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會計估計存在的題目與審計對策
1.難以判定會計估計事項是否存在
判定不確定交易或事項是否存在是進行會計估計的條件。在日常核算中，有些會計估計事項判定其是否存在相對輕易。如應(yīng)收款項由于債務(wù)人死亡、破產(chǎn)或失往貿(mào)易信用等原因而無法如數(shù)收回或極少可能收回，固定資產(chǎn)在壽命周期內(nèi)會隨著使用、技術(shù)進步等原因而發(fā)生有形或無形損耗等，由于這種損失或損耗性質(zhì)簡單，所以輕易判定。但是也有一些會計估計事項性質(zhì)復(fù)雜、發(fā)生頻率較低、受客觀環(huán)境的難以獲取有關(guān)資料，判定其是否存在比較困難。如實物資產(chǎn)應(yīng)否計提減值預(yù)備，需確定資產(chǎn)的可收回金額，但由于我國目前市場發(fā)育不完善，同類產(chǎn)品的市場價格往往差異較大，且很多資產(chǎn)難以從市場上找到同類或相似的參照物，因此較難確定其是否存在減值預(yù)備。
另外，確定會計估計事項是否存在還受到相關(guān)職員素質(zhì)高低的制約，如專業(yè)判定能力、職業(yè)敏感性等。由于難以把握會計估計事項是否存在，導(dǎo)致其隨意性加大，利用會計估計有意調(diào)節(jié)利潤的現(xiàn)象也大有蔓延之勢。如對實物資產(chǎn)要么不計提減值預(yù)備，要么計提巨額減值預(yù)備。這種在一瞬間發(fā)生的巨額減值讓會計報表使用者困惑不已。
2.難以確定會計估計事項的金額
確定交易或事項對會計報表可能產(chǎn)生的影響金額是會計估計的關(guān)鍵。但要正確估計其金額，會受到很多因素的制約。
首先，受相關(guān)職員專業(yè)判定能力的制約。如購買專利權(quán)，其攤銷年限的公道確定需考慮該技術(shù)的先進性、技術(shù)的趨勢以及可替換性等相關(guān)因素。這就要求相關(guān)職員對、技術(shù)和市場環(huán)境等進行綜合判定和把握。但受傳統(tǒng)會計概念的影響，大多數(shù)企業(yè)財務(wù)職員更習(xí)慣于做“簿記”，將會計工作局限于循規(guī)蹈矩地記錄發(fā)生的會計事項，加上與會計相關(guān)的知知趣對貧乏，所以對這些特殊事項缺乏應(yīng)有的專業(yè)判定能力。
其次，市場機制尚不完善的制約。我國的市場經(jīng)濟發(fā)展與西方發(fā)達國家相比還存在一定差距，很多商品尚不存在活躍的市場，使得財務(wù)職員難以取得相關(guān)會計估計的基礎(chǔ)資料，或取得后難以進行取舍和判定，因此造成會計估計的計量困難。如計提資產(chǎn)減值預(yù)備時要確定資產(chǎn)的可收回金額，按照企業(yè)會計制度的規(guī)定，“可收回金額是指資產(chǎn)的銷售凈價與預(yù)期從該資產(chǎn)的持續(xù)使用和使用壽命結(jié)束時的處置中形成的預(yù)計未來現(xiàn)金流量的現(xiàn)值兩者之中的較高者。”該規(guī)定中所指的“銷售凈價”是定位于公然市場上的交易價值，即公允價值。但是按我國目前的市場狀況，公允價值難以取得。特別是在建工程、長期股權(quán)投資等項目，很難在市場上找到相同或類似資產(chǎn)。
再次，受未來事項估計金額精確度的制約。如未決訴訟和產(chǎn)品質(zhì)量擔(dān)保等未來事項在資產(chǎn)負債表日尚未真實發(fā)生時，其結(jié)果要根據(jù)未來事項的實現(xiàn)程度予以證實，再如上述規(guī)定中所指的“預(yù)期從該資產(chǎn)的持續(xù)使用和使用壽命結(jié)束時的處置中形成的預(yù)計未來現(xiàn)金流量的現(xiàn)值”，需建立在對未來現(xiàn)金流量正確預(yù)計的基礎(chǔ)上。在對這些金額進行估計時需考慮市場、、、企業(yè)經(jīng)營戰(zhàn)略等諸多因素的影響。由于這些因素存在很大的不確定性，會影響到未來事項估計金額的精確度。
3.難以判定會計估計的變更是否公道
