論對戰略管理會計相關問題的再認識

論對戰略管理會計相關問題的再認識

摘要：伴隨著戰略管理而產生的戰略管理會計通過企業外部環境和競爭對手等相關戰略信息的提供，協助企業制定、實施戰略計劃以取得競爭優勢。本文對戰略管理會計的基本內涵、研究的主要問題以及戰略管理會計在我國的實踐運用應注意的問題進行了初步地分析。
　　關鍵詞：戰略；戰略管理會計；戰略成本；戰略業績評價
世紀80年代以來，戰略管理的理念導致了企業管理模式的變革，企業的管理從一般意義上的戰術層面上升為戰略的層次。這就要求為管理決策提供信息支持的管理會計也必須具有戰略性視野。本文擬就戰略管理會計的基本問題作一些初步地探研。
　　一、戰略管理會計的內涵最早將管理會計與戰略管理聯系起來的是英國學者西蒙(Simmonds)，他在1981年發表的《戰略管理會計》一文中將其定義為：用于構建與監督企業戰略有關的企業及其競爭對手的管理會計數據的提供與分析。它與傳統的管理會計最大的區別在于其不再從企業內部效率的角度看待利潤的增長，而是著眼于從企業外部所獲取的市場競爭中的地位。在其后許多會計學者對此進行了進一步地補充與完善：如美國會計學者威爾遜(Wilson)在《戰略管理會計》一書中，將其定義為：戰略管理會計是明確強調戰略問題相關的一種管理會計方法，它通過運用財務信息來發展卓越的戰略，以取得持久的競爭優勢，從而更加拓展了管理會計的范圍；而布朗威滋(Bromwich)和比馬妮(Bhimani)在他們合作發表《管理會計：發展還是變革》和《管理會計：發展的道路》兩篇論文中，將其定義為：收集并分析企業產品在市場和競爭對手方面的成本以及成本結構的信息，并在一定時期內監督企業競爭對手的戰略。
　　戰略管理會計在我國剛開始興起，王化成、楊景巖的觀點是：戰略管理會計是以企業價值最大化為目標，運用靈活多樣的方法，收集、加工、整理與企業戰略管理相關的各種信息，并據此來幫助管理當局確立戰略目標，進行戰略規劃、評價戰略規劃業績的一個管理會計分支 ；還有一些學者認為，戰略管理會計是以取得整體競爭優勢為主要目標，用戰略觀念審視企業外部和內部信息，強調財務與非財務信息、數量與非數量信息并重，為企業戰略及企業戰術的制訂、執行和考評，揭示企業在整個行業中的地位及其發展前景，建立預警分析系統，提供全面、相關和多元化信息而形成的現代管理會計與戰略管理融為一體的新興交叉學科。
　　綜上所述，對戰略管理會計的認識應體現三個方面的要素：一是其戰略的目標與戰略服務的宗旨；二是信息提供實現戰略支持的路徑；三是對傳統管理會計的延伸。
　　基于上述認識，戰略管理會計的定義可以表述如下：戰略管理會計是為企業實現戰略管理目標所建立的新型管理會計信息系統，它通過戰略的視野促進企業實現長遠價值最大化，并提供與企業戰略管理相關的各種財務與非財務、數量與非數量信息，幫助管理當局進行戰略制定、戰略實施和戰略評價，以維持和發展企業持久的競爭優勢。它是傳統管理會計的繼承和發展，是與企業管理發展到戰略管理階段相適應的現代型管理會計。其具有外向性(體現為外部競爭對手的戰略分析)、綜合性(體現為全方位的信息)、整體性(體現為各部門與各環節的協力)與應變性(體現為理念與方法的時代性)等特征。
　　二、戰略管理會計研究的主要內容一)戰略目標的制定戰略是對事關全局的發展目標和發展趨勢所作的謀劃，是指導全局的計劃和策略。戰略一經確定，將在相當長的時期內對企業未來整體格局的發展演變起指導作用。戰略管理會計的最終目標與企業的總目標是一致的，即通過建立企業競爭優勢，增強企業市場競爭力，實現企業價值(是企業現實與未來收益、有形與無形資產等的綜合表現)最大化。
　　戰略管理會計的具體目標主要包括以下三個方面：
