合并會計報表存在的問題和追加信息

合并會計報表存在的問題和追加信息

摘 要 合并報表為投資者了解集團的整體經(jīng)營效果具有很重要的作用，但是將不同行業(yè)子公司的個別會計財務(wù)報表合并之后，由于很多數(shù)值被平均，不能得到正確的信息。就合并范圍的局限性進行了，為了彌補這種缺陷，提出了追加信息報告，并對追加信息報告的作了闡述。
　　關(guān)鍵詞 合并會計報表 合并范圍 追加信息
　　
合并會計報表為投資者了解企業(yè)集團的整體經(jīng)營效果、銷售情況、財務(wù)狀況、現(xiàn)金流量等方面提供了依據(jù)。由于各國的，企業(yè)集團的競爭越來越激烈，為了減少經(jīng)濟風(fēng)險，很多企業(yè)集團實行了跨行業(yè)兼并，多元化經(jīng)營。在這樣的經(jīng)濟環(huán)境下，合并會計報表提供的會計信息的可靠性、相關(guān)性、有用性受到了質(zhì)疑。美國“安然事件”轟動全球，實質(zhì)是在合并范圍方面出了。所以說，合并會計報表的合并范圍并不是很完善的，它具有一定的局限性，需要進一步探討其完善辦法。
1 合并會計報表存在的問題
合并會計報表能夠反映企業(yè)集團的財務(wù)情況，但是卻很難反映企業(yè)集團內(nèi)的母公司和各個子公司自身的財務(wù)情況和經(jīng)營效果。即使全部子公司都合并了，在母公司和子公司的行業(yè)不同的情況下，只看編制的合并會計報表也很難正確地把握各個企業(yè)財務(wù)信息。由于經(jīng)濟的發(fā)展和企業(yè)的經(jīng)營范圍擴大，不少企業(yè)集團已經(jīng)成為跨行業(yè)、跨地區(qū)的企業(yè)實體。在經(jīng)營多個行業(yè)的情況下，合并會計報表將不同的行業(yè)、不同的地區(qū)甚至不同國家的子公司個別會計報表進行合并，在反映企業(yè)集團整體狀況的同時也掩蓋了不同行業(yè)、不同地區(qū)甚至不同國家子公司之間的經(jīng)營差異。銷售總利潤（gross margin on sales）隨著批發(fā)和零售的不同而不同，這些數(shù)字在合并會計報表中會毫無道理的被平均�？缧袠I(yè)、跨地區(qū)的各個子公司之間不同經(jīng)營項目的個別會計財務(wù)報表在合并之后，合并報表上的信息就會變得概念模糊不清，而且每個行業(yè)、每個地區(qū)都有自己的特殊性，經(jīng)營范圍和經(jīng)營內(nèi)容都不相同，根據(jù)合并會計報表出的各種財務(wù)比率，例如：存貨周轉(zhuǎn)率、流動比率、銷售利潤率等不能反映各個子公司的盈利能力，同時也不能反映母公司的經(jīng)營業(yè)績，并且會計報表的項目也很難統(tǒng)一，就是合并了也會項目繁多，很不容易突出企業(yè)集團的重要信息，從而導(dǎo)致對合并會計報表的利用者提供的決策作用大為減弱。在國際會計準則（IAS）27號中也有子公司經(jīng)營的內(nèi)容和企業(yè)集團內(nèi)部其他企業(yè)不同時，則該公司應(yīng)該從合并范圍中除外的說法，實際上這種除外是有問題的。其原因是合并這些子公司，在合并會計報表中展示各個子公司不同經(jīng)營情況，可以提供更全面的信息。正如國際會計準則（IAS）14號“追加財務(wù)信息的報告”所說的那樣，在展示企業(yè)集團內(nèi)不同經(jīng)營方面是有用的。但是，在合并不同行業(yè)的子公司的情況下，由于數(shù)值被平均了，在合并會計報表中就不能得到正確的信息。
美國的安然公司（Enron Corp）是全球最大的能源巨頭之一，位居世界500強的第7名，然而，自2001年10月該公司宣布巨額季度虧損和可疑的資產(chǎn)負債表之后，其股票的價格一落千丈，由每股80美元直線下跌到不足1美元。其原因是在合并會計報表方面鉆了美國會計準則中沒有對合并范圍做出相應(yīng)規(guī)定的空子，未將兩個特殊目的實體（Special Purpose Entity）的資產(chǎn)負債納入合并會計報表進行合并處理，但卻將其利潤包括在公司的業(yè)績之內(nèi)，引起了美國上最大的由于造假而發(fā)生的破產(chǎn)案件。對于特殊目的實體，美國會計法規(guī)定只要相關(guān)持有權(quán)益價值不低于特殊目的實體資產(chǎn)公允價值的3%，就可以不將其資產(chǎn)和負債納入合并會計報表。但是根據(jù)實質(zhì)重于形式的原則，只要企業(yè)對特殊目的實體有實質(zhì)控制權(quán)并承擔其相關(guān)風(fēng)險，就應(yīng)該將其納入合并范圍。顯然安然公司原來的做法是錯誤的。
