增值稅“視同銷售”和“不予抵扣”情形的會計處理探討

關于增值稅“視同銷售”和“不予抵扣”情形的會計處理探討

【摘 要】 企業(yè)可以將自產(chǎn)產(chǎn)品、外購產(chǎn)品等用于非應稅項目、免稅項目、投資、分給股東等，根據(jù)稅法的規(guī)定，可作為“視同銷售”或“不予抵扣”處理，但會計上，可能作為銷售處理，也可能按成本轉賬。本文從稅法和會計兩方面分析、探討對“視同銷售”或“不予抵扣”不同情形的會計處理。
　　【關鍵詞】 增值稅； 視同銷售； 不予抵扣； 會計處理
　　
　　《中華人民共和國增值稅暫行條例實施細則》第四條列舉了八種“視同銷售”情形：一是將貨物交于他人代銷；二是銷售代銷貨物；三是設有兩個以上機構并實行統(tǒng)一核算的納稅人，將貨物從一個機構移送其他機構用于銷售，但相關機構在同一縣（市）的除外；四是將自產(chǎn)、委托加工的貨物用于非應稅項目；五是將自產(chǎn)、委托加工或購買的貨物作為投資，提供給其他單位或個體經(jīng)營者；六是將自產(chǎn)、委托加工或購買的貨物分配給股東或投資者；七是將自產(chǎn)、委托加工的貨物用于集體福利或個人消費；八是將自產(chǎn)、委托加工或購買的貨物無償贈予他人。
　　《中華人民共和國增值稅暫行條例》第十條列舉了不予抵扣的六種情形：一是購進固定資產(chǎn)；二是用于非應稅項目的購進貨物或應稅勞務；三是用于免稅項目的購進貨物或應稅勞務；四是用于集體福利或者個人消費的購進貨物或應稅勞務；五是非正常損失的購進貨物；六是非正常損失的在產(chǎn)品、產(chǎn)成品所耗用的購進貨物或應稅勞務。
　　
　　一、增值稅“視同銷售”和“不予抵扣”的情形分析
　　
　　增值稅是指對從事銷售貨物或者加工、修理修配勞務以及進口貨物的單位和個人取得的增值額為計稅依據(jù)征收的一種流轉稅，這里的“增值額”是指納稅人在生產(chǎn)、經(jīng)營或者勞務服務中創(chuàng)造的新增價值。另外，增值稅是流轉稅的一種，流轉稅是以商品生產(chǎn)、商品流通和勞務服務的流轉額為征收對象的一類稅收，以商品流轉額或非商品流轉額為計稅依據(jù)。
　　以自產(chǎn)、購買的產(chǎn)品為例對增值稅“視同銷售”和“不予抵扣”的情形進行分析：
　　以自產(chǎn)產(chǎn)品用于企業(yè)非應稅項目、集體福利和個人消費，自產(chǎn)產(chǎn)品在本企業(yè)消耗掉了，沒有流轉到另外企業(yè)，雖然終止流轉，但是自產(chǎn)產(chǎn)品存在創(chuàng)造的新增價值，依據(jù)稅法的規(guī)定，對新增價值征稅。
　　以自產(chǎn)產(chǎn)品用于投資、分配給股東或無償贈予他人，不僅自產(chǎn)產(chǎn)品存在創(chuàng)造的新增價值，而且自產(chǎn)產(chǎn)品流出本企業(yè)，流轉到其他企業(yè)或個人，存在流轉額，依據(jù)稅法規(guī)定，計征增值稅。以購買的商品用于投資、分配給股東或無償贈予他人，購買商品本身不存在新增價值，但流出本企業(yè)，流轉到其他企業(yè)或個人，存在流轉額，依據(jù)稅法規(guī)定，仍然計征增值稅。
　　以購買的商品用于非應稅項目、免稅項目或集體福利或個人消費，購買商品本身不存在新增價值，同時也沒有流出本企業(yè)，沒有留轉到其他企業(yè)或個人，不存在流轉額，依據(jù)稅法規(guī)定，不征增值稅。如表1。
　　從上面以自產(chǎn)、購買的產(chǎn)品為例對增值稅“不予抵扣”和“視同銷售”的情形分析中可以看出：自產(chǎn)產(chǎn)品、購買商品只要存在增值額或者流轉額，或者兩種金額都存在，那么根據(jù)稅法規(guī)定，就應征收增值稅。
　　
　　
　　二、增值稅“視同銷售”和“不予抵扣”情形的會計處理
　　