　　競爭戰略目標，在企業面臨激烈的市場競爭環境下，如何取得競爭的優勢是企業經營成敗的關鍵之所在，競爭戰略理所當然地成為企業的戰略目標；(2)戰略管理決策目標，通過外部信息的分析與企業內部資源的有效整合，在差異化(體現產品的個性特性戰略)和低成本產品成本的持續降低)兩個方面實施戰略管理。促進企業競爭優勢目標的確立；(3)戰略業績評價目標，即建立與戰略管理目標相適應的信息傳遞和反饋機制，為戰略業績評價提供依據。
　　二)戰略成本管理低成本戰略也是企業取得市場競爭優勢的重要法碼，成本管理是最能體現企業綜合管理的水平，它涉及到一個從項目投資、生產工藝與產品的研究開發與設計、生產與銷售等進行全方位監控的過程。傳統管理會計對成本的控制主要基于生產過程中與生產要素相關成本項目的控制。事實上，經過研究表明，在現代的企業全新的制造環境下，產品最終生產成本中的80％在產品設計階段就已經確定了，而戰略成本管理是一種全面性與前瞻性相結合的成本管理方法，全面性是指成本管理的全方位、全過程與全員的三全管理過程，全方位提供了成本管理的視野，全過程是成本管理的步驟與程序，而全員是成本管理的重要保障。前瞻性主要有兩層涵義：一是從取得競爭優勢的視野去認識成本，成本不應是能夠達到多少?而是應是多少?二是從成本發生的動因去認識成本，事實上，任何成本的發生都取決于特定的經濟活動，企業產品的生產過程既是價值鏈的形成過程，同時也是費用的發生和產品成本的形成過程，企業將產品交給顧客的同時，也將產品的價值移交給了顧客。企業生產經營活動的有序進行構成了相互聯系的生產活動鏈，生產經營活動鏈也就是企業的價值鏈。價值鏈的分析不僅要分析構成價值鏈的單個活動，還要從價值活動的相互聯系中分析各項活動對企業競爭力的影響。
　　三)戰略性經營與投資決策傳統管理會計在進行經營決策和投資決策的分析時，受許多先前假設的影響，存在著短期化和簡單化的缺陷，很難從戰略高度為企業提供有關全局性和長遠性的決策所需要的有用信息。戰略管理會計是為企業戰略管理提供各種相關、可靠信息的，在提供與經營投資決策有關的信息的過程中，克服了傳統管理會計所存在的短期性和簡單化的缺陷，以戰略的眼光提供全局性和長遠性的與決策相關的有用信息。具體表現在以下兩個方面：
　　一是在固定成本長期變動及產銷不平衡的條件下本量利分析方法及其運用，在傳統以短期為特征本量利分析模式中，固定成本與變動成本的劃分是以一定的相關范圍為基礎的，并假定產銷平衡、產銷量的變動不會影響價格和成本的變動，這樣條件下建立的確定型的線性分析模式顯然只適用于短時期內，從較長時期來看，這些因素很難保持固定不變的�？紤]到這兩方面的因素，就必須建立以(銷量不確定和因素不確定)為特征的不確定條件下的本量利分析模型和以非線性為特征的曲線式本量利分析模型；二是表現在長期投資決策方面。傳統的長期投資決策分析有兩個假定基礎：一個是資本性投資集中在建設期內，項目經營期不再追加投資；另一個是營運資金在期初一次墊付，期末一次收回。戰略管理會計突破了這兩個假定，把資本性投資與營運資金在項目經營期間隨著產銷量變化而變動的部分也充分考慮了進去，企業可根據變動部分合理的調整制定新的投資決策。
　　四)戰略性業績評價從戰略管理的角度看，業績評價是連接戰略目標和企業經營活動的橋梁。良好的業績評價體系可以將企業的戰略目標具體化，并且有效地引導管理者的決策行為。傳統管理會計以投資報酬率來評價企業的業績，它的缺陷主要表現在：首先，投資報酬率是以一定期間的會計收益為基礎來計算的，這極容易導致決策者的短期行為；其次，投資報酬率只是對結果的考評，難以體現對過程的控制。從戰略角度看，企業的競爭能力受到外部環境、內部條件和競爭態勢的不同影響。競爭的加劇使以取得競爭優勢和滿足顧客需求為導向的經營理念成為企業一切經營戰略的核心思想。競爭使企業經營面臨的不穩定因素越來越多，市場的增長、顧客的需求、產品生命周期、技術更新等的變化速度的不斷提高，如何以最直接、最簡便的方式滿足顧客需求，如何構造企業的組織體系以便能夠對環境變化作出靈敏反應。傳統的業績財務計量方法由此受到挑戰，這就需要企業在業績的財務計量基礎之上，從更高層次上對企業的業績進行更為全面綜合的評價。戰略管理會計將戰略思想貫穿于企業的業績評價之中，運用財務和非財務指標，利用戰略性業績評價來保持企業的長期競爭優勢。
