研究增值稅轉型相關會計問題

研究增值稅轉型相關會計問題

摘要：基于2009年增值稅制轉型,促使增值稅“稅會分離”的核算差異加劇的情況,本文首先概述增值稅轉型對會計核算的影響,并剖析相關問題,最后闡述了完善增值稅涉稅會計處理的相關建議。

關鍵詞:增值稅轉型;會計核算;稅會分離

　　
　　一、增值稅轉型對會計核算的影響
　　
　　此次增值稅改革的核心是實行消費型增值稅,固定資產等相關涉稅會計處理發生根本性變化。2009年增值稅轉型改革允許企業將購買固定資產的進項稅額全額抵扣,這樣一來,固定資產購進環節的增值稅就像購進原材料、存貨等涉及的增值稅進項稅額一樣,直接通過“應交稅費——應交增值稅(進項稅額)”核算,直接在當期銷項稅額中抵扣。
　　在實行生產型增值稅的情況下,企業購進固定資產,發生的增值稅進項稅額不能進行進項抵扣,既要支付固定資產價款,也要支付由銷售方收取并繳納的固定資產稅金。如果在采購固定資產過程中發生了運輸費用,運輸費用進項稅額也按照同一口徑不可以抵扣。因此,在會計處理時,按照固定資產購入價稅合計金額及支付運輸費用金額,一并計入固定資產原值。借記“固定資產”科目,按照應付或實際支付的金額,貸記“應付賬款”、“應付票據”、“銀行存款”、“長期應付款”等科目。
　　轉為消費型增值稅后,企業購進固定資產,則可以按照專用發票上注明的增值稅額予以抵扣。抵扣范圍包括購進固定資產的發票上的增值稅額以及相關運輸費用按照7%的扣除率計算增值稅額。按照專用發票上記載的應計入固定資產價值的金額,借記“固定資產”等科目,按照應付或實際支付的金額,貸記“應付賬款”、“應付票據”、“銀行存款”、“長期應付款”等科目。若購入固定資產后又發生退貨的,則作相反的會計處理。
　　以企業購入作為固定資產用機械設備為例,企業購入價值1,000萬元的固定資產,增值稅發票上注明的增值稅率為17%,稅額為170萬元,價稅合計為1,170萬元,發生固定資產運輸費用10萬元,抵扣稅率為7%。增值稅轉型前,固定資產的入賬原值為固定資產價稅合計1,170萬元及運費10萬元,共計1,180萬元。而增值稅轉型后,可抵扣增值稅進項稅額170.3萬元,固定資產的入賬原值為固定資產不含稅價1,000萬元,加上抵扣后運輸費用9.7萬元,共計1,009.7萬元。轉型后由于固定資產抵扣進項稅金,使得固定資產入賬原值降低170.3萬元;由于固定資產入賬原值降低,使得固定資產提取的折舊額減少,按照機械設備折舊年限為10年計算,每年降低固定資產提取的折舊額17.03萬元;由于企業減少增值稅支出,使固定資產投資的當年現金流出減少。
　　綜上所述,從增值稅轉型前后會計處理差異的比較來看,增值稅轉型對會計核算有以下幾方面的影響:
　　(一)增值稅轉型增加企業盈利。增值稅轉型將減少企業稅收支出,直接增加盈利水平。增值稅轉型在宏觀經濟繁榮時,企業受益幅度較低;而在經濟下滑時,如果企業機器設備投資額較大,則增益較明顯。增值稅轉型作為強大的政策推動力,能夠直接減少企業的增值稅支出,直接增加盈利水平。同時,由于增值稅轉型會降低新增固定資產每期提取的折舊額以及企業管理費用,雖然造成企業所得稅有所增加,但企業凈收益和稅后收益率明顯提高。因此,增值稅轉型不僅直接減輕了企業的增值稅負擔,而且對企業經營收益影響也是重大、直接和有效的,宏觀經濟政策對企業收益能產生如此明顯影響是非常難得的。
