固定資產(chǎn)稅收制度處理研究論文
(一)固定資產(chǎn)定義的比較
(1)企業(yè)會(huì)計(jì)制度的規(guī)定
企業(yè)會(huì)計(jì)制度的規(guī)定“固定資產(chǎn)是指使用期限超過(guò)1年的房屋、建筑物、機(jī)器、機(jī)械、運(yùn)輸工具以及其他與生產(chǎn)、經(jīng)營(yíng)有關(guān)的設(shè)備、器具、工具等。不屬于生產(chǎn)、經(jīng)營(yíng)主要設(shè)備的物品，單位價(jià)值在2000元以上，并且使用期限超過(guò)2年的，也應(yīng)當(dāng)作為固定資產(chǎn)。”
(2)稅法對(duì)固定資產(chǎn)定義的規(guī)定及差異比較
《企業(yè)所得稅暫行條例》第二十九條規(guī)定：“納稅人的固定資產(chǎn)，是指使用期限超過(guò)1年的房屋、建筑物、機(jī)器、機(jī)械、運(yùn)輸工具以及其他與生產(chǎn)、經(jīng)營(yíng)有關(guān)的設(shè)備、器具、工具等。不屬于生產(chǎn)、經(jīng)營(yíng)主要設(shè)備的物品，單位價(jià)值在2000元以上，并且使用期限超過(guò)2年的，也應(yīng)當(dāng)作為固定資產(chǎn)。
比較定義可以看出，企業(yè)會(huì)計(jì)制度與稅法對(duì)固定資產(chǎn)的定義本質(zhì)上基本是一致的。至于所說(shuō)的“不屬于生產(chǎn)、經(jīng)營(yíng)主要設(shè)備的物品”主要是指企業(yè)的環(huán)保設(shè)備和安全設(shè)備等資產(chǎn)，這些雖然不能直接為企業(yè)帶來(lái)經(jīng)濟(jì)利益，卻有助于企業(yè)從相關(guān)資產(chǎn)獲得經(jīng)濟(jì)利益，也應(yīng)當(dāng)確認(rèn)為固定資產(chǎn)。
(二)取得固定資產(chǎn)確認(rèn)的比較
(1)企業(yè)會(huì)計(jì)制度的規(guī)定
企業(yè)會(huì)計(jì)制度的規(guī)定“固定資產(chǎn)應(yīng)按其取得時(shí)的成本作為入賬的價(jià)值，取得時(shí)的成本包括買(mǎi)價(jià)、進(jìn)口關(guān)稅、運(yùn)輸和保險(xiǎn)等相關(guān)費(fèi)用，以及為使固定資產(chǎn)達(dá)到預(yù)定可使用狀態(tài)前所必要的支出。包括企業(yè)為取得固定資產(chǎn)而交納的增值稅、契稅、耕地占用稅、車(chē)輛購(gòu)置稅等相關(guān)稅費(fèi)。 ”
(2)稅法對(duì)固定資產(chǎn)確認(rèn)的規(guī)定及差異比較
稅法沒(méi)有對(duì)固定資產(chǎn)的確認(rèn)作出理論性的規(guī)定，主要采取了列舉法的定義方式，基本可以總結(jié)“固定資產(chǎn)應(yīng)按其取得時(shí)的實(shí)際成本作為入賬的價(jià)值，取得時(shí)的成本包括買(mǎi)價(jià)、進(jìn)口關(guān)稅、運(yùn)輸和保險(xiǎn)等相關(guān)費(fèi)用，以及為使固定資產(chǎn)達(dá)到預(yù)定使用狀態(tài)前所必要的支出�！� 這與企業(yè)會(huì)計(jì)制度的規(guī)定是不完全一樣的。兩者的差異是少了一個(gè)“可”字，也就是說(shuō)，會(huì)計(jì)制度從謹(jǐn)慎性原則出發(fā)，如果固定資產(chǎn)不能達(dá)到可使用的狀態(tài)，不能生產(chǎn)合格的產(chǎn)品或發(fā)揮正常的作用就不能確認(rèn)為固定資產(chǎn)，在這之前發(fā)生的費(fèi)用都作為固定資產(chǎn)的原值。稅法則從國(guó)家的角度出發(fā)，不能承擔(dān)企業(yè)經(jīng)營(yíng)風(fēng)險(xiǎn)，不承認(rèn)謹(jǐn)慎性原則，不管該固定資產(chǎn)是否能生產(chǎn)合格的產(chǎn)品或發(fā)揮正常的作用，只要可以使用就確認(rèn)為固定資產(chǎn)。例如，企業(yè)固定資產(chǎn)試生產(chǎn)費(fèi)用，根據(jù)上述原則會(huì)計(jì)上不作為收入而作為固定資產(chǎn)原值的一部分。但稅法則確認(rèn)為收入，不作為固定資產(chǎn)原值處理。固定資產(chǎn)取得時(shí)的成本具體差異情況如下：
