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會(huì)計(jì)信息的產(chǎn)權(quán)問(wèn)題研究
●提要：本文從探討信息產(chǎn)權(quán)界定的必要性入手，初步界定了會(huì)計(jì)信息生成、傳遞中的受益和受損主體以及由此帶來(lái)的產(chǎn)權(quán)，了會(huì)計(jì)信息產(chǎn)權(quán)的效率，最后對(duì)會(huì)計(jì)產(chǎn)權(quán)界定引起的基本問(wèn)題進(jìn)行了反思。●關(guān)鍵詞：會(huì)計(jì)信息產(chǎn)權(quán)界定 產(chǎn)權(quán)效率
●作者簡(jiǎn)介：廈門大學(xué)會(huì)計(jì)系生。
會(huì)計(jì)信息的基本特征之一就是同時(shí)為利益對(duì)立雙方所使用，但是會(huì)計(jì)信息可能是由利益對(duì)立集團(tuán)的一方或其代理人編制，這樣信息不對(duì)稱現(xiàn)象就出現(xiàn)了。從信息學(xué)角度看，會(huì)計(jì)信息作為一種特殊的商品，由于其稀缺的特點(diǎn)，所以在其生成、傳遞和使用過(guò)程中不可避免地存在著交易雙方及復(fù)雜的交易關(guān)系，交易雙方可能的利益沖突導(dǎo)致了高額的交易費(fèi)用。為了降低交易費(fèi)用，提高交易效率，減少會(huì)計(jì)信息交換中的外部性和各種可能的利益沖突，客觀上要求采用一定的規(guī)則來(lái)解決這些問(wèn)題，這樣會(huì)計(jì)信息的產(chǎn)權(quán)問(wèn)題研究就具有十分現(xiàn)實(shí)的意義。
所謂產(chǎn)權(quán)，是指使自己或他人受益或受損的權(quán)利（H.Demsetz，1967），會(huì)計(jì)信息的交換實(shí)質(zhì)上是一種權(quán)利的交換。會(huì)計(jì)信息產(chǎn)權(quán)問(wèn)題研究的中心論題就是：如何通過(guò)界定、變更和重新安排會(huì)計(jì)信息提供中的產(chǎn)權(quán)結(jié)構(gòu)，降低和消除會(huì)計(jì)信息市場(chǎng)機(jī)制運(yùn)行的費(fèi)用，提高會(huì)計(jì)信息市場(chǎng)運(yùn)行的效率，以達(dá)到改善資源配置的效果。
本文所界定的會(huì)計(jì)信息范圍較為廣泛，主要包括：（1）會(huì)計(jì)主體以貨幣作為計(jì)量單位編制的財(cái)務(wù)報(bào)表所包含的信息；（2）財(cái)務(wù)報(bào)表附注及其它財(cái)務(wù)報(bào)告所包含的貨幣及非貨幣信息；（3）審計(jì)報(bào)告（審計(jì)意見書）。本文立足于我國(guó)的實(shí)際情況，對(duì)會(huì)計(jì)信息產(chǎn)權(quán)問(wèn)題的討論主要包括：（1）會(huì)計(jì)信息產(chǎn)權(quán)界定的必要性；（2）如何界定會(huì)計(jì)信息的產(chǎn)權(quán)；（3）對(duì)既定會(huì)計(jì)信息產(chǎn)權(quán)咨詢的分析；（4）會(huì)計(jì)信息產(chǎn)權(quán)界定引起的基本理論問(wèn)題。
一、會(huì)計(jì)信息產(chǎn)權(quán)界定的必要性
1. 交易費(fèi)用與會(huì)計(jì)信息的產(chǎn)權(quán)。