　　在會計處理上，“視同銷售”和“不予抵扣”均需繳納增值稅。對于“視同銷售”項目，應交的增值稅計入“應交稅費——應交增值稅（銷項稅額）”。對于“不予抵扣”項目，購進時能夠分清，應直接將進項稅額計入成本，否則可以先計入“應交稅費——應交增值稅（進項稅額）”，待明確不予抵扣后再將進項稅額計入“應交稅費——應交增值稅（進項稅額轉出）”。 　　不同情形的賬務處理（部分）如下：
　�。ㄒ唬┮宰援a(chǎn)產(chǎn)品用于非應稅項目時
　　借：在建工程×××
　　 貸：庫存商品 ×××（成本）
　　 應交稅費——應交增值稅（銷項稅額） ×××
　�。ǘ�）以外購的生產(chǎn)用原材料用于非應稅項目時
　　借：在建工程×××
　　 貸：原材料 ×××（成本）
　　 應交稅費——應交增值稅（進項稅額轉出） ×××
　�。ㄈ�）以自產(chǎn)產(chǎn)品用于集體福利或個人消費時
　　企業(yè)決定以自產(chǎn)產(chǎn)品發(fā)放非貨幣性福利時，
　　借：生產(chǎn)成本 ×××
　　管理費用等×××
　　 貸：應付職工薪酬——非貨幣性福利×××
　　借：應付職工薪酬——非貨幣性福利×××
　　 貸：主營業(yè)務收入 ×××（售價）
　　 應交稅費——應交增值稅（銷項稅額） ×××
　　企業(yè)實際發(fā)放自產(chǎn)產(chǎn)品時，
　　借：主營業(yè)務成本×××
　　 貸：庫存商品 ×××（成本）
　�。ㄋ模┮酝赓徤唐酚糜诩�體福利或個人消費時
　　企業(yè)決定以外購商品發(fā)放非貨幣性福利時，
　　借：生產(chǎn)成本 ×××
　　管理費用等 ×××
　　 貸：應付職工薪酬——非貨幣性福利×××（售價＋增值稅進項稅額）
　　
　　企業(yè)購買商品時，
　　借：應付職工薪酬——非貨幣性福利 ×××
　　 貸：銀行存款 ×××（售價＋增值稅進項稅額）
　�。ㄎ澹┮宰援a(chǎn)產(chǎn)品用于投資時
　　借：長期股權投資×××
　　 貸：主營業(yè)務收入×××（售價或公允價值）
　　 應交稅費——應交增值稅（銷項稅額）×××
　　借：主營業(yè)務成本×××
　　 貸：庫存商品 ×××（成本）
　�。�六）以外購商品用于投資時
　　借：長期股權投資 ×××
　　 貸：原材料等 ×××（成本）
　　應交稅費——應交增值稅（銷項稅額） ×××
　　從以上不同情形的賬務處理（部分）中可以看出：自產(chǎn)產(chǎn)品用于本企業(yè)非應稅項目，即沒有流轉出本企業(yè)，在會計上按成本轉賬；自產(chǎn)產(chǎn)品用于本企業(yè)以外其它交易如投資轉出等，即流轉出本企業(yè)，在會計上做銷售處理。購買的產(chǎn)品用于投資、集體福利或個人消費等，無論是否流出本企業(yè)，在會計上均按成本轉賬。如表2所示�！�
　　
　　【參考文獻】
　　[1] 財政部制定.企業(yè)會計準則2006[M]．經(jīng)濟科學出版社，2006．
　　[2] 財政部制定.企業(yè)會計準則應用指南[M].經(jīng)濟科學出版社，2006．
　　[3] 財政部會計司編寫組.企業(yè)會計準則講解2006[M].人民出版社，2007．
　　[4] 財政部會計資格評價中心/編．全國會計專業(yè)技術資格考試輔導教材——中級會計實務[M].經(jīng)濟科學出版社，2007．
　　[5] 財政部會計資格評價中心/編.全國會計專業(yè)技術資格考試輔導教材——初級會計實務[M]．經(jīng)濟科學出版社，2007．
　　[6] 中國注冊會計師協(xié)會/編.注冊會計師全國統(tǒng)一考試輔導教材——會計[M].中國財政經(jīng)濟出版社，2007．

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