隨著時間的推移和環(huán)境的變化，企業(yè)賴以進行會計估計的基礎(chǔ)可能發(fā)生了變化，或者企業(yè)取得了新的信息、積累了更多的經(jīng)驗，此時需要對會計估計進行變更。但是，企業(yè)所面臨的、市場、技術(shù)等環(huán)境是不斷變化的，眾多變化的因素會直接和間接地影響著企業(yè)對會計估計的判定，要從中篩選出能有效支持會計估計變更公道的因素，摒棄不公道的因素是非常困難的。而企業(yè)會計制度規(guī)定由企業(yè)根據(jù)實際情況自行確定各項會計估計政策，給企業(yè)留出了較大的選擇空間。所以目前實務(wù)中，當一些企業(yè)面臨外界壓力、存在利益或其他動機時，為達到一定的目的，往往將會計估計變更變成了利潤的調(diào)節(jié)器，其自行選擇的會計估計往往與實際情況大相徑庭。
4.與會計估計相關(guān)的內(nèi)部控制薄弱
由于會計估計涉及的會計報表項目較多，估計的公道與否對企業(yè)財務(wù)狀況和經(jīng)營成果有很大影響，要求企業(yè)建立健全與會計估計相關(guān)的內(nèi)部控制制度和相關(guān)控制程序，以減少可能出現(xiàn)的決策失誤或重大遺漏，確保會計估計及其變更，并符合企業(yè)的實際情況。但由于相關(guān)會計準則實施時間較短，企業(yè)重視不夠，使得會計估計的內(nèi)部控制不力，甚至很多企業(yè)根本不存在相關(guān)內(nèi)部控制，導(dǎo)致會計估計及其變更缺乏科學(xué)公道的依據(jù)，隨意性較大，很多時候受人為因素的制約而影響了會計估計處理與表露的公道與適當。
注冊會計師的相應(yīng)審計謀略
會計估計涉及對未來交易或事項的確認和計量，這些交易或事項的不確定性大大增加了會計核算的難度。注冊會計師在進行審計時，面臨著同樣的情形，因此需保持更高的職業(yè)謹慎態(tài)度。為了保證審計質(zhì)量，應(yīng)特別關(guān)注以下審計程序的實施：
1.檢查會計估計的內(nèi)部控制制度是否公道、有效
注冊會計師應(yīng)當了解被審計單位會計估計的內(nèi)部控制制度和相關(guān)程序，并對其公道性和有效性進行評價。相關(guān)內(nèi)部控制制度一般應(yīng)包括：對不確定交易或事項做出會計估計或進行變更，要經(jīng)董事會、股東大會等相關(guān)層次治理當局的授權(quán)、批準；監(jiān)事對相關(guān)內(nèi)控制度的制定和執(zhí)行情況要進行監(jiān)視；做出的會計估計與之后的實際執(zhí)行結(jié)果應(yīng)相互比較；做出會計估計的職員要具備相當?shù)膶I(yè)勝任能力等。注冊會計師在審計時應(yīng)當檢查其授權(quán)手續(xù)是否完整，批準程序是否正當，并索取有關(guān)的書面證實作為審計證據(jù)。
2.評價作出估計的相關(guān)假設(shè)是否公道
被審計單位在進行會計估計時經(jīng)常要依據(jù)一些假設(shè)，如政府和行業(yè)公布的實際或猜測的利率、物價指數(shù)、市場占有率等數(shù)據(jù)，或者是企業(yè)內(nèi)部編制的客戶信用度、設(shè)備利用效率、市場趨勢猜測等特有數(shù)據(jù)。注冊會計師在審計時應(yīng)當對其依據(jù)的相關(guān)假設(shè)的公道性作出評估，評估時最常用、最有效的是根據(jù)以前期間的實際執(zhí)行結(jié)果判定假設(shè)的公道性。
另外，進行評價時應(yīng)特別關(guān)注：所依據(jù)的假設(shè)是否符合企業(yè)的實際情況；某一假設(shè)是否與其直接相關(guān)的其他會計估計依據(jù)的假設(shè)相一致；某一事項的假設(shè)是否與企業(yè)在未來對該事項擬采取的相關(guān)計劃相一致等。對輕易變化的、主觀的、敏感度大的假設(shè)，應(yīng)評價該假設(shè)的來源、依據(jù)及決策程序等，必要時應(yīng)獲取外部資料予以證實。
3.將會計估計的數(shù)據(jù)與實際執(zhí)行結(jié)果相比較
