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投資性房地產會計處理的淺談論文
一、投資性房地產會計處理的主要演變過程
投資性房地產主要指的是企業為了賺取一定的租金或使本來資產增值而持有的房產資源。在過去，人們一般將企業進行投資的房地產看成企業的一般固定資產，按照其預估的使用年限進行折舊提取。但不足之處在于，這種固定資產的凈值根本不能很好地反映投資性房地產的真實價值。投資性房地產在最近十幾年的發展中，市場價值早已高于賬面凈值，有時可以高出賬面凈值達幾十倍。與此同時，房地產投資的周期較長、金額數目較大、流動性有時較差，體現出了高收益與高風險并存的局面。在這樣的實際情況下，再將投資性房地產看作是一般的固定資產，顯然已經不合適了。但是，將其看成是流動資產進行處理，同樣也是不合適的。投資性房地產在發展的過程中，缺乏相關的法律法規加以約束，企業通常各行其是。在這種情況下，中國財政部于2006年2月15日發布《企業會計準則第3號———投資性房地產》，也被稱作第3號具體準則。這條準則的頒布具有比較重大的現實意義。第一，第3號具體準則將國內投資性房地產的相關公允計價與國際通用準則進行接軌，更加便于國際投資者們將國內外企業的價值進行橫向對比。這樣做使得企業的資產信息變得更加透明和一目了然，方便企業在資本市場上獲得較為準確的定價，利于企業開展下一步融資活動，獲得資本市場所提供的各種便利條件。第二，第3號具體準則采用成本計量的主要方法，雖然在一定程度上減少了企業自身的賬面利潤，但是可以起到很好的抵稅效果，減小企業現金的支出數額，將價值最大程度的保留在企業自身，對投資者的利益起到了良好的保護作用。第三，該準則引入了公允價值計量的方法。公允價值的計算，更加符合各個企業的實際情況，并且可以產生相應的利潤。
二、投資性房地產會計處理的主要方法
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投資性房地產主要方面包括出租土地的使用權、長期持有并且有意愿進行增值后轉讓的土地使用權、企業自己擁有并且已經對外出租的建筑物。企業自己使用的房屋用地和庫存儲備用地，并不在投資性房地產的范圍之內。判斷企業的房產資源是不是投資性房地產，可以按照以下幾個過程來進行。第一，首先要確認房地產是否可以用來出售，如果可以，就是商品性質的房地產，可以按照《存貨》準則進行相對應的會計處理。第二，如果不是商品性質的房地產資源，就要考慮該房產是不是自用，如果是自用房產，可以按照《無形資產》準則或者《固定資產》準則進行相應會計處理。第三，如果不是自用房產，就要看該處房產資源是否正在開發過程中，如果是建設之中的房地產資源，可以按照《無形資產》準則或者《固定資產》準則進行處理。如果以上幾點要求都不滿足，就應當按照投資性房地產進行相應的會計處理。投資產房地產的形成條件主要有以下兩點：第一，房地產資源的成本可以被計算出；第二，企業可以得到投資性房地產的相應經濟收入。
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1、投資性房地產的初始計量及相應會計處理
�。�1）外部購買的投資性房地產自身成本，應該分為分期付款方式購買的投資性房地產和一次性交款購買的投資性房地產。第一，分期付款購買的投資性房地產的成本，是購買投資性房地產過程中每一期付款數額的現值；第二，一次性交款購買的投資性房地產成本，是購買時客戶實際支付的買價。
�。�2）投資者自身在投資性房地產當中的投入成本。這指的是協議的價值或投資合同的自身價值，不過合同及協議都是預訂價值無法公允的，應該是取得的投資性房地產的自身公允價值。具體的財務處理包括：貸記合同約定的價值賬戶；借記公允價值賬戶；借記資本公積賬戶等。
�。�3）自己建造的投資性房地產的成本。這里所說的成本主要指的是房地產資源在達到預期使用狀態之前的一切必要開支。其中主要包括：人工成本；物資工程成本；稅費；借款費用及其他必要費用等。自己建造的投資性房地產資源的會計處理方法一般是在房產資源達到可以使用的狀態時，將“在建工程”賬戶轉入到“投資性房地產”賬戶。
2、投資性房地產的后續計量及相應會計處理
�。�1）成本計價模式下投資性房地產的后續計量。如果采用成本計價模式，對投資性房地產進行后續計量，就該按照《固定資產》準則的相關規定，借記“其它業務成本”賬戶，貸記“累計折舊”賬戶；也可以按照《無形資產》的有關規定，借記“其它業務成本”賬戶，貸記“累計攤銷”賬戶。如果投資性房地產出現了減值跡象，就應當按照《資產減值》準則的相關規定，對已經減值的房地產資源進行減值準備。此時可以貸記“減值準備”賬戶，借記“資產減值損失”賬戶。
