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生產成本管理中的內控缺失與優(yōu)化策略研究論文
隨著供給側結構性改革的推進，越來越多的政策傾向制造業(yè)，整個經濟環(huán)境逐步回歸制造業(yè)，給制造業(yè)企業(yè)帶來了發(fā)展的新契機。但是，制造業(yè)企業(yè)能否抓住時機，謀求更好的發(fā)展，一方面取決于市場份額的開拓，獲取更多的收入，另一方面取決于企業(yè)能否通過內部管理降低各項支出；而在各項支出中，生產成本是占比最高的一項支出，所以，對生產成本的管理是制造業(yè)企業(yè)的重要課題。
一、中小設備制造企業(yè)生產成本的特點及成本管理中存在的問題
（一）中小設備制造企業(yè)的成本受企業(yè)產品特點、組織形式、生產周期和生產效率等多方面影響，普遍存在以下特征：
1。成本金額大；2。成本構成復雜；3。成本結轉周期長（往往在幾個月以上）。
�。ǘ┥鲜鎏攸c使得設備制造企業(yè)生產成本管理本身存在著一定的特殊性和難度，進而產生一系列問題，主要表現在以下幾個方面：
1。生產成本核算不準確。主要原因有：（1）方法選擇不當。例如，一些訂單式生產企業(yè)采用品種法進行核算，由于客戶需求多樣導致產品細分種類較多，且多步驟生產使得完工百分比的估算主觀隨意，這樣，一方面成本計算工作量大、不準確，另一方面，不能提供具體訂單的成本數據，不便于做成本收益分析。（2）原始數據不準確。例如，廣東JN公司在2017年3月份共出庫原材料280萬元，其中190萬元通過訂單領用出庫，而約90萬元通過盤點出庫，但這些盤點出庫的原材料均是生產性耗用，卻無法追溯到具體的訂單和產品，財務部門只能將其分攤到當月全部訂單，導致核算成本脫離實際。
2。生產成本浪費嚴重。造成浪費的原因主要有：（1）生產部門。很多企業(yè)生產工人無成本節(jié)約意識，技術水平較低，極容易導致操作失誤和原材料浪費。（2）設計失誤。例如，廣東JN公司的生產成本多年居高不下，主要原因就是設計部門失誤造成原材料浪費，包括沒有按照客戶要求設計導致的廠內外返工、生產環(huán)節(jié)無法銜接導致的重新設計、以及未考慮安裝環(huán)境導致的返廠大規(guī)模返修等。
二、從內控缺失分析中小設備制造企業(yè)生產成本管理問題
導致上述問題的原因是多方面的，除了如企業(yè)文化、管理層意識意識等因素，筆者認為最重要的原因是業(yè)務環(huán)節(jié)內部控制的缺失。
�。ㄒ唬╀N售環(huán)節(jié)
銷售環(huán)節(jié)是業(yè)務的起點，對成本的控制應該從該環(huán)節(jié)就開始了。該環(huán)節(jié)的內控缺失主要表現在合同的審批上，包括：1。報價缺少必要的審批程序。很多中小企業(yè)的報價都是依據銷售部門的經驗，并未經技術部門的成本估算和財務部門的利潤預測及審批，這樣會導致看似盈利的合同，實則由于生產成本過高而為虧損合同。2。合同條款未經法律和財務審核。比如安裝費和運輸費若由賣方承擔，或包裝存在特殊需求，或合同存在一些軟條款，若這些合同不經審核，都會增加訂單相關成本。
�。ǘ┰O計環(huán)節(jié)
設計環(huán)節(jié)是成本管理的重要環(huán)節(jié)，隨著技術圖紙和工藝流程的確定，與訂單相關的直接材料和直接人工成本隨之基本確定，此成本可視為企業(yè)的標準成本。若設計環(huán)節(jié)失誤較多，標準成本失去意義，則可能造成材料和人工成本的浪費。設計失誤主要由以下內控缺失引起：1。缺少客戶需求確認。有些公司技術部門通過銷售人員做客戶需求的確認，會存在因信息傳遞錯誤而導致設計失誤；有些公司沒有將客戶需求以合同或需求確認函的形式確定下來，導致客戶需求變更時的被動變更，引起成本的增加。2。缺少技術圖紙和工藝圖紙的審核。比如，廣東JN公司因為設計師失誤，和圖紙沒有經過嚴格的審核，2016年出售的一臺設備因高度設計不當而無法搬進客戶車間，大范圍的返工給公司造成了一定損失。
�。ㄈ┎少徟c倉儲環(huán)節(jié)
