變革會計分期基本前提之辨析

變革會計分期基本前提之辨析

【摘要】在當前與未來快速經濟(如網絡經濟)環境下，對會計分期的認識產生了分歧，質疑會計分期存在的合理性與必要性。會計分期何去何從？答案是會計分期未必要但有益，出路在于變革會計分期。本文提出“會計分期并非會計前提，只是會計約定，但會長期存在�！敝荚跒榈於ㄐ碌臅�計理論基石“增磚添瓦”。這一理論基石論點是對當今會計工作處理經濟活動業務的客觀反映，并將適應未來信息經濟技術環境的變化。
【關鍵詞】網絡經濟環境會計分期變革會計約定


　　1673年，法國國王路易十四簽署《商業條令》，規定商人必須每兩年編制財產目錄，標志著會計分期思想的逐步形成。隨著工業革命的成功，工廠逐漸采用機器設備等長期資產，經濟活動的重心也告別了合伙冒險的商業活動，過渡到生產經營的工業活動。為了便于對企業連續不斷的生產經營活動及其結果進行核算，計算損益、編制報告，人們對生產經營活動日期進行劃分，劃分成一個個起訖日期，這一個個起訖日期就是會計分期。會計分期從本質上來說，并不要求企業持續經營，斷斷續續經營或不經營，則經營成果較少或者沒有而已；但并不影響會計進行核算、計算損益、編制報告。后來將會計分期設定成了會計核算工作的基本前提，成了四大會計基本前提之一，一直沿用至今。當今經濟技術環境的變遷，特別是快速經濟(如網絡經濟)的出現與發展,對會計分期產生了沖擊,其合理性、必要性受到質疑。鑒于此，筆者對會計分期基本前提進行了大變革，將會計分期設定為會計約定(新的會計理論基石之一)，使其內涵更為準確，從而適應當今會計所處的經濟技術客觀環境。

