審計監管與審計質量

審計監管與審計質量

[摘要]監管者應當重點促進和輔助競爭，通過政策導向來進步信息的透明度以及輔助事務所建立自我質量控制的程序來強化市場的作用，達到進步審計質量的目的。　　[關鍵詞]審計監管；審計質量；市場機制　　一、適度的審計監管是進步審計質量的重要因素　　審計的價值就在于它能夠進步的信息含量，因此審計師能否把他在審計過程中獲得的所有的信息正確地濃縮在他的報告里是非常重要的，其中有些信息對第三方來說是無法驗證的。在這個過程中，體現了審計師主觀能動性的職業判定起著重要的作用，它能夠增加審計對信息使用者的價值，所以它是進步審計質量的重要因素。因此對審計師來說僅僅具有獨立性是不夠的，他們還必須進行獨立的職業判定來提供不可驗證的重要信息。　　我們可以用信息學中的不完全契約來，審計師在他的職業判定中有兩種信息類型：一類是可以觀察并可驗證的，能夠從賬戶中直接反映出來并正確地傳遞給信息使用者的信息，稱之為客觀信息；另一類是可觀察可推測但不可驗證的或較難驗證的，只能以一種主觀的方式傳遞給信息使用者的信息，稱之為主觀信息。我們的監管體系應該能夠促使審計師更好地進行職業判定，把與客戶利益有關的客觀信息和主觀信息都傳遞給市場和第三方。　　（一）監管不當可能導致的錯誤　　對審計服務管得太緊或放任自流，監管者都會犯同樣多的錯誤。假如政策太緊，審計師將會執行防御性的審計，只使用客觀信息，由于在將來客戶出現了，主觀信息不能幫助審計師防御訴訟。假如政策太松，審計師就會屈從于客戶的要求，承認客戶的一些不真實、不客觀的信息表露。會計信息只有經過審計師職業判定才能反映會計賬戶的真實信息。[1]我們可以把審計師的職業判定放在會計信息使用者處理信息的過程中來理解。審計師出于自我保護隱瞞經職業判定得出的看法，就會誤導信息使用者。　�。ǘ�）市場對監管的彌補　　另一些審計師受市場提供的激勵（獲得較高的聲譽等），會適當地進行職業判定。只有監管機構制定了一些行業規則和懲罰的手段，審計機構和職員才有動力良好的職業聲譽，由于客戶會選擇聲譽好的審計機構。另一方面，市場本身也會產生一些懲罰措施。從某種意義上來說，市場在檢驗信息質量時比行政或系統更及時更有效：（1）市場并不限制特殊證據類型的使用；（2）市場是積累了無窮多個個體的決策后進行運作的，因此單個的變量就顯得不那么重要了；（3）市場的部分決策是由那些獲得充分信息的專業職員做出的；（4）和在法律程序下或自愿締結契約相比，在市場條件下的運作本錢是零。[2]也就是說，可以被審計師觀測到而法律體系不能驗證的信息，市場卻可以驗證到并反映出來。因此，假如潛伏的懲罰是來自于市場而不是來自于法律體系，審計師將會盡不猶豫地進行適當的職業判定，并將之運用到審計實務中，以期進步審計質量。　　二、審計師自我監視　　會計信息質量可以由直接的契約和間接的契約來保證。從形式上看，假如信息的提供者違反了契約規定，那么他將受到起訴并承擔法律責任。但這種只能用于一些特定形式的違約，而且需要高昂的訴訟本錢并且只能得到剛性的法律結果，特別是要求受害者必須證實其確實受到了損害且該損害是由審計師低質量的審計結果所造成的，這就弱化了會計信息使用者利用訴訟對審計質量進行監視的功能。另一方面，潛伏契約方一般都會相信會計信息提供者，因而不需要與信息提供者簽訂復雜的契約（實際上，這樣做也會增加雙方的交易本錢），由于隱性契約的存在，違約方還是要為他們的違約行為受到懲罰。一個很顯然的例子就是審計師的名譽損失通常與其違約被表露有關，公眾一旦意識到某審計師的審計缺乏獨立性，那么，這將會導致該審計師的客戶大量流失。與直接的契約相比，隱性契約的優越性在于它具有自然的適用性、適用范圍的廣泛性以及大量信息的低本錢。此外，市場做出某種決策行為也是分散的。由于存在潛伏的契約，每一個參與經濟活動的主體都可以對審計師的行為做出判定，這樣整個市場就有可能處理大量的各種各樣的信息，以至于讓那些違約行為受到應有的懲罰�！　∈袌鼋洕�的利益主體對審計質量的監視大部分是由于隱性契約的存在。