淺析會計謹慎性原則的運用及其局限性

淺析會計謹慎性原則的運用及其局限性

【摘要】會計謹慎性原則，在會計上是一個起修正作用的一般原則，它要求企業在面臨不確定因素的情況下作出職業判斷時，應保持必要的謹慎，充分估計到各種負債、損失和費用，盡量少計或不計可能的資產和收益。但作為一項會計原則，它在運用中具有明顯的傾向性、主觀臆斷性等局限性。本文介紹了會計謹慎性原則在我國會計核算、財務分析中的具體運用，揭示了其逐漸暴露的局限性，并針對局限性提出了一些改進意見和措施�！　　娟P鍵詞】謹慎性原則 局限性 職業判斷力
　　
　　一、會計謹慎性原則的運用
　　
　　1、在會計核算中的運用
　�。�1）在資產方面：該原則在資產方面應用很多。首先，自行開發的無形資產的開發成本直接計入當期費用，而無形資產的攤銷期限應選擇合同期限、法律期限、經營期限，10年中最短者；其次，由于固定資產的使用存在較大的無形損耗，所以采取加速折舊法；再其次，企業應當定期或至少每年年度終了全面檢查各項資產，合理預計可能發生的損失計提減值準備，共需計提八項資產減值準備；最后,在物價上漲時，發出存貨的計價方法選擇后進先出法，物價下跌時選擇先進先出法。
　　（2）在收入方面：如果勞務的開始和完成分屬不同的會計年度，應按勞務的完成程度確認收入，如果完工程度不能可靠計量，按實際消耗成本確認收入，當發生成本高于可能收回效益，按實際能收回收益確認收入。
　�。�3）債務重組方面：新制度規定債務人以低于債務賬面價值的現金或非現金資產清償某項債務的，債務人應將重組債務的賬面價值與支付的現金或非現金資產賬面價值和相關稅費之和的差額確認為資本公積，若發生債務重組損失，確認為當期損失。在債權人方面，當債務人以非現金資產或債轉股清償債務時，債權人應按重組債務的賬面價值作為受讓資產或股權的入賬價值，而不能以非現金資產的公允價值入賬。
　�。�4）投資:新修訂的《企業會計準則——投資》中規定：對于對外投資投出非現金資產評估價高于其賬面價值，不確認收益；對于股權投資差額按不超過10年的期限攤銷。
　　2、在財務分析中的運用
　�。�1）進行短期償債能力分析時除計算流動比率、速動比率外，還應計算現金流動負債比率�，F金流動負債比率是經營現金凈流量與流動負債的比率，它是速動比率的延伸，能直觀地反映出企業償還流動負債的實際能力，用該指標評價企業短期償債能力更為謹慎。
　�。�2）進行長期償債能力分析除計算資產負債率、產權比率外，還應計算有形凈值債務率和利息保障倍數。有形凈值債務率是負債與所有者權益扣除無形資產價值后的比率，它是產權比率的延伸，能更謹慎地反映企業清算時債務資本受到保障的程度。利息保障倍數是息稅前利潤與利息費用的比率，作為分母的利息費用不僅包括財務費用中的利息費用，還應包括計入固定資產成本的資本化利息，同時從謹慎性角度出發，最好比較本企業連續幾年的該項指標，并選擇最低指標年度的數據，作為標準，以保證企業最低的償債能力。
　　
　　二、會計謹慎性原則在實際運用中的局限性
　　
　　1、與會計核算原則的沖突
　�。�1）與真實性原則的沖突。真實性原則就是會計核算應當以實際發生的經濟業務依據，如實反映企業的財務狀況和經營成果；而謹慎性原則要求在會計實務中確認可能發生但尚未發生的損失與費用，這明顯與真實性原則相矛盾。同時，成本與市價孰低法中的市價確定、或有損失的確定都帶有很大程度上的不確定性，直接威脅著會計信息的如實反映。
　　（2）與權責發生制、配比原則的沖突。權責發生制原則要求“凡屬本期已實現的收入或應負擔的費用，不論本期是否收付，均應計入本期的收入或費用”，它強調的是確認收入、費用發生的時間及其歸屬；而謹慎性原則將現在尚未發生的、未來可能發生的損失、費用提前計入損益，這顯然違反了“不是本期發生的費用均不得計入本期”的權責發生制原則的配比原則要求，必然會影響到企業利潤的正常計算。
