作業成本法在高校教育成本核算中的應用

作業成本法在高校教育成本核算中的應用

　　【摘 要】：隨著市場經濟體制的建立和教育體制改革的不斷深入，教育成本核算已成為高校所關心的問題。本文通過對作業成本法的簡要介紹，并結合我國高校實際，構建了關于作業成本法的高校教育成本核算模式。

　　【關鍵詞】：作業成本法;作業鏈;教育成本

　　由于我國高校對教育成本的不重視、成本核算方法落后，使高校有限的教育資源的利用效率不高，浪費現象嚴重。采取有效的方法來加強高校教育成本核算是一項十分必要且迫切的任務。為此，本文試圖將當前比較先進的作業成本法引入到高校教育成本核算中。

　　一、作業成本法的基本概念

　　作業成本法(Activity-Based Costing)，簡稱ABC，起源于20世紀30年代末、40年代初，是美國會計學家科勒在研究水力發電行業的成本特點時所創建的。這一理論在當時并未受到重視，直到20世紀80年代后隨著電子信息處理技術的發展和應用，作業成本法才受到人們的廣泛關注。作業成本法是基于作業的一種成本計算法，主要是指以作業為間接費用歸集對象通過對資源動因的確認、計量，將資源費用歸集到作業上，再通過對作業動因的確認、計量，將作業成本歸集到產品或顧客層面上的間接費用分配辦法。

　　作業成本計算的基本概念主要包括：

　　(1)資源。資源是指企業生產經營過程中，初始形態上的各種勞動耗費。如教育的資源包括資金成本、人工費用、場地費用、設備費用和其它費用。

　　(2) 作業與作業中心。廣義的作業是指產品生產過程中不論是否發生成本和創造附加價值的一系列經濟活動。狹義的作業則是指會發生成本的經濟活動。作業成本計算中所指的作業是指一個組織內基于一定目的而進行的消耗資源以提供具有附加價值的產品的環節、職責或任務。作業中心是一系列相互聯系、能夠實現某種特定功能的作業集合。

　　(3)作業鏈。作業鏈是指企業為了滿足社會需求而建立的一系列有序的作業集合體。一個企業的作業鏈依次包括研究與開發、設計、生產、營銷、配送、售后服務等環節。

　　(4) 成本動因。成本動因是指隱藏在成本之后的推動力，或者說是指引起成本發生的因素，一般通稱為分配基礎。作業成本動因是將作業中心的成本分配到產品或勞務中的標準，也是將資源消耗與最終產出相溝通的中介。成本動因一般分為資源動因(Resource Driver)和作業動因(Activity Driver)兩種形式。前者是指資源被消耗的方式和原因，反映作業中心對間接資源的消耗情況，是間接資源成本分配到作業中心的標準。后者反映最終產品對作業的消耗情況，是將作業中心的成本分配到最終產品中去的標準。

　　(5)成本庫。成本庫是指作業所發生成本的歸集。在作業成本法中，由于資源是一項一項地分配到作業中去的，于是就產生了作業成本要素，將每個作業成本要素相加總就形成了作業成本庫�；蛘哒f將每一個作業中心所發生的成本或資源歸集起來組成一個成本庫。

　　二、作業成本法在高校學生培養成本核算中的應用

　　根據作業成本法的指導思想“產品消耗作業，作業消耗資源，生產導致作業發生，作業導致成本發生”，以作業為核心，結合高校實際情況，構建以下關于作業成本法的高校教育成本核算模式：

　　(一)確定主要作業與作業中心。高校的生產過程不是流程式的縱向結構，而是一種職能式的平行結構。確定學校的作業時必須從組織機構職能分析入手，按照管理目的選擇成本控制要點，同時考慮成本效益原則。高校作業可以分為主要作業和支持作業兩大類，前者包括各教學院系發生的教學、科研、社會服務(如培訓)、院系管理等;后者包括學�？偛抗芾頇C構與輔助部門的工作，例如房屋折舊、設施折舊、資產維護、日常管理、科研管理、學生管理、輔助資源、招生、國際交流等。支持作業是為了維護主要作業的正常運轉，所以應該按照成本動因將支持作業的成本分配到主要作業中。

