會(huì)計(jì)政策與會(huì)計(jì)法規(guī)的規(guī)定不相符。
在分析過(guò)程中，我們發(fā)現(xiàn)幾乎所有的被分析財(cái)務(wù)報(bào)表都存在著信息表露不充分乃至年報(bào)各部分之間的信息不吻合甚至矛盾的地方，具體表現(xiàn)在以下方面：
1）會(huì)計(jì)估計(jì)變更相關(guān)信息的表露不充分；2）關(guān)聯(lián)交易表露不充分；3）對(duì)長(zhǎng)期股權(quán)投資的表露不充分；4）對(duì)于存在大幅度增減變動(dòng)情形的項(xiàng)目表露不充分；5）合并報(bào)表中，母公司的相關(guān)財(cái)務(wù)信息表露不足。
獨(dú)立審計(jì)題目分析
1、外部環(huán)境及基礎(chǔ)
在成熟的資本市場(chǎng)中，獨(dú)立審計(jì)是在到一定程度，經(jīng)營(yíng)權(quán)和所有權(quán)真正相分離的基礎(chǔ)上自發(fā)產(chǎn)生的。而在中國(guó)，情況并非如此。獨(dú)立審計(jì)在新中國(guó)的發(fā)展是從80年代中期開(kāi)始的，幾乎同步于經(jīng)濟(jì)改革的發(fā)展?fàn)顩r，甚至早于中國(guó)資本市場(chǎng)的建立時(shí)間。這就導(dǎo)致了如下題目：
1）上市公司和投資者尚不成熟，對(duì)真實(shí)會(huì)計(jì)信息的有效需求不足；2）某些特殊規(guī)定助長(zhǎng)了對(duì)不實(shí)會(huì)計(jì)信息的需求；3）市場(chǎng)條件變化迅速，監(jiān)管難度大；4）會(huì)計(jì)市場(chǎng)上的無(wú)序競(jìng)爭(zhēng)情況嚴(yán)重；5）公眾對(duì)獨(dú)立審計(jì)的期看值過(guò)高。
2、獨(dú)立審計(jì)職員狀況
1）執(zhí)業(yè)能力
我國(guó)在考核通過(guò)的注冊(cè)會(huì)計(jì)師中，整體來(lái)說(shuō)，受過(guò)系統(tǒng)審計(jì)練習(xí)的并不占多數(shù)，再加上年齡一般較大，能力和理解能力較差，很難適應(yīng)注冊(cè)會(huì)計(jì)師行業(yè)的節(jié)奏快、強(qiáng)度大、需要持續(xù)不斷學(xué)習(xí)的要求，在對(duì)新進(jìn)行者的審計(jì)和審計(jì)程序進(jìn)行培訓(xùn)方面乏善可陳。而在通過(guò)的注冊(cè)會(huì)計(jì)師中，由于考試特別是中國(guó)式考試的固有局限，通過(guò)者有相當(dāng)部分是缺乏實(shí)踐經(jīng)驗(yàn)、擅長(zhǎng)死記硬背的在校生，在缺乏良好的在職培訓(xùn)的情況下，他們即使經(jīng)過(guò)2年的從業(yè)實(shí)踐，也很難真正把握審計(jì)的精華，培養(yǎng)起應(yīng)有的職業(yè)判定能力。而職業(yè)判定能力的高低是審計(jì)質(zhì)量好壞的直接決定因素之一。
2）職業(yè)道德
獨(dú)立性
獨(dú)立性是注冊(cè)會(huì)計(jì)師的靈魂。沒(méi)有獨(dú)立性，注冊(cè)會(huì)計(jì)師也就失往了立身之本。在上市公司治理結(jié)構(gòu)欠缺、經(jīng)營(yíng)權(quán)和所有權(quán)沒(méi)有真正分離、出資者缺位的情況下，注冊(cè)會(huì)計(jì)師的聘任固然要經(jīng)過(guò)股東大會(huì)的批準(zhǔn)，但由于內(nèi)部人控制現(xiàn)象普遍存在，聘任注冊(cè)會(huì)計(jì)師的權(quán)力實(shí)際還是把握在治理層手中，注冊(cè)會(huì)計(jì)師在執(zhí)業(yè)時(shí)很難做到實(shí)質(zhì)的獨(dú)立。
遵守行業(yè)內(nèi)公約的情況
