土地使用權特性與歸屬分析
從土地使用權的法律定義可以看出,土地使用權其實和企業的房屋建筑物、機器設備等固定資產一樣對企業的生產經營發揮著有形的作用,它為企業的生產經營提供依托,如同房屋建筑物提供場所一樣。以下是yjbys小編為您搜集整理的土地使用權特性與歸屬分析論文,希望能對您有所幫助。
摘要:本文從四個方面對土地使用權的本質進行了分析、論述,從而對土地使用權的無形資產歸屬提出質疑,并建議把土地使用權從無形資產中分離出來,作為一項特殊的固定資產進行核算。
關鍵詞:土地使用權、無形資產、歸屬、特性、價值決定
在國家一系列有關無形資產的法規中,都將土地使用權包括在無形資產之內,筆者以為不妥。建議把土地使用權從無形資產中分離出來,作為一項特殊的固定資產進行核算。為此,本文擬從以下幾方面來闡述其理由。
一、土地使用權不具備無形資產的大多數特性
要將某項經濟資源劃歸為無形資產,不但要滿足資產的一般定義,還要具有無形資產的特性。然而通過對無形資產的特征進行深入考察后,我們就會發現土地使用權并不具備無形資產的大多數特征。
1.土地使用權不具備無形資產表現的無形性的特征。
無形資產以其不具有實物形態而得名,與其他長期資產相比最顯著的特征就是不具有實物形態。無形資產大多以知識形態存在于企業中,以各種計算公式、文字、圖紙、圖案、圖表、配方、技巧、經驗的形式出現,有時給人們的感覺就是“看不見”也“摸不著”,即不容易使人們感覺到它的存在。而土地使用權的載體——土地,卻是“看得見”、“摸得著”的實實在在的東西,本質上應屬于有一定實體存在的固定資產。
2.土地使用權不具備無形資產交易價格特殊性的特征。
無形資產的交易價格和一般資產的交易價格是有區別的,其價格的特殊性是由其存在的特殊性所決定的。無形資產是人類的智力成果,其價值蘊涵在開發單位科研人員、管理人員、銷售人員以及全體職工的不懈勞動當中。但無形資產的形成與其投入的勞動并不形成某種直接的對應關系,它在某種程度上是多元性、復雜性和偶然性綜合作用的結果,從而導致了其價值計量的不確定性。正是這種不確定性使得無形資產的交易價格在市場上與同類資產缺乏可比性。而土地使用權則不同,在同等條件下,它的交易價格是相互可比的,地產市場的成交地價一般都是參考了基準地價、標定地價或土地使用權出讓底價的結果。
3.土地使用權不具備無形資產研制開發耗費非標準性的特征。
無形資產的研制開發耗費沒有一定的標準可言,有的項目可能消耗較少的人力、物力、財力即取得成功;有的項目則相反,可能耗費了巨大的人力、物力、財力卻以失敗而告終;有的項目即使取得成功,也可能因為某些不確定因素而在一夜之間化為烏有。而土地使用權則不同,其載體土地是自然資源,原始取得無需任何勞動;即使對其進行開發,其開發成本的耗費也是完全可以計量的;至于土地使用權的使用費就更不用說了,它的計量是顯而易見的。
4.土地使用權在提供未來收益時不如無形資產那樣具有更大的不確定性。
無形資產能為企業提供超額盈利能力,這反映了無形資產的本質特征。然而這種能力也是很不穩定的,原因是在激烈的市場競爭中,無形資產的獲利能力往往受到諸如替代產品的出現、新技術的挑戰、高層管理人員變動、其他企業丑聞的牽連等因素的影響。尤其是隨著知識經濟時代的到來,人類的創新能力迅速提高,科學技術轉化為現實生產力的進程大大縮短,科技產品日新月異、層出不窮,這大大加快了無形資產的無形損耗,使其獲利能力充滿了不確定性。而土地使用權和其他固定資產一樣,它的獲利能力相對穩定,波動較小,即使企業破產也不會變得一文不值。
5.土地使用權不具備無形資產功能擴散性的特征。
以知識形態為特征的無形資產的功能極具擴散性,同一種無形資產可以獲得多次權益。如專利和商標權可以在不同國家和地區申請獲得;專有技術可以同時使幾個企業受益:企業先進的管理技能可以作用于其他不同的企業;商譽也可以在全世界范圍內發生影響。對于一塊土地而言,在其使用期內是排他的,其使用者只能獲得一次權益。當然,土地使用權因其特殊性也具有無形資產的某些特征,例如交易中所有權和使用權的可分離性、法律或契約的保護性。但是根據馬克思主義哲學原理,矛盾的性質是由矛盾的主要方面決定的,對于土地使用權來說,由于它更多地不具有無形資產的特征,而是具有固定資產的本質特征,因而我們更傾向于把它從無形資產中分離出來,將其歸入到固定資產類型中。