采購環(huán)節(jié)通過質量和價格兩個方面對成本產生影響，劣質材料和高價材料都會增加產品的生產成本。與此相關的內控缺陷主要有：1。缺少供應商審核。很多企業(yè)沒有制定供應商清單，供應商完全由采購部門確定，這樣可能會導致所購原材料質量不符合要求，或者價格偏高，增加生產成本。2。無安全庫存和采購計劃。在沒有制定安全庫存和采購計劃的情況下，會經常出現緊急采購，不但材料價格沒有獲得經濟批量的優(yōu)惠政策，同時會增加運輸費、采購人員差旅費等費用支出。
倉儲環(huán)節(jié)是生產成本控制的重要防線，若倉庫管理不規(guī)范，會造成材料浪費和成本核算混亂。主要的內控缺陷表現在：1。出庫審批不嚴。如材料用途無記錄或記錄不清則會造成無法將材料直接歸集至生產成本。2。部分物料失控。例如，有些公司為了方便生產，將鋼材等原材料堆放在開料班組旁邊，隨用隨領，同時，沒有嚴格的監(jiān)管和考核，月末通過盤點出庫，這樣很有可能造成鋼材的浪費。
（四）生產環(huán)節(jié)
生產環(huán)節(jié)對成本的影響主要體現在材料和人工成本的浪費上，與此相關的內控缺陷主要有：1。缺少生產流轉控制。生產各環(huán)節(jié)之間的銜接沒有規(guī)范的流程，導致各環(huán)節(jié)之間推脫責任，為失誤和浪費尋找借口。2。對工人缺少考核，或考核指標難以落地。導致工人無節(jié)約成本的觀念，進而影響材料的用量。
三、中小設備制造企業(yè)成本管理的內控優(yōu)化策略
關鍵內控的缺失導致業(yè)務流程不嚴密、責任不明確、管理無效，最終導致生產成本的增加。所以，本文從業(yè)務流程制度、績效考核制度和預算控制制度三個維度出發(fā)，提出“三位一體”的內控優(yōu)化策略。
�。ㄒ唬┙⒉⑼晟茦I(yè)務流程制度
業(yè)務流程制度是內控優(yōu)化的基礎和重點，只有規(guī)范的業(yè)務流程，才能提高管理效率、明確責任，進而實現對成本的有效控制。業(yè)務流程制度應包括職責設計、授權審批設計、單據流轉設計、物流設計、內部核查設計等多方面的內容。如上文提到生產成本浪費的責任部門既可能是生產部、技術部，也可能是采購部，所以，針對這一問題可對材料出庫流程做如下設計：若由于生產工人失誤需要重新領料，則由責任工人填制領料單，生產部負責人審批后才可以進行領料；若由于技術部設計失誤需要重新生產，則由技術部重新補發(fā)圖紙并下達生產通知書，經主管副總簽字確認后，將圖紙和通知書交至生產部門，生產部門據此填領料單進行領料；若由采購材料質量不合格引起的重新領料，則先由質檢部門出具責任認定書后，生產部門據此填制領料單進行領料。這樣，通過職責劃分、授權審批和單據流轉的設計，就可以一定程度上避免成本浪費。
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在業(yè)務流程規(guī)范、職責明確的前提下，建立并完善以“成本控制為導向”的績效考核制度，不僅能夠強化業(yè)務流程制度的執(zhí)行，而且能夠培養(yǎng)員工的成本節(jié)約意識。如根據三（一）中提出的材料出庫流程設計，若實際成本高于技術成本，則可根據領料記錄追究責任人的責任。再如，很多企業(yè)在工藝設計時，會在部分易錯環(huán)節(jié)預留5%—10%的容忍誤差，若在該環(huán)節(jié)生產結束存在材料剩余，則應適當獎勵生產工人，鼓勵其通過精湛的技術為企業(yè)節(jié)約成本的行為。
（三）建立并完善成本預算控制制度
規(guī)范的業(yè)務流程為預算發(fā)揮控制作用提供了基礎支持，預算控制作用的發(fā)揮很大程度上是通過績效考核實現的，同時，預算為績效考核提供了數據支持，預算是成本控制的重要手段。例如原材料成本的控制通常是通過預算實現的：在設備設計階段，工藝部門會制定物料清單，即計劃BOM表，此表是生產部門領料的依據和倉庫出庫的參考，是預算的材料成本，也可以視為標準成本。當生產結束，會產生實際的BOM表，將實際BOM和計劃BOM比較，分析差異并找出原因，此基礎上進行獎懲。這樣，通過預算控制和績效考核能夠實現對生產成本的控制。
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