注冊(cè)會(huì)計(jì)師行業(yè)公約包括：不得以不正當(dāng)行為與同行爭(zhēng)攬業(yè)務(wù)、不得以任何名義向幫助其取得委托業(yè)務(wù)的其他單位或個(gè)人支付傭金或回扣等、不得以降低收費(fèi)的方式招攬業(yè)務(wù)，不得答應(yīng)其他單位和個(gè)人借用本人或本所的名義承接、執(zhí)行業(yè)務(wù)，等等。實(shí)際執(zhí)行過(guò)程中，以上公約很少被遵守。從而呈現(xiàn)出無(wú)序競(jìng)爭(zhēng)嚴(yán)重、競(jìng)相壓價(jià)的狀態(tài)。
道德水平
在國(guó)內(nèi)，相當(dāng)部分人以為注冊(cè)會(huì)計(jì)師應(yīng)“在人格方面代表但不超越社會(huì)一般水平”。在這種熟悉的影響下，很難切實(shí)做到“堅(jiān)持準(zhǔn)則”。
3）后續(xù)
在注冊(cè)會(huì)計(jì)師的后續(xù)教育方面存在的一個(gè)很嚴(yán)重的題目就是很多會(huì)計(jì)師事務(wù)所對(duì)于后續(xù)教育的緊迫性和重要性熟悉不足；在后續(xù)教育方面存在的另外一個(gè)嚴(yán)重的題目在于注冊(cè)會(huì)計(jì)師行業(yè)的培訓(xùn)主管機(jī)構(gòu)很難切實(shí)把握住注冊(cè)會(huì)計(jì)師的真實(shí)狀況和需求。
3、獨(dú)立審計(jì)的方法
目前在中國(guó)，所施行的審計(jì)方法主要有以下三種：
1）帳項(xiàng)基礎(chǔ)審計(jì)方法
帳項(xiàng)基礎(chǔ)審計(jì)，是指審計(jì)職員主要根據(jù)對(duì)帳項(xiàng)、交易的實(shí)質(zhì)性檢查取得證據(jù)，形成審計(jì)意見(jiàn)。該方法的特點(diǎn)是不對(duì)內(nèi)部控制的存在及有效性進(jìn)行了解和測(cè)試，直接針對(duì)會(huì)算帳簿、憑證和有關(guān)資料進(jìn)行實(shí)質(zhì)性檢查，故又稱為“查帳”。該方法的優(yōu)點(diǎn)是對(duì)缺乏內(nèi)部控制或內(nèi)部控制極度混亂的可以高效率地開(kāi)展工作，驗(yàn)證有關(guān)憑證的真實(shí)性和正當(dāng)性。缺點(diǎn)是無(wú)法驗(yàn)證帳項(xiàng)、交易的完整性，得出的審計(jì)意見(jiàn)很難真實(shí)。
盡管我國(guó)的獨(dú)立審計(jì)準(zhǔn)則是建立在企業(yè)內(nèi)部控制基礎(chǔ)良好的條件下的，也規(guī)定審計(jì)時(shí)采用制度基礎(chǔ)審計(jì)，但是目前我國(guó)會(huì)計(jì)師事務(wù)所中大部分的注冊(cè)會(huì)計(jì)師都在使用帳項(xiàng)基礎(chǔ)審計(jì)方法。因此，審計(jì)結(jié)論普遍存在重大隱患。
2）制度基礎(chǔ)審計(jì)方法
制度基礎(chǔ)審計(jì)方法是指審計(jì)職員根據(jù)對(duì)客戶內(nèi)部控制的研究、評(píng)價(jià)，確定實(shí)質(zhì)性測(cè)試的性質(zhì)、時(shí)間和范圍，收集審計(jì)證據(jù)、形成審計(jì)意見(jiàn)。制度基礎(chǔ)審計(jì)方法的特點(diǎn)是首先評(píng)估企業(yè)整體的固有風(fēng)險(xiǎn)，然后對(duì)控制風(fēng)險(xiǎn)進(jìn)行評(píng)價(jià)，如擬信賴控制風(fēng)險(xiǎn)就進(jìn)行符合性測(cè)試，并綜合評(píng)估控制風(fēng)險(xiǎn)和檢查風(fēng)險(xiǎn)，據(jù)以確定檢查風(fēng)險(xiǎn)的水平，實(shí)施實(shí)質(zhì)性測(cè)試程序，以將檢查風(fēng)險(xiǎn)降低到可接受水平。