二、從無形資產的價值決定來看土地使用權的歸屬
盡管目前理論界對于無形資產的價值確定分歧較大,但是“無形資產的價值應由使用該無形資產所節約的社會勞動來衡量”的觀點還是得到了大多數人的認可,原因在于無形資產所具有的未來超額收益能力實際上是由它的獨創性、壟斷性和高效性決定的。無形資產發揮作用主要表現為新技術代替舊技術;或者投入與原來同量的勞動創造出大于原來的價值;或者創造與原來等量的價值所投入的勞動量在大大減少。
于是,對整個社會來說,無形資產的使用能夠節約社會勞動,而其節約的社會勞動量與該項無形資產的價值恰好相當,在實務上無形資產的價值量就體現為企業的超額收益。讓我們再回頭來考察土地使用權,雖然土地周圍的環境氣候、土地的肥沃程度對于種植業來說可以節約社會勞動量,但對于工商企業來說,土地最基本的作用和房屋建筑物差不多,只是為企業的生產經營活動提供場所和依托。因此,從價值確認的角度來看,土地使用權的價值主要取決于土地所處的地理位置和土地使用權未來的用途(使用、轉讓、出租、抵押、投資等等),完全可以采用級差地租理論來確認其價值。
三、從對資產進行分類的意義來看土地使用權的歸屬
將資產區分為有形資產和無形資產,有助于更好地理解企業資產的質量。企業擁有無形資產的多少在一定程度上體現了企業技術水平的強弱、管理水平的高低、競爭能力的大小,也能反映出企業產品有多大成分的科技含量,還能體現出企業本身的經營能力、創新能力和應變能力。而企業的有形資產是無形資產的依托,它體現了企業的變現能力和抗風險能力。顯然,土地使用權不具有無形資產的本質特征。
因而企業擁有土地使用權的多少反映不出企業科技水平的高低和競爭能力的大小,把土地使用權當作無形資產無疑會高估企業的科技競爭能力而低估企業的有形資產變現能力。此外,由于無形資產的高度波動性和不確定性,通過區分有形資產和無形資產,了解無形資產所采用的確認標準和計量屬性,比較其與有形資產在確認計量等方面是否存在差異,可判斷企業會計信息總體上是否穩健,有助于投資者和信息使用者更好地分析企業財務報表信息。把土地使用權歸屬無形資產管理,會高估企業的科技開發能力而增大企業的風險,這對投資者無疑會產生信息誤導。計量是顯而易見的。
四、土地使用權本質上是一種特殊的固定資產
土地使用權,是土地使用者依法對土地進行使用或依法對其使用權進行出讓、出租、轉讓、抵押、投資等的權利,亦即對土地具有處分權。在我國,土地是國家的財產,1982年頒布的《中華人民共和國憲法》規定:“城市的土地屬于國家所有”,“任何組織或個人不得侵占、買賣、出租或者以其他形式非法出讓土地”。 1987年實施的《中華人民共和國土地管理法》又進一步明確了土地所有權與使用權可以分離,任何單位和個人只有依照規定使用土地的權利,而沒有擁有土地所有權的權利;诖耍恋厥褂脵啾粴w屬于無形資產進行核算。
然而,從土地使用權的法律定義可以看出,土地使用權其實和企業的房屋建筑物、機器設備等固定資產一樣對企業的生產經營發揮著有形的作用,它為企業的生產經營提供依托,如同房屋建筑物提供場所一樣。所不同的是,土地使用權僅僅體現為一種使用的權利,不及固定資產(租賃的固定資產除外)那樣還體現一種占有的權利。對于一個企業而言,它所看中的正是資產的使用權。一項資產,僅僅占有它并不能為企業創造出財富,也不能為企業帶來利潤,而必須通過使用才能實現企業生產經營的目的。僅僅憑借土地使用權體現為一種權利就認為它是無形資產的觀點未免過于狹隘。
若真如此,那么租賃權、期權豈不也是無形資產?一個最有說服力的例子是,各種債權主體從本質上讓渡給企業的是資金的使用權,但是我們至今也沒有看到哪個企業將資金的使用權劃歸為無形資產,顯然,會計準則也是把它歸類在有形資產之下的。由此可見,我們要確定某一經濟資源的歸屬,一定要抓住其經濟實質,而不是看重它的法律形式,這也符合我們會計核算所強調的“實質重于形式”的原則。我們說土地使用權是一種特殊的固定資產,主要是因為它不但具有固定資產的一般屬性,而且兼有無形資產的某些屬性,同時和一般的無形資產又有所區別。
參考文獻
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