一會計分期之沖擊

　　會計分期受到來自各個方面的沖擊，例如，快速經濟中財務報告的縮短致使用作財務報告期的會計分期自然就得縮短，又網絡經濟中業務或交易的短暫性亦使會計分期必須變短，這些都沖擊著會計分期基本前提；于是有人開始質疑會計分期的合理性、必要性。
1．縮短財務報告期對會計分期的沖擊
　　現在的財務報告期一般是一年、半年，最短也是一月，相對當今經濟快速發展來說確實太長，已經與實際需要很不相適應，需要大大縮短。
⑴投資者及時了解企業經營情況而需縮短財務報告期。證券市場的投資者們往往需要迅速、及時地了解企業的經營狀況，以便對股票價值的快速變化及時做出反應。而以往的每年各一次中期報告和年度報告，已逐漸不能滿足投資者對信息的需要。信息技術的發展使得會計信息披露的成本巨減，從而股票投資者毋需等待半年甚至一年從中報或年報中獲悉有關信息，可以及時地從網絡會計信息系統中每月、每旬、每周，甚至每日獲得相關信息，更準確地預測未來的投資收益。這樣就需增加財務報告次數，縮短報告期，自然會計分期隨之變短，傳統會計分期基本前提即受到沖擊。
⑵管理者監控企業風險需要財務報告期變短。管理者對企業經營風險的監控，在很大程度上是依據財務報告所提供的信息，進行分析和判斷未來的收益是否大于成本。在手工會計下，報告提供越頻繁，信息成本越高。在工業社會中，有形資產是企業的主要財富，有形資產的主體構成是自然資源，企業只要占據了一定的自然資源，便不會面臨太大的經營風險。因此，同較低的經營風險水平相比，花費較高的信息成本進行頻繁的監控，是不經濟的，也是沒有必要的。而到了信息社會，專有技術、專利權、研究與開發事項等無形資產，將成為企業的主要財富；企業未來的競爭將主要依賴于人的智力和創意的競爭；這些都使企業處于更為激烈的競爭環境之中，以致經營風險大大增加。因此，企業需要縮短報告期提供財務信息，加強對經營風險的控制。由于信息技術的發展，財務報告的信息成本大幅度下降，從而縮短財務報告期提供會計信息成為了現實，致使相關的會計分期受到沖擊。
⑶新出現的“實時財務報告系統”可在任何時點上提供財務報告，突破了會計分期基本前提。實時報告系統也被稱為“同步財務報告系統”或“全天候財務報告系統”，從原始數據的錄入到數據處理直至生成財務報告都是通過互聯網的會計信息處理系統完成。企業所發生的各種生產經營活動和事項在發生時即可以記錄、處理和報告，并將其存儲在可供使用者查閱的數據庫中。用戶可隨時獲得實時報告信息，不必再等到已成為歷史信息的報告。這樣可使財務信息在滿足使用者的信息需要上，真正實現“多、快、好、省”。實時財務報告系統的出現與發展，極大地改變著傳統財務報告的生成與傳播方式，也直接沖擊著會計分期基本前提。
2．網絡企業經營活動對會計分期的沖擊
　　網絡經濟環境中虛擬企業經營活動具有短暫性，適時介入、退出與轉換，人力資本、經濟資源快速流動。虛擬企業通過Internet手段，將大量的網絡資源(技術、資金、人力資本等)迅速組織起來，并按照客戶的具體要求進行產品創新、開發、設計、生產、制造、銷售、服務和最終消費。但當合作的項目一旦完成，就對項目收益進行結算。之后，虛擬企業又重新尋找新的投資合作項目。網絡資源在網絡媒介中實現著快速的流動和整合，不存在權責發生制、歷史成本和跨期攤提等會計程序和方法。顯然網絡經濟活動的周期大大縮短，對會計分期基本前提產生巨大沖擊，將給會計領域帶來一場全方位的、根本性的變革。
3．對會計分期合理性與必要性的質疑
　　由上面的討論可知，會計分期基本前提受到多方面沖擊，從而對會計分期存在的合理性與必要性產生了質疑，并形成一些觀點：①認為會計分期沒有必要。信息經濟技術環境下會計信息可實時生成，用戶可根據需要，通過網絡隨時獲取會計報告，不必等到會計期間結束后才能獲得信息。因此，會計分期基本前提沒有必要繼續存在，應予取消。②認為會計分期應由交易期間替代。在網絡經濟環境下，虛擬企業可能在一個極短的時間內完成一項交易，然后自行解散；這樣實行會計分期非常困難，因此應使用交易期間代替它。③認為會計分期使信息失真。對持續不斷的經濟活動期，人為地劃分會計期間，會計信息處理時，有時需預提費用、待攤費用等，這必然引起客觀經濟現實與會計信息存在一定程度的差異，因而造成信息失真。
　　由上可見，會計分期基本前提受到了各方面的沖擊，并對其存在的合理性與必要性產生了一些質疑。會計分期何去何從？筆者認為變革會計分期基本前提是必由之路。

二會計分期之變革

　　會計分期基本前提是工業經濟環境下對會計實踐的認識，但是當今信息經濟技術環境下會計實踐發生了巨大變化，其認識應該相應變化。筆者對會計分期基本前提進行了大變革，將會計分期設定為會計約定。這樣擺脫了傳統會計分期基本前提所面臨的問題，同時使會計分期的內涵發生了質變，致使會計與當今經濟技術環境相適應。
1．會計分期不再是基本前提
　　當今社會經濟技術環境發生巨大變化，會計分期也要做出相應的變化，總的趨勢是越變越短。因為不論是從企業提高控制經營風險能力的角度，還是從外部投資者、債權人進行投資決策的角度，都要求盡可能地縮短報表提供的周期，將盡可能“新”的信息呈報出來，以便迅速將風險控制在可以承受的范圍之內。再者，網絡經濟中虛擬公司的出現對會計分期基本前提產生了巨大沖擊。虛擬公司概念是美國人米切爾和貝爾1994年3月率先提出來的，它是基于網絡技術環境的臨時性經濟組織，分合迅速。在國內，有關虛擬公司的存在將導致會計分期基本前提消亡的說法到了人云亦云的地步，認為虛擬公司對四大會計基本前提都提出了挑戰，而且會成為會計分期基本前提的“終結者”。虛擬公司的一切交易都在網絡上進行，交易瞬間完成，資金也可即時劃撥，交易結束后，即可解散，這就要求會計的報告期必須盡可能地縮短，為信息使用者提供及時、最新的會計信息。又由于日益強大的信息技術，無需花費大量的時間和精力，就可以快速地生成與傳送財務報告信息，這就使得縮短會計期間具有了可操作性。特別“實時財務報告系統”可在任何時點上提供財務報告，突破了會計分期基本前提，在會計信息處理工作中可以沒有會計分期，因而會計分期不再是基本前提。若仍將會計分期稱為基本前提是不準確的。