制度基礎(chǔ)審計(jì)方法的實(shí)施條件有3個(gè)：治理層誠(chéng)信無(wú)欺詐、內(nèi)部控制完善和抽樣總體分布在分層的條件下符合正態(tài)分布。假如不具備這3個(gè)條件則不能實(shí)施制度基礎(chǔ)審計(jì)方法，而應(yīng)代之以風(fēng)險(xiǎn)基礎(chǔ)審計(jì)方法。制度基礎(chǔ)審計(jì)方法的優(yōu)點(diǎn)是可以具體了解和評(píng)價(jià)上市公司的內(nèi)部控制情況，據(jù)以調(diào)整工作重點(diǎn)，進(jìn)步工作效率。缺點(diǎn)是有時(shí)進(jìn)行符合性測(cè)試并不能減輕實(shí)質(zhì)性測(cè)試的工作量，工作效率并不能有效進(jìn)步。
國(guó)內(nèi)某些大型的會(huì)計(jì)師事務(wù)所和少數(shù)治理規(guī)范的中型會(huì)計(jì)師事務(wù)所在采用此種審計(jì)方法。
3）風(fēng)險(xiǎn)基礎(chǔ)審計(jì)
風(fēng)險(xiǎn)基礎(chǔ)審計(jì)方法是指全面分析企業(yè)的內(nèi)部控制情況，評(píng)價(jià)企業(yè)所面臨的環(huán)境風(fēng)險(xiǎn)、過(guò)程風(fēng)險(xiǎn)和信息及信息處理風(fēng)險(xiǎn)，確定企業(yè)的內(nèi)部控制的設(shè)計(jì)和執(zhí)行能否有效將這些風(fēng)險(xiǎn)控制在可接受范圍內(nèi)。如這些風(fēng)險(xiǎn)超出可接受水平，采取風(fēng)險(xiǎn)控制建議和措施控制此類風(fēng)險(xiǎn)。風(fēng)險(xiǎn)基礎(chǔ)審計(jì)的優(yōu)點(diǎn)是主動(dòng)發(fā)現(xiàn)和控制企業(yè)的各項(xiàng)風(fēng)險(xiǎn)，將風(fēng)險(xiǎn)降低到可接受范圍。另外風(fēng)險(xiǎn)基礎(chǔ)審計(jì)的一個(gè)優(yōu)點(diǎn)是可以該審計(jì)方法和審計(jì)成果應(yīng)用于對(duì)企業(yè)的咨詢業(yè)務(wù)中。風(fēng)險(xiǎn)基礎(chǔ)審計(jì)的缺點(diǎn)是對(duì)審計(jì)職員的素質(zhì)要求較高，對(duì)風(fēng)險(xiǎn)的分析和評(píng)判需要有較高的判定能力。
國(guó)際大型會(huì)計(jì)公司在中國(guó)的成員所或合資所已經(jīng)在采用風(fēng)險(xiǎn)基礎(chǔ)審計(jì)方法，并在不斷將此方法完善和成熟。
4、增值服務(wù)能力
至少在目前，國(guó)內(nèi)的注冊(cè)會(huì)計(jì)師還沒(méi)有充分熟悉到向客戶提供增值服務(wù)所帶來(lái)的巨大收益。同業(yè)競(jìng)爭(zhēng)的措施還僅僅局限在壓價(jià)競(jìng)爭(zhēng)、回扣等低層次的、違規(guī)的做法上面。
國(guó)內(nèi)注冊(cè)會(huì)計(jì)師不能提供增值服務(wù)的原因主要有兩條：
1）注冊(cè)會(huì)計(jì)師的能力不足以發(fā)現(xiàn)客戶在治理流程及各領(lǐng)域的薄弱環(huán)節(jié)并提出治理建議；2）注冊(cè)會(huì)計(jì)師在執(zhí)行審計(jì)時(shí)所采用的方法（如帳項(xiàng)基礎(chǔ)審計(jì)方法）不能讓注冊(cè)會(huì)計(jì)師了解客戶的治理流程及其薄弱環(huán)節(jié)，并喪失了提供繼續(xù)服務(wù)的可能。
5、事務(wù)所的組織形式