　　(二)增值稅轉型降低資產價值,增強市場競爭力。實行不同類型的增值稅,對資產負債表的影響也不一樣。在生產型增值稅中,由于購進增值稅不能抵扣而只能計入固定資產原值,導致資產價值增加;又由于增值稅不能抵扣,從而導致企業應繳納的增值稅額明顯增加。而實行消費型增值稅后,固定資產投資當年,新增固定資產取得的進項稅額一次性全額抵扣,增值稅額明顯降低。同時,固定資產的入賬價值因不再包含購進的增值稅進項稅額而相對明顯減少,從而導致企業計提折舊額減少,推動企業盈利水平提升。因此,增值稅轉型不僅有利于增強企業市場競爭力,還能夠幫助企業保持一種穩健的財務結構。
　　(三)增值稅轉型重新界定了應交稅費科目具體核算對象。準予抵扣的固定資產范圍僅限于現行增值稅征稅范圍內的固定資產。房屋、建筑物等不動產,雖然在會計制度中允許作為固定資產核算,但不能納入增值稅的抵扣范圍,不得抵扣進項稅額。將固定資產進項稅額納入抵扣范圍,但納稅人購進的應征消費稅的游艇、小汽車和摩托車仍然不允許抵扣進項稅額,排除在此次轉型改革范圍之外。
　　二、增值稅轉型會計問題分析
　　
　　轉型后我國增值稅會計核算基本上遵循“稅會”統一模式,主要原因是有利于國家稅收征繳便利。但是,增值稅的“稅會”統一模式在涉稅會計主體運行過程問題較突出。
　　(一)增值稅進項稅確認方式采用的是發票抵扣法,實質上是一種修正的收付實現制。與《企業會計準則—基本準則》中的第九條:“企業應當以權責發生制為基礎進行會計確認、計量和報告”內容相悖;而增值銷項稅的確認卻按照權責發生制,增值稅進項和銷項在確認上的分歧,造成資產負債表上列示的“應交稅費—應交增值稅(進項稅額)”可能包含有提前確認的“遞延增值稅資產”。
　　(二)固定資產、存貨等成本信息缺乏可比性。按照修訂后的增值稅條例要求,把涉稅經濟主體劃分一般納稅人和小規模納稅人兩類。增值稅一般納稅人成本核算中不包括增值稅進項稅,屬于增值稅價外核算;而增值稅小規模納稅人成本包含有增值稅進項稅,等同于增值稅價內核算。對于稅務機關來說,增值稅納稅人身份的劃分容易造成不同納稅人的實際稅負不公,有違稅法中性原則。
　(三)未能充分披露增值稅費用信息。應交增值稅作為價外稅,只通過資產負債表的應交稅費科目部分反映。企業購銷應稅項目差價包含的權責發生制意義下的增值稅費用(購銷差價×17%)脫離于當期損益核算之外,既不列示反映在利潤表中,又不能通過報表附注清晰披露,違背了財務報告的充分披露原則。
　　
　　三、完善增值稅轉型會計處理的建議
　　
　　完善增值稅轉型會計處理目標應是確認、計量當期應交增值稅、遞延增值稅資產和應抵扣固定資產增值稅等,在需要情況下編制遞延增值稅資產攤銷表,通過表內列示與表外披露,向利益相關者提供應交增值稅、應抵扣固定資產增值稅、遞延增值稅資產和增值稅費用等會計信息。
　　(一)確認的范圍與時間。確認范圍涉及到稅法與會計制度在銷售收入口徑上不一致的規定,如視同銷售行為。確認時間與增值稅會計核算原則有關。目前確認企業的增值稅銷項稅額時遵循權責發生制,而確認增值稅進項稅額時遵循一種修正的收付實現制,這就讓會計信息使用者無法從銷售收入與當期繳納增值稅的比例關系上判斷企業是否合理地

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