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作業成本法在物流成本核算中的應用
一、我國物流成本管理現狀的成因分析受諸多因素的影響，我國的物流成本大大高于國外發達國家。主要表現為物流庫存、運輸成本高；物流管理成本高，包括物流管理水平落后和物流信息技術落后引起的高物流成本。其原因分析如下：
（一）物流成本計算內容不全面。物流成本尚未引起關注，多數企業仍按傳統的會計核算方法，把對外支付的物流費用計入營業費用，將內部發生的物流費用按照用途分別計入采購成本、生產成本和營業費用，形成所謂的“物流費用冰山說”。雖然也有企業計算物流成本，但大多也只是從某一方面計算物流成本，不能全部反映物流成本的內容。
（二）物流費用分配標準不相關�，F代生產過程中，在訂貨作業、物料搬運、物流信息系統的維護等與產量無關的業務中發生的物流費用大大增加，從而使企業的制造費用等間接費用所占比重越來越大。傳統成本計算中，由于分配標準缺乏相關性，容易使物流成本失真，造成大量浪費和物流服務水平下降，從而造成物流成本控制失效和經營決策失誤。
（三）物流成本信息不準確。由于缺乏較明確的物流費用確認、計量標準，企業在物流成本的收集、分配與計算方面不盡相同。且企業的物流成本核算方法可能因缺乏可靠的科學依據而影響物流成本的準確性，不利于科學地進行物流成本控制與管理。
（四）物流成本管理部門不集中。成本管理是物流管理的中心任務之一。目前，企業依據傳統的成本方法，將物流成本按部門分別核算，缺乏與其他部門的協調，如運輸部門計算運輸成本，儲存部門計算儲存成本，企業缺乏負責核算物流總成本的部門，從而影響到物流成本的控制效果。
（五）缺乏能客觀體現物流成本的有效工具。傳統成本管理方法下生成的資產負債表和損益表兩個財務報表并不能完全滿足物流成本核算的要求。如在報表中，對運輸費用的核算保留了零售會計上的標準實踐方法，即將運費作為貨物成本的一部分從總銷售額中扣除，從而得到一個總的利潤數據。但是，在許多情況下，產品是在發送價值的基礎上被購買的，價格本身就包括了運輸成本。
（六）物流成本管理信息化程度低下。物流成本管理信息化程度低下，成為物流及物流成本管理現代化的障礙。主要表現在：缺乏獨立的物流成本核算系統軟件；物流成本管理未實現自動化，很多成本管理還處于手工操作階段，工作量大、計算誤差大，不能對物流成本進行深入、細致、全面的分析和應用。
二、作業成本法的基本原理
作業成本法是一種以“成本驅動因素”理論為基本依據，根據產品生產或企業經營過程中發生和形成的產品與作業、作業鏈和價值鏈的關系，對成本發生的動因加以分析，選擇“作業”為成本計算對象，歸集和分配生產經營費用的一種成本核算方式。其基本原理是：作業消耗資源，產品消耗作業，生產導致作業的發生，作業導致間接費用或間接成本的發生。
作業成本法是基于傳統成本核算制度下間接費用或間接成本分配不真實而提出來的。在作業成本法下，成本歸屬從因果關系出發，間接費用或間接成本不在各產品間直接分配，而在各作業項間進行分配，從而使作業成本乃至產品成本的計算較為準確，體現了費用分配的因果性�？梢钥闯�，作業成本的實質就是在資源耗費與產品耗費之間借助作業這一“橋梁”來分離、歸納、組合然后形成各種產品成本。
三、作業成本法在物流成本核算中的應用
一般來說，物流作業成本計算需要經過以下幾個階段：分析和確定資源，建立資源庫；分析和確定作業，建立作業成本庫；確定資源動因，分配資源耗費至作業成本庫；確定成本動因，分配作業成本至成本對象。