2000年左右的會(huì)計(jì)師事務(wù)所脫鉤改制遺留下來(lái)一些影響事務(wù)所職業(yè)質(zhì)量和業(yè)務(wù)發(fā)展的題目，最突出的體現(xiàn)是事務(wù)所資格要求在客觀上所造成的“拉郎配”使得事務(wù)所高層很難做到“志同道合”，這直接影響著注冊(cè)會(huì)計(jì)師事務(wù)所的未來(lái)發(fā)展，使得合伙制很難全面推行。注冊(cè)會(huì)計(jì)師從保護(hù)個(gè)體利益的角度選擇了“有限責(zé)任公司”的組織形式，盡管這種組織形式并不符合行業(yè)的整體利益。
6、獨(dú)立審計(jì)的治理
應(yīng)盡早明確注協(xié)究竟是一個(gè)監(jiān)管機(jī)構(gòu)還是一個(gè)自律機(jī)構(gòu)，并采取相應(yīng)的整改措施。{
[建議]從五方面進(jìn)步獨(dú)立審計(jì)質(zhì)量
獨(dú)立審計(jì)是受到經(jīng)濟(jì)發(fā)展?fàn)顩r、市場(chǎng)成熟程度和社會(huì)均勻道德水準(zhǔn)等因素影響的。很難想象在一個(gè)普遍缺乏公信力的社會(huì)中注冊(cè)會(huì)計(jì)師能獨(dú)善其身，固然注冊(cè)會(huì)計(jì)師的職業(yè)道德要求他們要這樣做。事實(shí)上，在某種程度上可以說(shuō)，獨(dú)立審計(jì)行業(yè)的發(fā)展水平固然距應(yīng)達(dá)到的水平尚有一定差距，但該行業(yè)從整體上來(lái)說(shuō)已經(jīng)領(lǐng)先于現(xiàn)有社會(huì)整體經(jīng)濟(jì)的發(fā)展水平。
因此，要想進(jìn)一步進(jìn)步獨(dú)立審計(jì)的質(zhì)量，就必須把它納進(jìn)到整個(gè)社會(huì)和經(jīng)濟(jì)發(fā)展與治理的體系中綜合考慮、全盤規(guī)劃。那種以為獨(dú)立審計(jì)的發(fā)展和進(jìn)步可以帶動(dòng)經(jīng)濟(jì)治理和發(fā)展水平的進(jìn)步的想法賦予了獨(dú)立審計(jì)以其不能承受的壓力，因而并不切合實(shí)際。
然而，從迎接國(guó)際同行的挑戰(zhàn)和面向未來(lái)的角度出發(fā)，中國(guó)注冊(cè)會(huì)計(jì)師的執(zhí)業(yè)能力確實(shí)有待于進(jìn)步，而且這種要求非常迫切。
為了進(jìn)步獨(dú)立審計(jì)的有效性，可以考慮從以下方面著手：
�。�1）由于注冊(cè)會(huì)計(jì)師的執(zhí)業(yè)能力和職業(yè)道德水平是構(gòu)成資本市場(chǎng)會(huì)計(jì)信息真實(shí)性和公允性的基礎(chǔ)之一，因此要進(jìn)一步加強(qiáng)進(jìn)步會(huì)計(jì)師執(zhí)業(yè)能力和職業(yè)道德水平方面工作的力度。例如職業(yè)教育和培訓(xùn)。
�。�2）應(yīng)以《注冊(cè)師法》的修訂為契機(jī)，明確注冊(cè)會(huì)計(jì)師行業(yè)的治理形式、會(huì)計(jì)師事務(wù)所的組織形式和注冊(cè)會(huì)計(jì)師的責(zé)任等注冊(cè)會(huì)計(jì)師行業(yè)的重大。
（3）在有序健康發(fā)展和資本市場(chǎng)有效整頓的條件下，考慮進(jìn)步投資者的風(fēng)險(xiǎn)意識(shí)，使得投資者更關(guān)注的內(nèi)在價(jià)值，以此帶動(dòng)注冊(cè)會(huì)計(jì)師的執(zhí)業(yè)質(zhì)量的進(jìn)步。
�。�4）進(jìn)步注冊(cè)會(huì)計(jì)師的風(fēng)險(xiǎn)意識(shí)和執(zhí)業(yè)能力，逐步擴(kuò)大注冊(cè)會(huì)計(jì)師的執(zhí)業(yè)范圍和服務(wù)領(lǐng)域，進(jìn)步其服務(wù)質(zhì)量。