2．會計分期只是會計約定
　　約定的含義是經過商量而確定；但約定是可以違背的。例如，計算機語言的程序設計中用C開頭的變量名(如CName)表示字符變量，這就是一種約定。實際上，不用C字母開頭的變量表示字符變量也行，但是沒有約定的使用方便、習慣。因此，通常都按約定的方法來做事情。時間長了習慣了也就不再改變這種約定了，其實可以不按約定的方法去做事情。這也就是通常所說的約定俗成，即通過長期實踐而認定或形成。當今經濟技術環境下會計分期的本質特征的描述用會計約定來界定它，正恰如其分。會計約定是會計學或會計信息處理工作中約定的簡稱。會計分期是一個會計約定，其含義是指，會計分期可以商量而確定，但是會計分期這個約定可以違背，即可以不分期，同樣可以有會計(信息處理工作)。例如，網絡經濟中的會計，有時就無法進行會計分期：“實時財務報告系統”提供一種聯機實時報告，可在任何時點上提供財務報告，這樣會計分期就蕩然無存，那么會計如何分期？但會計仍然存在。因此本質上來說，可以無須會計分期；但按會計分期來進行會計信息處理工作會很方便、習慣。這些都充分說明，會計分期只是會計約定。
　　接下來是會計分期約定多長期間為好？這是個需要深入調查研究的問題。目前將農業經濟活動周期日歷年度確定為會計分期并非最好，因為經濟活動業務成本、費用、收益等與日歷年度并沒有內在的經濟效益關系，如工業經濟與日歷年度有什么關系，特別是網絡經濟與日歷年度幾乎毫無關系。所以將日歷年度作為會計分期，效益怎樣有待探求。能證明會計分期為日歷年度的效益最高嗎？能說明這樣滿足經濟發展的需求最好嗎？如若不能，遲早改也，即可另行約定。

三會計分期之便利

會計分期未必必要但還是有很多便利的，不管是投資者、經營者，還是信息處理者、信息使用者，都可享受到會計分期的便利。
1．會計分期對企業投資者帶來的便利
企業可以看成是投資者進行投資的一個項目，是投資者獲取投資報酬的一個工具。投資者既然要獲取投資報酬，就不可能等到企業清算的那一刻。因此，就需要人為地將企業持續不斷的經營活動劃分為若干個相等的期間，以便向投資者反映企業在特定期間內的經營成果和特定時間的財務狀況及其變動情況；從而投資者了解或證實企業的狀況，判斷投資的回報前景以及進行相關的決策。實際上，會計分期是收入、費用、利潤的確認和計量的前提。收入是“會計期間內經濟利益的增加”，費用是“會計期間內經濟利益的減少”，利潤是收入與費用之差，而會計分期的重要作用就是方便利潤的計算和分配，除非利潤的分配是實時的。即使是在網絡電算化會計信息處理系統下可以提供實時財務報告(經營成果)，對投資者仍需了解一段時間內企業的收入、費用、利潤及其財務狀況，此時會計分期也可為解決這類問題帶來便利。
2．會計分期對企業經營活動帶來的便利
企業經營活動，需要過一定的時期，就將其財務狀況進行總結和分析，一方面使信息使用者及時獲得有關企業的財務狀況，更重要的另一方面是將企業的這一財務總結和分析，與上一個時期進行相應的比較，進而制定企業進一步的經營發展戰略。相應的《企業會計制度》中規定，“企業的會計核算方法前后各期應當保持一致，不得隨意變更”，“核算應當按照規定的會計處理方法進行，會計指標應當口徑一致，相互可比”。同時，“年度、半年度會計報表至少應當反映兩個年度或相關兩個期間的比較數據”。這些規定都體現了會計信息處理的可比性和一致性原則，目的在于增強會計信息對決策的有用性。但如果沒有會計分期，這些規定都將無法實施，將給企業經營活動帶來諸多不便。
3．會計分期對會計信息處理帶來的便利
會計信息不可能等到企業停業清算后才提供，因此必須分期結算賬目，分期提供會計報告。《企業會計制度》規定，企業應定期結賬和編制會計報表，然而目前以日歷年度為會計分期的年度財務報表、即使是以半年、季度為會計分期的財務報表也已經越來越不能滿足會計信息使用者的需要。因此有研究者提出應該修訂會計分期，將其大小縮短，按季、月甚至旬劃分會計期間；這只是會計分期的變化，并沒有否定會計分期的存在性。正因為有了會計分期，才有“本期”、“前期”和“后期”的概念，才有了“權責發生制”的記賬基礎，以及可比性、一貫性、及時性、劃分收益性支出與資本性支出等一系列重要的會計原則及一整套的會計核算程序和方法。由此可見，在現階段會計分期對會計信息處理起著重要作用，帶來很大方便。
4．會計分期對會計信息使用帶來的便利
會計信息使用有外部信息使用和內部信息使用之分。外部信息使用是企業外部用戶如投資者、債權人、政府、銀行及社會公眾使用企業信息；內部信息使用是企業內部決策者與員工使用自身信息。對于外部信息使用，則必須劃分統一會計期間，采用統一會計報告方式，只有這樣才便于外部用戶閱讀和理解企業信息。例如，對企業會計信息進行比較，需要就某個會計分期的會計信息進行比較，如果離開統一的會計分期，各個企業自行其是，各自為政，則如何進行信息比較？由此可見，會計分期對企業外部信息使用帶來了多少方便。比如，債權人需要不同期間的企業會計信息以便分析資金的安全性，稅務機關要求企業定期申報納稅等，這些都離不開會計分期。對于內部信息使用，雖然不象外部信息使用那樣拘泥于統一的會計分期，但也可類同進行會計分期，以便于信息使用。