（一）分析和確定資源。企業各項資源被確認后，要為每類資源設立資源庫，并將一定會計期間的資源耗費歸集到各相應的資源庫中。
（二）分析和確定作業。作業是連接資源和成本對象的橋梁。企業經營過程中的每個環節或每道工序都可以視為一項作業，企業的經營過程就是由若干項作業構成的。物流作業是一個組織活動對物質資料實體的物理性移動，包括場所位置的轉移和時間占有的實際操作過程。物流作業包括運輸作業、儲存與保管作業、包裝作業、裝卸搬運作業、流通加工作業、信息處理等。由這些作業構成物流整體作業，從而實現物流功能。
物流作業分為不增值作業、專屬作業和共同消耗作業。通過對作業層次的揭示，作業成本系統能夠指出不同層次作業的動因（不同層次的作業其成本習性不同），進而較準確地描述了成本發生的因果關系。
（三）確定資源動因，分配資源耗費至作業成本庫。作業確認后，要為每一項作業設立一個作業成本庫，然后以資源動因為標準將各項資源耗費分配至各作業成本庫。下表列舉了幾種資源動因：
成本要素（資源） 資源動因
職工醫療保險 職工人數
人 力 消耗勞動時間
動 力 消耗電力度數
房屋租金 使用面積
折 舊 所用設備的價值
（四）確定成本動因，分配作業成本至成本對象。成本動因是將作業成本庫成本分配到成本對象中去的標準，也是將作業消耗與最終產出相溝通的中介。確定成本動因，即要確定成本動因的數目和應選擇哪些成本動因。這兩個問題是相關的，因為所選擇的成本動因類型將影響所需成本動因的數目。
在實踐中，要搞清需要多少個成本動因，必須進行判斷和分析。第一步是找出高額的投入；第二步是考察產品多樣性和數量多樣性。將多樣性高的產品分離出去，設計者便可以認定哪些主要投入可以綜合起來計算而不至于帶來很大的誤差。然后，就可以分析被低估的投入，從而確定哪些投入可以與主要投入綜合起來計算，哪些需要分開計算。
（五）計算物流成本。作業成本動因選定后，就可以按照同質的成本動因將相關的成本歸集起來，有幾個成本動因就建立幾個成本庫。物流作業成本計算是將成本庫中歸集的作業成本按成本動因分配到各成本計算對象上。物流作業成本的計算分配有兩階段法和多階段法。兩階段法較為簡單，首先將明細賬中的資源成本按資源動因分配到不同的作業上，而后將這些作業上歸集的成本按成本動因分配到產品上，如圖1所示：
直接成本
間接成本
資源動因
圖1 物流作業成本計算的兩階段法
多階段法則認識到，有些作業并不直接為最終產品或勞務所消耗而是為其他多個產品或勞務消耗，它試圖更準確地反映成本在組織里流動的實際情況，強調作業和作業、以及產品和作業之間的關系。多階段法如圖2所示：
直接成本
間接成本
圖2 物流作業成本計算的多階段法
無論采用何種分配計算方法，各作業成本庫的作業成本在成本計算對象之間分配時，都應通過確定成本動因分配率以計算各成本計算對象的物流作業成本。其分配計算公式如下：
成本動因分配率=某作業中心發生的作業成本÷該作業中心可提供的作業量
某成本計算對象應分配的某項作業成本=該成本計算對象耗用的該項作業的成本動因×成本動因分配率
某成本計算對象的物流作業成本=該成本計算對象應分配的各項作業成本之和。
需要指出的是，由于各成本計算對象實際耗用的某項作業的成本動因數之和一般小于該作業中心可提供的作業量，因此按上述方法計算出來的各產品應分配的某項作業成本之和一般都小于該作業中心發生的作業成本，二者的差額即為未耗用的資源成本。未耗用的資源成本的確定有利于分析企業資源配置的合理性，為企業優化作業鏈——價值鏈提供依據。
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