需要說(shuō)明的是，自安然事件爆發(fā)后，西方國(guó)家要求審計(jì)與咨詢業(yè)務(wù)分離的呼聲日漸高漲，國(guó)際會(huì)計(jì)公司迫于壓力也紛紛將其咨詢業(yè)務(wù)分離出往。但尚無(wú)足夠證據(jù)表明在一家內(nèi)部控制完善的事務(wù)所內(nèi)，注冊(cè)會(huì)計(jì)師在執(zhí)行審計(jì)業(yè)務(wù)的同時(shí)向客戶提供咨詢業(yè)務(wù)就一定會(huì)對(duì)其獨(dú)立性造成嚴(yán)重影響。在，由于其審計(jì)業(yè)務(wù)與國(guó)際審計(jì)業(yè)務(wù)相比處于不同的發(fā)展階段，提供咨詢服務(wù)并非是影響審計(jì)獨(dú)立性的主要因素，相反會(huì)促進(jìn)審計(jì)的效果。因此在中國(guó)現(xiàn)階段應(yīng)鼓勵(lì)注冊(cè)會(huì)計(jì)師提供咨詢業(yè)務(wù)。
�。�5）為了迎接會(huì)計(jì)市場(chǎng)全面開(kāi)放后來(lái)自國(guó)際的競(jìng)爭(zhēng)和信息及高速發(fā)展對(duì)注冊(cè)會(huì)計(jì)師職業(yè)的要求，應(yīng)考慮增加注冊(cè)會(huì)計(jì)師對(duì)于信息技術(shù)和的能力要求。這是對(duì)注冊(cè)會(huì)計(jì)師面向未來(lái)和走向國(guó)際的基本要求。
[看法]獨(dú)立審計(jì)的本質(zhì)
在公然、公正、公平的資本市場(chǎng)中，投資者決策的主要依據(jù)是價(jià)格，而會(huì)計(jì)信息是外部投資者判定上市公司價(jià)格的主要依據(jù)。會(huì)計(jì)信息是由上市公司提供的，外部投資者無(wú)從判定其真?zhèn)翁搶?shí)。為了進(jìn)步會(huì)計(jì)信息的質(zhì)量，增強(qiáng)其可信度，降低交易本錢，客觀上就需要有獨(dú)立、客觀、公正的第三方對(duì)會(huì)計(jì)信息發(fā)表見(jiàn)解，以公道保證會(huì)計(jì)信息在何種程度上可以被用作決策依據(jù)。在市場(chǎng)經(jīng)濟(jì)條件下，這個(gè)角色只能由獨(dú)立審計(jì)來(lái)承擔(dān)。由此可見(jiàn)，獨(dú)立審計(jì)的本質(zhì)就是公證，注冊(cè)會(huì)計(jì)師作為獨(dú)立審計(jì)的實(shí)施者要為其專業(yè)意見(jiàn)的真實(shí)性、正當(dāng)性負(fù)責(zé)。
在公然、公正、公平的資本市場(chǎng)中，中介機(jī)構(gòu)的主要三方：承銷商、律師和注冊(cè)會(huì)計(jì)師所起的作用是各不相同而又相互補(bǔ)充的。注冊(cè)會(huì)計(jì)師負(fù)責(zé)對(duì)上市公司的財(cái)務(wù)信息的正當(dāng)性、公允性和一貫性發(fā)表意見(jiàn)；律師則要對(duì)公司的發(fā)行上市程序和材料的真實(shí)性、完整性和正當(dāng)性出具法律意見(jiàn)書(shū)；承銷商則要幫助上市公司確定在何時(shí)以何種價(jià)格將股權(quán)賣給何種顧客。它們共同努力，將上市公司推向資本市場(chǎng)，但終極以何種價(jià)格購(gòu)買和是否購(gòu)買的決策還是要由投資者自主決定的。
注冊(cè)會(huì)計(jì)師的審計(jì)工作是依據(jù)獨(dú)立審計(jì)準(zhǔn)則進(jìn)行的，獨(dú)立審計(jì)準(zhǔn)則是注冊(cè)會(huì)計(jì)師職業(yè)規(guī)范體系的重要組成部分，是注冊(cè)會(huì)計(jì)師在執(zhí)行獨(dú)立審計(jì)業(yè)務(wù)過(guò)程中必須遵循的行為準(zhǔn)則，是衡量注冊(cè)會(huì)計(jì)師審計(jì)工作質(zhì)量的權(quán)威標(biāo)準(zhǔn)。注冊(cè)會(huì)計(jì)師按照獨(dú)立審計(jì)準(zhǔn)則的要求執(zhí)行充分、適當(dāng)?shù)膶徲?jì)程序，以便能夠就上市公司財(cái)務(wù)報(bào)表的正當(dāng)性、公允性和一貫性發(fā)表公道的意見(jiàn)。因此，獨(dú)立審計(jì)準(zhǔn)則是用來(lái)約束注冊(cè)會(huì)計(jì)師的審計(jì)執(zhí)業(yè)行為的；而會(huì)計(jì)準(zhǔn)則是用來(lái)約束上市公司的財(cái)務(wù)報(bào)表編制行為的，也是注冊(cè)會(huì)計(jì)師進(jìn)行審計(jì)的主要依據(jù)。