合并范圍是變化的，這是合并的子公司由于種種情況不斷發(fā)生變化而造成的。資產(chǎn)、負債的絕對金額及其構(gòu)成的比例、銷售額和運營利潤也會隨著合并范圍的變化而發(fā)生很大的變化，所以合并會計報表就產(chǎn)生了局限性。這種子公司的變化，不僅僅是子公司個數(shù)的變化，而且還會帶來以下的問題：每年由合并集團成分的變化而導(dǎo)致運營內(nèi)容的變化，要考查合并數(shù)字的傾向就更為困難；對這種合并會計報表的批評不是因為合并會計報表的方法，而是給多邊化企業(yè)的普通會計報表帶來了潛在的隱患。
要解決合并報表的局限性，其就是追加的信息報告。
2 追加信息報告
在編制合并會計報表的過程中將個別會計報表中的眾多數(shù)字抵消或者一起折算，所得到的是平均數(shù)值。企業(yè)的整體狀況很好，并不能說明構(gòu)成企業(yè)集團的各個子公司的全部經(jīng)營都很好，有的子公司獲得很高的利潤，有的子公司可能會連續(xù)虧損，最近幾年出現(xiàn)的“黑字破產(chǎn)”就是很突出的例子。為了整個企業(yè)集團中各個子公司的效益、、風(fēng)險等，以子公司、地區(qū)等為單位追加信息報告，可以根據(jù)其提供的銷售額等會計報表，弄清合并會計報表不能提供的子公司的經(jīng)營的類別、所在地區(qū)、國內(nèi)、國外的效益、資本的流向等追加信息。
日本的追加信息報告是從1988年“追加信息公示準則”頒布以后開始的，1990年要求義務(wù)性追加信息報告，共有3條：①企業(yè)類別經(jīng)營追加信息；②母公司及子公司所在地區(qū)的經(jīng)營追加信息；③國外銷售額。
1997年7月修訂的國際會計準則（IAS）14號中對企業(yè)類別經(jīng)營追加信息和母公司及子公司所在地區(qū)的經(jīng)營追加信息提出了要求，追加信息報告的目的是向會計報表的利用者提供有用的有關(guān)企業(yè)生產(chǎn)的產(chǎn)品或者服務(wù)種類及各種地理追加信息等。
1996年1月頒布的美國財務(wù)會計準則（FAS）131號要求提供3種信息：①有關(guān)產(chǎn)品、服務(wù)的信息；②地區(qū)類別信息（國內(nèi)、國外、國別）；③主要顧客的信息。
追加信息目的是提供有用的不同運營的種類和不同的經(jīng)營活動，使會計報表的利用者更好地了解企業(yè)的業(yè)績，預(yù)測將來現(xiàn)金的流動，更好地判斷企業(yè)的整體情況。
IAS和FAS非常相似，都是為了決策和對企業(yè)進行業(yè)績評價。追加信息報告也起到內(nèi)部財務(wù)報表的作用，在追加信息報告的基礎(chǔ)上，企業(yè)的經(jīng)營人員還可以進行企業(yè)管理的探討，調(diào)整企業(yè)內(nèi)部組織結(jié)構(gòu)。并且會計報表編制人員也應(yīng)該向利用者提供所需要的信息。因此企業(yè)決策者為了更好地運營，便于決策，需要將會計報表制度化，按要求編制追加信息報告，這也是內(nèi)部財務(wù)報告的需要。但是IAS的追加信息報告和日本的追加信息報告也不同之處，主要是報告的樣式，即企業(yè)風(fēng)險和效益在受產(chǎn)品和服務(wù)支配性的情況下，把子公司的追加信息報告作為主要的形式而地區(qū)的追加信息報告則處于次要地位。在企業(yè)風(fēng)險和效益受到國別的運營事實支配的情況下，主要的報告形式為地區(qū)追加信息報告，但必須明確表示子公司的追加信息。
日本的追加信息報告和IAS、FAS基本上是沒有很大差別的，但是在運營追加信息和追加信息報告的樣式方面多有不同，所以還有許多地方尚需進一步探討。然而從合并范圍來看,不同子公司的不同行業(yè)的追加信息報告可以起到合并會計報表的補充作用，也是十分重要的信息報表。
3 結(jié)論
綜上所述，合并會計報表在反映企業(yè)集團的整體業(yè)績方面的作用是肯定的，但在合并個別會計報表的時候由于數(shù)字的平均而不能很全面地反映母公司和各個子公司的經(jīng)營狀況和財務(wù)狀況，所以要用追加信息報告來解決存在的，特別是在不同行業(yè)、不同地區(qū)、甚至不同國家的子公司進行合并時，更需要用追加信息報告來進行補充。

1 陶青，孔純.合并會計報表的局限性及改進[J].財會月刊，2005（8）
2 吳大新，毛昭蔚.合并會計報表的局限性[J].論壇,1998（7）

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