會計所核算的企業(yè)經(jīng)營活動布滿了風(fēng)險和不確定性，因此會計的一系列的確認和計量要做到完全精確是不可能的，很多項目只能依靠事先的估計進行計量。而這些事先估計的事項在實際發(fā)生后，會反過來證實事先估計的公道性和正確性。因此對某些連續(xù)發(fā)生的事項，假如前期存在會計估計，注冊會計師可以將前期會計估計與實在際執(zhí)行結(jié)果進行比較，通過差異比較和性質(zhì)來判定前期做出的會計估計是否公道。同時還可結(jié)合本期實際情況和實踐中積累的經(jīng)驗以及最新取得的相關(guān)數(shù)據(jù)進行綜合分析，對其是否需要變更及如何變更做出公道判定。
4.將會計估計的數(shù)據(jù)與同行業(yè)相關(guān)資料進行比較
當會計估計涉及的事項重大或注冊會計師以為從被審計單位內(nèi)部獲取的審計證據(jù)不夠充分時，可以考慮獲取同行業(yè)的相關(guān)數(shù)據(jù)�？梢酝ㄟ^獲取公然市場信息、行業(yè)發(fā)布的信息等資料，在剔除不可比因素后與被審計單位的相關(guān)會計估計數(shù)據(jù)進行比較，然后對產(chǎn)生的差異進行分析，以幫助注冊會計師作出判定，得出相應(yīng)的審計結(jié)論。
5.利用獨立估計判定被審計單位會計估計的公道性
獨立估計是獨立于被審計單位之外的人對會計估計事項所做的估計。假如注冊會計師在審計時發(fā)現(xiàn)企業(yè)未建立有關(guān)會計估計的內(nèi)控制度和程序，也無法采用有關(guān)程序證實企業(yè)做出的會計估計是否公道的情況下，注冊會計師可以考慮利用獨立估計來獲取審計證據(jù)，并與企業(yè)做出的會計估計進行比較。假如由注冊會計師自己進行獨立估計，應(yīng)充分考慮自身的專業(yè)勝任能力。對某些不熟知的領(lǐng)域，或進行會計估計涉及的知識和技術(shù)超越了注冊會計師自身的能力時，應(yīng)當考慮利用專家的工作。如對未完成合同中的已完成和未完成工作的計量、特定資產(chǎn)估價和物質(zhì)狀況的測定等方面，注冊會計師可以聘請專家做出專門評價和結(jié)論。
6.復(fù)核期后事項以證實前期發(fā)生的會計估計事項
資產(chǎn)負債表日至審計報告日之間，假如存在能夠證實前期會計估計的期后事項，注冊會計師可以通過檢查該類期后事項獲取相關(guān)的審計證據(jù)。如審計報告日之前銷售前期已計提跌價預(yù)備的存貨，注冊會計師可以將該存貨的實際變現(xiàn)價值與前期預(yù)計的可變現(xiàn)凈值相比較。對資產(chǎn)負債表日存在的未決訴訟、未決索賠的估計金額，假如年度財務(wù)報告尚未批準報出之前，相關(guān)事項已經(jīng)作出判決或取得了新的證據(jù)，這時應(yīng)進一步判定前期會計估計的公道性，必要時調(diào)整所做的會計估計金額。
7.審慎判定會計估計變更的公道性
會計估計是依據(jù)現(xiàn)有資料對未來所作的判定。隨著時間的推移，據(jù)以進行估計的市場、環(huán)境、價值、信息、經(jīng)驗等都會發(fā)生變化，為更好地計量和公道表達會計事項，需修正原來的會計估計方法或金額。注冊會計師進行審計時，應(yīng)留意變更前后所依據(jù)的基礎(chǔ)資料是否發(fā)生變化，依據(jù)新的估計基礎(chǔ)做出的會計估計是否能更好地反映企業(yè)的財務(wù)狀況和經(jīng)營成果，同時結(jié)合審計中獲取的其他資料分析企業(yè)利用會計估計變更進行利潤調(diào)節(jié)的可能性，以公道確信會計估計變更的公道性。
8.不斷進步自己的專業(yè)判定能力
由于會計估計固有的近似性以及進行估計事項評價時涉及市場、技術(shù)以及未來趨勢等多方面信息的分析和利用，使得注冊會計師判定起來比其他審計領(lǐng)域更加困難。所以注冊會計師應(yīng)適應(yīng)日益復(fù)雜的工作需要，拓展知識視野，成為一名具有會計、審計、和經(jīng)營治理等多方面知識的復(fù)合型人才。
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