由于受時(shí)間及其他條件的限制，我們只能從審計(jì)實(shí)際效果的角度來(lái)審計(jì)的實(shí)際效果和預(yù)期效果之間的差異及其可能的成因。
[鏈接]審計(jì)準(zhǔn)則涵蓋范圍比較
截止到2002年7月，我國(guó)已經(jīng)頒布實(shí)施的獨(dú)立審計(jì)準(zhǔn)則體系包括1個(gè)獨(dú)立審計(jì)準(zhǔn)則序言、1個(gè)獨(dú)立審計(jì)基本準(zhǔn)則和3個(gè)相關(guān)基本準(zhǔn)則，27項(xiàng)具體準(zhǔn)則，10項(xiàng)實(shí)務(wù)公告和4個(gè)執(zhí)業(yè)規(guī)范指南。而由國(guó)際會(huì)計(jì)師聯(lián)合會(huì)下設(shè)的國(guó)際審計(jì)及鑒證標(biāo)準(zhǔn)委員會(huì)所發(fā)布的國(guó)際審計(jì)準(zhǔn)則共52項(xiàng)（包括1條審計(jì)）。從數(shù)目上看，我國(guó)的獨(dú)立審計(jì)準(zhǔn)則已經(jīng)涵蓋到國(guó)際審計(jì)準(zhǔn)則所規(guī)范范圍的盡大部分。與已經(jīng)頒布的國(guó)際審計(jì)準(zhǔn)則（ISA）相比較，我國(guó)獨(dú)立審計(jì)準(zhǔn)則有，而國(guó)際審計(jì)準(zhǔn)則沒(méi)有的準(zhǔn)則包括：
獨(dú)立實(shí)務(wù)公告第1號(hào)——驗(yàn)資
獨(dú)立實(shí)務(wù)公告第2號(hào)——治理建議書(shū)
獨(dú)立實(shí)務(wù)公告第5號(hào)——合并會(huì)計(jì)報(bào)表審計(jì)的特殊考慮
獨(dú)立審計(jì)具體準(zhǔn)則——存貨監(jiān)盤
其中驗(yàn)資是中國(guó)特有的業(yè)務(wù)類型，而合并會(huì)計(jì)報(bào)表的審計(jì)作為國(guó)際審計(jì)實(shí)務(wù)委員會(huì)的一個(gè)新的項(xiàng)目正在加緊展開(kāi)，初稿將在2002年內(nèi)出臺(tái)。
根據(jù)對(duì)比，國(guó)際審計(jì)準(zhǔn)則已有而我國(guó)審計(jì)準(zhǔn)則尚未規(guī)范的內(nèi)容有：
ISA100可信性認(rèn)證業(yè)務(wù)
ISA310商務(wù)知識(shí)
ISA402對(duì)利用其他服務(wù)機(jī)構(gòu)工作的企業(yè)的審計(jì)
ISA501審計(jì)證據(jù)——對(duì)特殊項(xiàng)目的考慮
ISA545對(duì)公允價(jià)值計(jì)量和表露的審計(jì)
ISA710對(duì)比信息
ISA930匯編財(cái)務(wù)信息的業(yè)務(wù)
ISA1001機(jī)信息系統(tǒng)環(huán)境下不聯(lián)網(wǎng)的微機(jī)
ISA1002計(jì)算機(jī)信息系統(tǒng)環(huán)境下聯(lián)網(wǎng)的計(jì)算機(jī)系統(tǒng)
ISA1003計(jì)算機(jī)信息系統(tǒng)環(huán)境下數(shù)據(jù)庫(kù)系統(tǒng)
ISA1004銀行主管與外部審計(jì)師的關(guān)系