1，購(gòu)置、自行建造的固定資產(chǎn)，稅法和會(huì)計(jì)制度的差異如上所述主要是對(duì)固定資產(chǎn)試生產(chǎn)的處理不同。反之，購(gòu)置或自制的不需要經(jīng)過(guò)調(diào)試過(guò)程即可使用的固定資產(chǎn)稅法和會(huì)計(jì)制度的規(guī)定是一致的。
另外，企業(yè)會(huì)計(jì)制度規(guī)定“外商投資企業(yè)因采購(gòu)國(guó)產(chǎn)設(shè)備而收到稅務(wù)機(jī)關(guān)退還的增值稅款，沖減固定資產(chǎn)的入賬價(jià)值。 ” 但是《關(guān)于企業(yè)補(bǔ)貼收入征稅等問(wèn)題的通知》財(cái)稅字[1995]第81號(hào)文件規(guī)定“企業(yè)取得國(guó)家財(cái)政性補(bǔ)貼和其他補(bǔ)貼收入，除國(guó)務(wù)院、財(cái)政部和國(guó)家稅務(wù)總局規(guī)定不計(jì)入損益者外，應(yīng)一律并入實(shí)際收到該補(bǔ)貼收入年度的應(yīng)納稅所得額�！彼赃@部分增值稅應(yīng)作為收入交納企業(yè)所得稅，這也是一個(gè)重要的差異。
2，投資者投入的固定資產(chǎn)，稅法規(guī)定必須按合同、協(xié)議確定的合理價(jià)格或者評(píng)估確認(rèn)的價(jià)格確定。也就是說(shuō)稅法對(duì)于投資獲得的固定資產(chǎn)的價(jià)值要求其合理性，必須符合其實(shí)際價(jià)值，不能完全按投資雙方確認(rèn)的價(jià)值為標(biāo)準(zhǔn)，這與企業(yè)會(huì)計(jì)制度完全按投資者確認(rèn)價(jià)值作為接受投資的固定資產(chǎn)的原值是不一樣的，這主要是防止關(guān)聯(lián)企業(yè)弄虛作假。
3, 融資租入的固定資產(chǎn)，稅法按照租賃協(xié)議或者合同確定的價(jià)款加上運(yùn)輸費(fèi)、途中保險(xiǎn)費(fèi)、安裝調(diào)試費(fèi)以及投入使用前發(fā)生的利息支出和匯兌損益等后的價(jià)值計(jì)價(jià)。企業(yè)會(huì)計(jì)制度則規(guī)定“按租賃開(kāi)始日租賃資產(chǎn)的原賬面價(jià)值與最低租賃付款額的現(xiàn)值兩者中較低者，作為入賬價(jià)值。如果融資租賃資產(chǎn)占企業(yè)資產(chǎn)總額比例等于或小于30%的，在租賃開(kāi)始日，企業(yè)也可按最低租賃付款額，作為固定資產(chǎn)的入賬價(jià)值。(也包括各種直接采購(gòu)費(fèi)用)”兩者的差異還是比較大的。會(huì)計(jì)制度考慮計(jì)價(jià)的合理性，而稅法則考慮的更多的是在目前我國(guó)會(huì)計(jì)實(shí)務(wù)和企業(yè)管理實(shí)踐中考慮折現(xiàn)因素的情況還不多見(jiàn)，稅法應(yīng)該具有可操作性。
例如，A公司融資租賃設(shè)備一臺(tái)，租期5年，合同價(jià)值400萬(wàn)，其他采購(gòu)費(fèi)用省略不計(jì)，每年支付該設(shè)備租賃款80萬(wàn)，該設(shè)備5年付款的現(xiàn)值320萬(wàn)。
按企業(yè)會(huì)計(jì)制度規(guī)定該設(shè)備原值=320萬(wàn)
按稅法規(guī)定該設(shè)備原值=400萬(wàn) 4，企業(yè)接受的債務(wù)人以非現(xiàn)金資產(chǎn)抵償債務(wù)方式取得的固定資產(chǎn)，稅法對(duì)這種取得的固定資產(chǎn)尚沒(méi)有明確規(guī)范，一般應(yīng)比照購(gòu)入的固定資產(chǎn)處理，即以取得的實(shí)際成本作為固定資產(chǎn)原值。這與企業(yè)會(huì)計(jì)制度按換入固定資產(chǎn)的應(yīng)收債權(quán)的賬面價(jià)值加上應(yīng)支付的相關(guān)稅費(fèi)作為原值是不一樣的。
例如，B公司欠A公司貨款40萬(wàn)，現(xiàn)將設(shè)備一臺(tái)作價(jià)40萬(wàn)償還欠款，該設(shè)備市價(jià)50萬(wàn)，其他采購(gòu)費(fèi)用省略不計(jì)。
按企業(yè)會(huì)計(jì)制度規(guī)定該設(shè)備原值=40萬(wàn)
按稅法規(guī)定該設(shè)備原值=50萬(wàn)
5，以非貨幣性交易換入的.固定資產(chǎn)，稅法對(duì)這種取得的固定資產(chǎn)尚沒(méi)有明確規(guī)范，一般應(yīng)比照購(gòu)入的固定資產(chǎn)處理，即以取得的實(shí)際成本作為固定資產(chǎn)原值。這與企業(yè)會(huì)計(jì)制度按換入換出資產(chǎn)的賬面價(jià)值加上應(yīng)支付的相關(guān)稅費(fèi)作為原值是不一樣的。