　　(二)歸集各作業的成本。確定了各個作業之后，就需要將資源耗費歸集到作業中，這一過程包括三項工作:

　　1、從財務賬戶中提取資源耗費。學校教育資源可分為以下幾類:①人員支出。它是指學校支付給在職職工和臨時聘用人員的各類勞動報酬，包括基本工資、補助工資、津貼、獎金、其他工資、職工福利費、社會保障費等。②日常公用支出。它反映學校購買商品(不包括按財務會計制度規定納入固定資產管理范圍的商品)和勞務的支出，包括專用材料購置費、行政辦公費、專項業務費、水電費、郵寄費、通訊費、交通費、勞務費、差旅費、租賃費、會議費、培訓費等。這些費用一般按照各個行政單位來歸集。

　　2、對財務賬戶中的數據進行調整。財務賬戶上累計的支出并非都是教育成本，要將那些非教育項目從中扣除，比如獎學金、學生補助、離退休人員費用等。此外，我國高校目前采用的仍是“收付實現制”會計基礎，記錄的各種耗費還不等于成本，換句話說，有些內容不屬于教育成本，有些教育成本項目未被歸入耗費中。例如：設備購置費、修繕費、借款利息等數額大且受益期長的支出應作為資本性支出分期攤銷，而資產折舊、預提費用(預提的租金、保險費、借款利息、設施維修費用與待攤費用(支付的保險費、資產的維護費用、辦公用品的攤銷)等又應計入當期損益。

　　3、將調整后的資源耗費歸集到作業。將調整完的資源耗費按照歸集部門的性質分配到院系主要作業與學校的支持作業中。

　　(三)成本動因的選擇。成本動因包括資源動因和作業動因。資源動因是把資源耗費分配到作業的基本依據。不同的資源費用分配到各作業的資源動因是不同的:人工按人工小時或人工學時、材料按消耗的材料數量、電按千瓦時、水按立方米、機器實驗設備折舊按機器小時、房屋建筑物折舊按使用面積和時間等。作業動因是成本分配的基礎，需要按照相關性要求從眾多驅動作業的因素中恰當地選擇和合并。

　　(四)將作業成本按照成本動因分配到產品中。資源費用歸集到相應的作業上形成作業成本庫后，需要再依據各自的作業動因，將費用分配到各年級、各專業的學生身上，形成學生培養成本。即先將作業成本庫除以作業動因量，得出成本動因分配率，再用耗費在某專業學生身上的作業動因量乘以成本動因率，即可得到該生在某項作業上的培養成本，所有作業上的培養成本之和為該生年度的培養成本。

　　三、應用作業成本法核算高校教育成本時應注意的問題

　　(一)要得到學校高層領導的大力支持。由于作業成本法作為一種全新的成本核算方法，要得到普通員工的接受，并非一件容易的事情。在調研、設計、初步實施作業成本法的過程中，需要得到每個員工的配合。在初步實施作業成本法時，既要維持原有的傳統成本核算體系，又要根據作業成本法來計算教育成本，工作量之大，可以想象。因而必須得到學校高層的鼎力支持。

　　(二)應用作業成本法的根本目的在于控制成本，優化業務流程。作業成本法并非只是簡單意義上的成本會計核算，它的主要作用在于通過作業分析抓住關鍵作業，識別出那些“不增值”作業和浪費，使采取的管理措施能更有效地控制成本，優化業務流程。如果在高校教育成本核算中應用作業成本法，只局限于成本計算，而沒有對作業流程進行分析、重組，結果只會得不償失。

　　(三)遵循成本效益原則和重要性原則。作業成本法需要對大量的作業進行分析、確認、記錄和計量，增加了成本動因的確定、作業成本庫的選擇和作業成本的分配等額外工作，因此其實施成本是比較高的。在高校中，作業常常多達幾十種，甚至上百種、上千種，對這些作業一一進行分析是沒有必要的。只能根據成本效益原則和重要性原則，對那些相對于高校發展比較重要的作業進行分析。

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