　�。�3）與歷史成本原則的沖突。歷史成本原則要求“各項財產物資應當按取得時的實際成本計價。物價變動時，除國家另有規定外，不得調整其賬面價值”。但在謹慎性原則下，存貨可以采用成本與市價孰低法計價，這是對歷史成本原則的背離。
　�。�4）與可比性、一致性原則的沖突�？杀刃�、一致性原則要求，會計核算應按照規定的會計處理方法進行，會計指標應當口徑一致、相互可比，會計處理方法前后各期應當保持一致，并且不得隨意變更。但是謹慎性原則允許企業根據自身具體情況的變化改變會計核算的口徑和方法，因而與可比性原則和一致性原則發生沖突。
　　2、稅法對謹慎性原則運用的制約
　　現行稅法對稅前列支的費用規定有別于會計制度的規定，如四項準備金的提取，在計算所得稅應稅所得額時，超過3‰以上的壞賬準備金及提取的其他三項準備金均應調整應稅所得額，這就導致企業還需補交所得稅，并直接增大企業當期的現金流出，這不能不使謹慎性原則的運用受到局限。
　　3、市場價格機制對謹慎性原則運用的制約
　　目前除對上市公司股權投資及上市債券投資以及少數商品在市場上和有關部門頒布的價格信息外，絕大多數商品及股權難以確定其公允價格，即難以確定資產的可變現價值，包括應收賬款的回收率及可能性均是會計人員難以把握的，這往往靠他們的職業判斷力。鑒于目前市場價格機制及價格信息披露狀況和我國廣大會計人員的專業素質，均難以使謹慎性原則得到適當落實。
　　
　　三、正確適度運用會計謹慎性原則
　　
　　1、應合理確定各項會計原則的優先使用順序
　　在會計原則中，客觀性原則居于首要地位，謹慎性原則必須在維護客觀性原則的基礎上加以貫徹和運用，對于其他會計原則的使用順序，由于各個企業的具體情況不同，我們可以根據實際情況來具體合理的確定。
　　2、對謹慎性原則的應用進行必要的約束
　　這樣就可以在一定程度上減少操作上的隨意性和主觀性，能有效地預防和避免謹慎性原則與其他會計原則的沖突。例如，美國對存貨應用“成本與市價孰低法”制定了“（1）預期銷售價格將下降；（2）制成和銷售存貨的成本將增加”兩項應用前提，并且規定存貨的市價只能在一個有上下限的范圍內應用。這些約束條件的限制，使得謹慎性的會計程序與方法將主要依據客觀前提而定，減少了操作上的隨意性，在一定程度上能有效地預防和避免謹慎性原則與其他會計原則的沖突。
　　3、充分發揮獨立審計的外部監督作用，為謹慎性原則的正確運用構造“防御”體系
　　為防止企業基于自身利益的考慮不用或濫用謹慎性原則，應加強以獨立審計為核心的外部監督體系，確保會計信息的公允性和謹慎性原則的合理運用。
　　4、提高企業會計人員的職業判斷能力
　　會計職業判斷能力主要是指會計人員在履行職責過程中,依據現有的法律、法規和企業會計政策范圍作出的判斷性估計和決策。恰當的運用謹慎性原則有利于如實地反映企業資產狀況，實現資本保全，否則就有可能成為企業操縱利潤的工具，因此把握好謹慎性的尺度非常關鍵，而制度和準則中謹慎性原則選擇性的范圍不斷擴大，這要求會計人員必須擁有較高的職業判斷力，力求實事求是、誠信為本，避免造成主觀隨意性。
　　
　　【參考文獻】
　　[1] 高金平：新會計制度與稅法差異分析[M]，中國財政經濟出版社，2001。
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　　[3] 顧衛東、陸蘇：試論穩健性原則在財務會計中的運用，財稅天地，2003，01。
　　[4] 李曉慧：謹慎性原則的應用及其完善探微，[J]，經濟問題, 2006(5)。

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