�。�2）在公允價值計價模式下，投資性房地產的后續計量。如果企業可以拿出確切證據，來證明自己投資的房地產資源的公允價值可以連續取得，那么就可以采用公允計價模式對投資性房地產資源進行后續計量。采用公允計價模式的投資性房地產資源應當滿足以下條件：第一，投資性房地產資源的所在地有較為活躍的房產交易市場；第二，企業可以從房產交易市場上獲得同一類型或相似的房地產資源的價格及其主要信息，進而對投資性房地產的自身公允價值作出合理的估算和預期。這里面談到的同類型或相似的房地產資源主要是指：第一，房產資源的土地使用權都是位于同一個位置和區域，所處的地理環境相近或位置相同，可以使用的狀況較為接近；第二，房產資源的性質較為相同，結構類型、新舊程度都很接近。在公允價值的計價模式下，投資性房地產資源的公允價值如果高于自身的賬戶余額，可以借記“公允價值變動”賬戶，貸記“變動損益”賬戶，如果公允價值低于了賬面余額，就進行相反處理。
3、投資性房地產進行處置的會計處理
�。�1）投資性房地產在出售的時候要按照不同的計量模式處理第一，投資性房地產在公允價值計價模式下出售時，要將出售價款與出售投資性房產的賬面價值之間存在的差異，作為最終的投資收益。與此同時，將投資性房地產資源的公允價值變動額，轉入到“投資收益”賬戶。第二，投資性房地產在成本計價模式下進行出售的時候，要按照出售價款與投資性房地產的賬面價值之差作為營業以外的支出或收入，記入“當期損益”賬戶。
�。�2）使用非貨幣交易和轉讓投資性房地產的會計處理第一，用公允價值計價模式進行計量的投資性房地產資源與其他資產進行交換時的會計處理。在公允價值的計價模式下，用投資性房地產與其他資產進行相互交換的時候，應該以換入資產的自身公允價值作為對應的入賬價值；在換出日，換出的投資性房地產的公允價值與自身賬面價值的內在差異，作為資產損益記入“營業外支出”或“營業外收入”賬戶，并且將累計的公允價值變動數額，記入“投資收益”賬戶。第二，用成本計價模式進行計量的投資性房地產資源
與其它資產進行交換時的會計處理。兩種資產進行互換的公允價值都是可以進行可靠計量的，應該以換入資產的自身公允價值作為相應的入賬價值，將交換出的投資性房地產資源的賬面價值與自身公允價值的差異作為資產損益，記入“營業外支出”或“營業外收入”賬戶。如果雙方互換資產的公允價值是不可靠的，就應該以換出的投資性房地產的自身賬面價值，來作為換入資產的入賬價值，不計算相應的損益。
三、如何完善投資性房地產的會計處理方法
�。ㄒ唬┻M一步提高公允價值的可信賴程度
公允價值是第3號具體準則實施過程中的一個重點和難點，也是無法回避的一個重要問題。公允價值，指的就是在雙方的公平交易之中，雙方當事人在對交易情況進行熟悉之后，自愿進行資產交換的金額。投資性房地產資源具有不同的所處位置、不同的房屋結構、不同的具體用途，因此彼此之間的價值差別較大。想要讓公允價值具有可信度，就要建立起規范的公允價值評估系統。第一，要建立嚴格規范的投資性房地產評估制度。第3號具體準則并沒有詳細指出如何評估投資性房地產的公允價值，但在國際準則40條，有具體的評估標準，對投資性房地產公允價值的確立進行了相應的明確規定。我們可以對國際準則進行行之有效的借鑒與思考，來明確規定我們國家投資性房地產公允價值如何評估確立。第二，加強專業隊伍的建設工作。我們國家應當培養綜合素質較高的房產資源評估隊伍，對這些評估師要進行嚴格的考核，考核通過后讓他們在基層工作中進行鍛煉，提高專業技能和綜合素質，對資產評估工作做出貢獻。最后還要進行強有力的檢查和監督工作。相關的部門要加大對投資性房地產資源的監督力度，不僅要對相關的評估公司進行嚴格的資質審核，還要對他們所做的評估工作進行監督，以防評估公司從中進行弄虛作假和舞弊行為。
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第3號具體準則的出臺與頒布，主要目的是使會計報表可以更加客觀真實的反映出投資性房地產資源的真實價值，保證所提供信息的真實性和有效性，為廣大用戶提供相關信息。但在具體的實踐過程中，很多企業對于運用新型的計量方法感到有困難和力不從心，具體表現有以下幾個方面：第一，在房地產資源價格持續走高的情況之下，運用公允價值來進行計價，可以使有投資性房地產的企業的資產浮出水面，凈資產值獲得較大提升，但是如果企業無法增加同等利潤，就會造成凈資產的實際收益率有很大程度下降。第二，如果企業體現出了自身投資性房產資源的增值效果，就要繳納一定的稅金。用公允價值來計量投資性房產資源的增值部分的時候，如果將當年利潤計算進去，企業就要繳納相應的企業所得稅，這一部分的稅收是要從自身營業利潤中扣除的，因此會影響企業的稅后利潤。綜合上述情況，就要求準則的制定機構和部門要努力制定出更加詳細和有操作性的標準，加強新準則對于企業行為的監管，努力引導企業運用實施新準則。
四、結語
投資性房地產資源由于企業的使用目的不同，會采用不同的會計處理方法。相關的會計人員要在自身的實際工作中不斷總結出現的問題，進行反思和分析，改善舊有的投資性房地產會計處理方法，從而使投資性房地產資源的會計處理變得更加真實有效，提高會計信息的準確性和可靠性。
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