審計師需要建立良好的聲譽、信息使用者需要維護自身利益等。這樣的隱性契約運行的機制是各經濟利益主體為了一定的利益不得不往履行該契約，這種利益我們稱之為準租金，即一定資源在其得到最好的利用時所體現的價值與其現行的使用方式下所體現的價值的差額。為了讓隱性契約運行的更加有效，必須存在一種可靠的承諾使得代理人（這里指審計師）能夠獲得準租金，那么審計師就能夠更好地履行其職責。讓審計師有動力認真履行其職責而不是受到市場懲罰的方式很多。　�。ㄒ唬└弑惧X的自我監視　　在市場經濟環境下，保證業績的高本錢戰略主要有兩種。第一，做廣告或通過其他的市場形式可以產生品牌效應，這樣廠商可以在不進步產品質量或不降低價格的條件下出售更多的商品。第二，監管者可以通過建立或答應設立進進該行業的準進制度來維護該職業的聲譽。這種規則通常是由隱性或顯性的職業同盟通過對潛伏進進者的技術能力或職業能力做出評估，看他是否能夠保證基本的執業質量，然后決定是否批準該公司進進。這種進進壁壘就會產生準租金。因此，他們將會保證最最少的執業質量，否則，只要他們玩忽職守，他們將面臨被驅逐或失往準租金�！　〉�是，從的角度看，這兩種維護質量的方式的本錢是相當高的，甚至對的審計行業是不適用的。　�。ǘ�）低本錢的自我監視　　鑒于上述，監管機構應該為保證業績的低本錢自我監視提供便利并加強這些方式的效果�！　�1.這種低本錢的自我監視形式的最基本的方式就是通過提供高于預期的審計質量并節制那些機會主義行為來進步審計師的聲譽。聲譽的價值是非常敏感的，當審計師有機會主義行為或武斷的行為，這種敏感將會變得對審計師不利。監管當局應當保證對聲譽的懲罰與審計師的執業違約行為相聯系，特別是要防止審計師在沒有違約的情況下受到懲罰。　　2.低本錢的自我監視也可以通過聲譽的拓展或將一個市場上的其他維護方式于另一個市場以方便契約的締結。一方面審計師利用從審計服務中建立起來的聲譽來賺取非審計服務費，同時，這種也是雙向的：審計師通過擴展其業務范圍的同時也會加強自我監視的措施以進步聲譽。因此，審計質量是可以在比較低的本錢下得到保證的或者在相同的維護本錢下取得更好的質量。　　3.第三種低本錢的自我監視是使用一些特殊的資產，這種特殊的資產會隨著客戶的流失以及提供者的放棄而減值或消失。在審計中，這樣的資產表現為對客戶信息的收集、自身經驗的積累以及市場的運作產生的效用等。這些資產可能成為審計師自我監視的工具也可能成為進步質量的障礙。審計師在審計中所扮演的角色主要依靠于審計師事務所的規模以及客戶資源的分散化程度。[3]假如審計師為了保護與個別客戶相聯系的這部分特殊資產而喪失獨立性，那么審計師將面臨著喪失更多的跟其他客戶相聯系的特殊資產。從以上分析，我們以為監管機構應當促進審計師事務所的業務的多元化，以使得審計師進步審計質量。　　三、強化外部監管可進步審計質量　　根據國內外審計市場的現狀，僅僅依據審計行業的自我監管出現了不少，審計質量也大打折扣。在尚不成熟的市場條件下，仍需要強化外部監管以進步審計質量，但監管者主要應通過間接的方式來輔助司法機構和市場進行正確判定并對違法違規者進行相應的懲罰，由于這種方式更及時且操縱較靈活�！　⊥獠勘O管可優化司法程序。監管者可以通過完善相關的法規以便***分遵照正當的司法程序對違法違規的審計師和事務所進行干預。這在現階段的中國審計市場上是迫切需要解決的題目。必要的規則可以加快市場的調節，有了完善的法律法規，才能談到優化市場機制運行，并促使審計師和事務所按法律法規、按市場良性競爭的要求開展業務，進步審計質量，使市場更加快速、正確地對相關信息做出反應�！　∫虼耍�監管者應當重點促進和輔助競爭，通過政策導向來進步信息的透明度以及輔助事務所建立自我質量控制的程序來強化市場的激勵，讓審計客戶通過市場的反應來選擇師事務所并調整所支付的審計用度�！　�審計監管者的功效可體現在以下幾個方面：　�。ㄒ唬┵|量標準的謹慎界定。