　　企業業績的綜合評價包括業績的財務計量和非財務計量兩個方面。業績的財務計量在傳統上占主導地位。
　　然而，當競爭環境越來越需要管理者重視和進行經營決策時，如市場占有率、技術革新、顧客滿意度、服務水平、產品質量、市場戰略、人力資源等非財務計量指標便被更多地用于衡量企業的業績，在企業業績計量方面起著更大的作用。非財務計量指標能更好的完成業績計量的診斷職能，直接地計量生產活動，更好地預測企業未來現金流量的方向。
　　計量業績的非財務指標必須結合企業所處行業的特 點、企業的發展目標和發展戰略來確定。不同行業的企業和同一行業的不同企業，其目標、使命和戰略各不相同，其業績衡量指標也不同。至今發展比較成熟且被廣泛采用的非財務業績評價方法有平衡記分卡法． 平衡記分卡從財務、顧客、內部業務流程、員工等相互聯系的叫個方面將企業的戰略目標進行系統化、定量化、具體化．很好的平衡了財務與非財務指標、近期與遠期目標、鄙與外部因素之間的關系，使企業的戰略能有效的轉化為組織各個層次的行動。
　　三、戰略管理會計在我國運用的思考世界經濟的一體化，知識經濟飛速發展，我國在實施現代企業制度和經濟可持續發展的過程中，應充分運用戰略管理思想，提升企業的市場競爭能力，是管理會計在中國發展的重要趨勢。如何將國外先進的戰略管理會計思想與我國企業的管理實踐有效地結合，是我們研究戰略管理會計應謹思的問題。
　　一)實質重于形式戰略管理會計的實質在于能夠將先進的戰略理念和企業管理實踐有機地結合起來，再好的理念如不能用于與其相適應的管理環境，其實踐效果肯定會流于形式。如我們國家在上世紀8o年代從日本引進的全面質量管理來控制產品的質量，主要是注重對質量管理相關的職能部門的建設；而真正意義的全面質量管理的本質是通過全方位、全過程和全員的全面質量意識，并將其形成一種普遍自覺的實踐行為。如何避免形式重于實質現象的出現，應注重解決下列三個問題：一是全體員工的戰略意識，戰略管理是一種綜合性的管理工程，其涉及到方方面面，僅靠會計人員提供所謂的戰略管理會計信息是不夠的；二是信息系統的建立與完善，與企業戰略相關的信息重部與市場競爭對手有關的各種財務與非財務信息，這些信息的收集、整理、綜合與運用反饋與信息系統的建立相關；三是重視形成戰略管理各環節的協調與優化，戰略管理不是某一種單純的技術管理工作，其滲透到企業內外部各相關的環節，各環節之間的協調是戰略管理綜合目標實現的基本保障。
　　二)重視復合型人才的培養人是管理的第一要物，而我國企業目前的管理是以專業分工分割在不同領域，實現專業化的職能管理。事實．許多戰略管理的問題必須從戰略的高度進行換位思考如戰略管理會計中的戰略成本管理問題，目前的體制是會計人員負責成本的管理工作，但其由于不懂得工藝流程與工程技術，很難抓住成本控制的核心環節(效能分析)；而我們的工程技術人員只懂得技術，但對產品成本的構成了解甚少，這也是導致許多先進技術缺乏推廣運用價值的關鍵所在。能融合成本管理全過程的復合性工程成本師的培養對提高成本管理的效能是至關重要的。
　　三)善于總結具有中國特色的經驗在我國企業管理實踐中，總結出了許多有益的經驗，如上世紀5O年代的班組經濟核算、看板管理等，戰略管理是一種實踐性較強的綜合性管理工作，其存在的土壤仍然扎根于各具特點的管理實踐。如日本企業與美國企業在對成本管理的理念與實踐上也仍然存在著許多差異，日本企業倡導改善成本管理思想；而美國企業則倡導目標成本管理思想。應注重將國外成功經驗與我國特有的管理方法有機結合起來，避免一刀切。

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