ISA1008內(nèi)部計(jì)算機(jī)信息系統(tǒng)的特征以及風(fēng)險(xiǎn)評(píng)價(jià)
ISA1009計(jì)算機(jī)輔助審計(jì)技術(shù)
ISA1010會(huì)計(jì)報(bào)表審計(jì)中對(duì)環(huán)境因素的考慮
ISA1012衍生工具的審計(jì)
ISA1013商務(wù)：財(cái)務(wù)報(bào)表審計(jì)的有效性
上述我國(guó)沒(méi)有的準(zhǔn)則可以分為以下幾種情況：
第一種情況，關(guān)系到計(jì)算機(jī)信息系統(tǒng)環(huán)境的審計(jì)準(zhǔn)則，如ISA1001——ISA1003，以及ISA1008和ISA1009.我國(guó)只有比較概括的準(zhǔn)則對(duì)計(jì)算機(jī)信息系統(tǒng)環(huán)境下的審計(jì)作了規(guī)定，而沒(méi)有像國(guó)際審計(jì)準(zhǔn)則這樣具體的內(nèi)容。這主要是由于我國(guó)目前企業(yè)以及會(huì)計(jì)師事務(wù)所的會(huì)計(jì)、審計(jì)及治理軟件的程度還不高，這樣的現(xiàn)狀下我們沒(méi)有必要急于制定相應(yīng)的準(zhǔn)則。
第二種情況，有關(guān)金融工具的審計(jì)準(zhǔn)則。國(guó)際審計(jì)準(zhǔn)則今年新增加了ISA1012，關(guān)于金融衍生工具的準(zhǔn)則。在我國(guó)對(duì)金融工具的發(fā)展一直持比較守舊的態(tài)度，并給予比較嚴(yán)格的控制，相關(guān)的金融工具都比較簡(jiǎn)單或者沒(méi)有，因此目前還沒(méi)有制定相應(yīng)審計(jì)準(zhǔn)則的迫切要求。
第三種情況，有關(guān)鑒證業(yè)務(wù)的準(zhǔn)則ISA100.在國(guó)際上，根據(jù)鑒證業(yè)務(wù)準(zhǔn)則引進(jìn)的鑒證業(yè)務(wù)的概念，注冊(cè)會(huì)計(jì)師發(fā)表意見(jiàn)的對(duì)象不僅包括財(cái)務(wù)信息，還包括非財(cái)務(wù)信息、系統(tǒng)以及過(guò)程。而目前在我國(guó)審計(jì)界在這方面的熟悉尚不完善，固然在審計(jì)準(zhǔn)則體系以及實(shí)務(wù)中都包含了審計(jì)、審核、審閱等有關(guān)的鑒證業(yè)務(wù)內(nèi)容，但缺乏相應(yīng)的及規(guī)范體系，因此沒(méi)有關(guān)于鑒證業(yè)務(wù)的規(guī)范性準(zhǔn)則。
第四種情況，其他有關(guān)的審計(jì)準(zhǔn)則，如ISA402，ISA501，ISA710和ISA930等。這些準(zhǔn)則涉及的業(yè)務(wù)在我國(guó)現(xiàn)階段并不具有普遍性，所以出臺(tái)的時(shí)間會(huì)相對(duì)比較晚。
通過(guò)以上對(duì)比可以看到，目前我國(guó)獨(dú)立審計(jì)準(zhǔn)則以及相關(guān)的注冊(cè)會(huì)計(jì)師職業(yè)規(guī)范體系中的其他準(zhǔn)則已經(jīng)涵蓋了國(guó)際審計(jì)準(zhǔn)則的大部分內(nèi)容，而且還對(duì)具有中國(guó)特色的業(yè)務(wù)，如驗(yàn)資等進(jìn)行了規(guī)范。國(guó)際審計(jì)準(zhǔn)則所規(guī)范的內(nèi)容，除了中國(guó)沒(méi)有或者較少發(fā)生的業(yè)務(wù)外，都可以在我國(guó)找到相應(yīng)的規(guī)定。
【獨(dú)立審計(jì)準(zhǔn)則有效性亟待進(jìn)步】相關(guān)文章：
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