例如，B公司與A公司商定用設(shè)備一臺(tái)換A公司的40萬(wàn)的產(chǎn)品，該設(shè)備市價(jià)50萬(wàn)，其他采購(gòu)費(fèi)用省略不計(jì)。
按企業(yè)會(huì)計(jì)制度規(guī)定該設(shè)備原值=40萬(wàn)
按稅法規(guī)定該設(shè)備原值=50萬(wàn)
6，接受捐贈(zèng)的固定資產(chǎn)，會(huì)計(jì)制度和稅法的規(guī)定基本一致，按接受贈(zèng)與的固定資產(chǎn)，按發(fā)票所列金額加上由企業(yè)負(fù)擔(dān)的運(yùn)輸費(fèi)、保險(xiǎn)費(fèi)、安裝調(diào)試費(fèi)等確定;無(wú)所附發(fā)票的，按同類(lèi)設(shè)備的市價(jià)確定。
7，盤(pán)盈的固定資產(chǎn)，會(huì)計(jì)制度和稅法的規(guī)定基本一致，按同類(lèi)固定資產(chǎn)的重置完全價(jià)值計(jì)價(jià)。也就是按同類(lèi)或類(lèi)似固定資產(chǎn)的市場(chǎng)價(jià)格，減去按該項(xiàng)資產(chǎn)的新舊程度估計(jì)的價(jià)值損耗后的余額，作為原值。
例如， A公司盤(pán)盈設(shè)備一臺(tái)，該設(shè)備市價(jià)50萬(wàn)，成新率70%，其他采購(gòu)費(fèi)用省略不計(jì)。
該設(shè)備原值=50X70%=35萬(wàn)
8，經(jīng)批準(zhǔn)無(wú)償調(diào)入的固定資產(chǎn)，稅法對(duì)這種取得的固定資產(chǎn)尚沒(méi)有明確規(guī)范，一般應(yīng)比照購(gòu)入的固定資產(chǎn)處理，即以取得的實(shí)際成本作為固定資產(chǎn)原值。這與會(huì)計(jì)制度按調(diào)出單位的原來(lái)賬面價(jià)值加上發(fā)生的運(yùn)輸費(fèi)、安裝費(fèi)等相關(guān)費(fèi)用作為原值是不一樣的，要注意做納稅調(diào)整。
另外值得注意的是，會(huì)計(jì)制度規(guī)定對(duì)已達(dá)到預(yù)定可使用狀態(tài)但尚未辦理竣工決算手續(xù)的固定資產(chǎn)，可先按估計(jì)價(jià)值記賬，待確定實(shí)際價(jià)值后，再進(jìn)行調(diào)整。 稅法則不承認(rèn)暫估的固定資產(chǎn)價(jià)值，需要做納稅調(diào)整。還有根據(jù)企業(yè)會(huì)計(jì)制度的規(guī)定，利息費(fèi)用可以資本化作為固定資產(chǎn)的原值，而稅法則不允許這樣做。
(三)固定資產(chǎn)改良支出的規(guī)定及差異比較
固定資產(chǎn)改良支出是指固定資產(chǎn)的改造、改建、擴(kuò)建等支出，這種支出有使可能流入企業(yè)的經(jīng)濟(jì)利益超過(guò)了原先的估計(jì)，如延長(zhǎng)了固定資產(chǎn)的使用壽命，或者使產(chǎn)品質(zhì)量實(shí)質(zhì)性提高，或者使產(chǎn)品成本實(shí)質(zhì)性降低等作用。關(guān)于固定資產(chǎn)改良支出稅法和會(huì)計(jì)制度基本是一致的,都是按原固定資產(chǎn)的賬面價(jià)值，加上由于改建、擴(kuò)建而使該項(xiàng)資產(chǎn)達(dá)到預(yù)定可使用狀態(tài)前發(fā)生的支出，減改建、擴(kuò)建過(guò)程中發(fā)生的變價(jià)收入，作為入賬價(jià)值。
此外，稅法規(guī)定企業(yè)融資租賃租入的固定資產(chǎn)，應(yīng)按改良支出減改良過(guò)程中發(fā)生的變價(jià)收入后的差額計(jì)入固定資產(chǎn)的成本。
(四) 固定資產(chǎn)減值和處置的規(guī)定及差異比較
企業(yè)會(huì)計(jì)制度要求企業(yè)年末計(jì)提固定資產(chǎn)減值準(zhǔn)備，而稅法則不承認(rèn)這種減值，不能在企業(yè)所得稅稅前扣除。固定資產(chǎn)的處置稅法與企業(yè)會(huì)計(jì)制度的規(guī)定是一致的，都要求在“固定資產(chǎn)清理”科目匯集，最后計(jì)入“營(yíng)業(yè)外收入”或者“營(yíng)業(yè)外支出”。
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