在審計實務中，審計質量最低標準的存在本質上講就是對審計師職業責任的一種直接的維護機制。一種標準的建立既可以引導審計監管者的行為也可以有效遏制審計師的玩忽職守。[4]標準應該讓審計師明白什么樣的質量是審計過程中至少應能夠達到的程度。同時，也應該避免標準的過分嚴格，使得審計師采取防御性的審計謀略從而降低了審計的價值。市場中的隱性的自我監視即市場的選擇越重要，監管規則的作用就變得越弱，事務所的內部控制就顯得越有必要。由于，市場對審計師行為的判定并不是依據審計的相關標準而是依據審計結果及后果，這也正是我們以為比較理想的一種對審計質量的控制，也是今后審計監管的方向。當然，目前間隔這個理想還相差甚遠，還需要加強監管力度來規范不成熟的市場�！　。ǘ�）聲譽的保護。聲譽對審計質量的保證的效力來源于它對質量較高的敏感性。在市場經濟中，既有事務所與審計客戶串通起來欺騙信息使用者自毀聲譽的情況，也有具有一定聲譽的事務所成為機會主義或武斷行為的犧牲品的可能。因此，規則的一個本質屬性就是在違反職責與聲譽的懲罰間保持一定的平衡。總之，當事務所并沒有審計失敗的時候，他們就不應該受到聲譽上的損失。在制度框架中，我們一方面要鼓勵競爭，另一方面，又要防止其他相關利益團體采用不適當的行為對審計師的聲譽進行損害。審計領域的司法體系和監管當局應該充分意識到一種好的貿易信譽是非常有價值的，并且這種價值對審計質量具有很高的敏感性�！　。ㄈ�）促使表露更多的與市場功能相關的信息。在一個開放的市場上，監管規則應該幫助具有控制質量和懲罰機制功能的信息進行充分的活動。一種可能的途徑就是要求表露一些審計師們不愿表露的私有信息。但出于多種考慮審計師可能不愿表露他們本想主動表露的信息，這時的信息將達不到信息數目和的最優狀態。例如，表露相關信息會破壞對客戶的保密性，特別是向客戶的競爭對手揭露了客戶有戰略價值的信息。很多種類的信息只有在所有事務所都表露的情況下才能得到正的收益。因此，只要有些事務所不往表露，則另一些事務所也會傾向于不表露，這樣所有的事務所都不會表露�！　∫虼耍�監管當局應該集中精力來消除各種可能阻礙審計師自愿表露某些應當表露的信息的障礙。如，監管者可以適當規定一些強制性的表露。而且，監管者可以依據過往的情況對相關審計師的信息表露行為進行糾正，通過向市場提供更多信息，使信息變得更加透明，這樣市場可以對審計質量做出快速的反應。同時，監管當局可以利用自身的上風地位來收集和處理相關信息并進行統計和監控，可以依據法規收集信息，表露那些向市場競爭妥協的審計師�！　。ㄋ模┩ㄟ^監管當局監控質量標準的執行程度有一個自然的上風：他們能夠把握全局，更好地理解專家們執行的職業原則。但是，風險同樣應該要考慮到的。由公共監管機構進行控制可能是滯后的、缺乏效率的或者本錢是很高的。另一方面，由人來執行相應的監管活動很可能屈服于外界壓力。因此，監管者應當優化司法程序或市場本身的功能來達到控制的目的。　　[]　　[1]Grout，P.，I.Jewitt，C.PongandG.Whittington.AuditorProfessionalJudgment：ImplicationsforRegulationandtheLaw[J].EconomicPolicy，1994.（10）�！　�[2]張維迎。博弈論與信息經濟學[M].上海：上海人民出版社，1996.　　[3]DeAngelo，L.E……AuditorSizeandQuality[J].JournalofAc countingandEconomics，1981，（12）�！　�[4]Carcello，J.V.，andZ.V.Palmrose.AuditorLitigationandModifiedReportingonBankruptClients[J].JournalofAccount ingResearch，1994，（Supplement）。

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