四會計分期之優化

會計分期是為了定期總結企業的經營狀況，人為地將單位或企業持續不斷的經濟活動期分割成若干較短的時間間隔，并將其作為編制一個個財務報告的時間范圍。這樣做在會計實務上是可行的，但是缺乏理論分析、探討。筆者認為有必要深入探究會計分期，從而獲得最優會計分期。
1．從信息服務成本上尋求最優會計分期
在過去的手工會計環境下，會計循環中的每個步驟都需要耗費一定數量的人力勞動以及筆墨和紙張。因此，分期越多，次數越頻繁，提供信息的成本會隨之提高。然而，在電算化會計信息處理系統的情況下，會計人員只需將各類明細信息搜集并錄入計算機中形成一個具體而齊全的基礎數據庫，往后各種報告或報表可由計算機依據一定的指令從基礎數據庫中自動搜集、分類、匯總相關的數據制成，成本低廉。企業只需在形成基礎數據庫的環節中花費構成會計信息系統的錄入成本，以后基礎數據庫中的數據被使用的頻率越高，即以此為基礎產生的報告或報表越多，單位報告或報表的成本就越低。這與手工環境下，會計信息成本與會計循環次數成正比的情況正好相反。因而，以前會計分期較長，現在可從信息服務成本角度出發，縮短會計分期，提高信息時效性，進而尋求信息服務成本最低的最優會計分期。
2．從經濟活動效益上尋求最優會計分期
首先，考察一下會計分期是怎樣形成的：從會計為經濟主體的經濟活動服務的理論來說，會計是對其經濟活動業務事項的確認、記錄、計量、監督、反映和報告，而每處理一個周期內的經濟活動業務事項，會計業務工作就循環一次，于是會計分期取成了經濟活動周期(因會計是為其服務的，應處于從屬地位)。由此得知，經濟主體的經濟活動周期便是會計分期的由來，即會計分期就是經濟活動周期。最典型的例子就是農業會計分期：由于農業經濟活動周期取決于日歷年度，即一個年度就是一個周期；又一個周期就是一個會計分期，所以一個年度就是農業的一個會計分期。正因為農業的會計分期為一年，以致于國家為了便于對各類經濟活動的管理，特別是農業經濟活動的管理，將全國的會計分期取成了農業經濟活動的周期即一個日歷年度。
顯然由上面的分析可知，現有的會計分期并非從經濟活動效益上考慮確定的，筆者認為應該以效益為主來確定會計分期。實際操作時，可按哪類經濟活動在國民經濟中起主導作用，就取哪類經濟活動周期為會計分期，這也體現了效益思想�；蛘邫嗪飧黝惤洕�活動周期的情況選取一個為會計分期。亦可從會計工作的運行費用低的角度來選取，尋求最優或滿意的會計分期。此為會計分期的優化，就是求最優的會計分期。最優會計分期就是在各類經濟活動周期中尋求一個最優周期，這是理論上應該選取的會計分期。

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