交易費(fèi)用貫穿或隱匿于整個(gè)產(chǎn)權(quán)理論的始末，會(huì)計(jì)信息產(chǎn)權(quán)界定的一個(gè)重要功能就是降低會(huì)計(jì)信息交換過(guò)程中的交易費(fèi)用，實(shí)證會(huì)計(jì)研究指出，在訂立契約的過(guò)程中，會(huì)計(jì)信息的確起著降低交易費(fèi)用的作用（Watts and Zimmerman，1986）�？梢哉f(shuō)，會(huì)計(jì)信息提供的演變，就是朝著優(yōu)化產(chǎn)權(quán)安排及提高會(huì)計(jì)信息產(chǎn)權(quán)效率的方向而努力。但是，目前由于：（1）GAAP中允許過(guò)多的會(huì)計(jì)處理帶來(lái)了創(chuàng)造會(huì)計(jì)數(shù)據(jù)以平滑收益和進(jìn)行盈余管理的可能性，但由于信息不對(duì)稱，會(huì)計(jì)信息的使用者可能不會(huì)很好地了解到這一點(diǎn)；（2）管理人員擁有大量的私有信息，如關(guān)于頗具價(jià)值的專利信息或關(guān)于兼并的戰(zhàn)略意圖等，這些信息可能會(huì)大大企業(yè)未來(lái)現(xiàn)金流動(dòng)的時(shí)間、金額，但會(huì)計(jì)信息使用者對(duì)此無(wú)法得知，縱然有機(jī)會(huì)得知，也會(huì)發(fā)生高額的交易成本；（3）審計(jì)人員只對(duì)財(cái)務(wù)報(bào)表信息（貨幣性信息）表述審計(jì)意見，而對(duì)非貨幣信息的合理與否得不到確認(rèn)，所以會(huì)計(jì)信息產(chǎn)權(quán)界定留下了過(guò)多的“公共領(lǐng)域”。這就給會(huì)計(jì)信息的傳遞與交換帶來(lái)了高額的交易費(fèi)用，客觀上要求合理界定會(huì)計(jì)信息產(chǎn)權(quán)。
2.外部性與會(huì)計(jì)信息產(chǎn)權(quán)。
外部性是指一個(gè)主體或一個(gè)人的行為，直接或間接地對(duì)其它主體或個(gè)人產(chǎn)生影響（這種影響分為有利的影響——外部節(jié)約和不利的影響——外部不經(jīng)濟(jì)兩種）。例如，一個(gè)企業(yè)公布了有關(guān)銷售和利潤(rùn)方面的較大增長(zhǎng)，這勢(shì)必會(huì)影響市場(chǎng)對(duì)本行業(yè)中其它企業(yè)的期望；再如某個(gè)企業(yè)公布了內(nèi)部信息（如一項(xiàng)頗具價(jià)值的專利的信息），這也會(huì)影響市場(chǎng)對(duì)競(jìng)爭(zhēng)對(duì)手的未來(lái)收益的期望。象這種彼此之間的交互影響便被稱為外部性。外部性的極端情況就是搭便車行為。
一般而言，會(huì)計(jì)信息具有公益物品（Public Goods）的某些特征，即一個(gè)投資者對(duì)會(huì)計(jì)信息的使用并不減少另外的投資者對(duì)會(huì)計(jì)信息使用的效用，另外的投資者可免費(fèi)使用會(huì)計(jì)信息，即所謂的搭便車行為。結(jié)果，企業(yè)不能從會(huì)計(jì)信息的提供中補(bǔ)償所消耗的信息生產(chǎn)成本，因此企業(yè)最多只會(huì)提供邊際收益等于邊際成本的信息量（w.R.Scott，1997），這就導(dǎo)致了會(huì)計(jì)信息的私人價(jià)值和社會(huì)價(jià)值的分歧——滿足了企業(yè)個(gè)體的價(jià)值期望，卻有損于整個(gè)社會(huì)的總體價(jià)值，這將會(huì)給經(jīng)濟(jì)的帶來(lái)諸多不利后果。會(huì)計(jì)信息提供中的外部不經(jīng)濟(jì)（不利的外部性）對(duì)會(huì)計(jì)信息的產(chǎn)權(quán)界定提出了要求，而實(shí)際上，產(chǎn)權(quán)問(wèn)題直接源于外部性的影響與結(jié)果。
二、信息產(chǎn)權(quán)的界定
由于會(huì)計(jì)信息的傳遞和交換過(guò)程中存在著供需雙方，因而其產(chǎn)權(quán)的界定首先要辨明會(huì)計(jì)信息的提供方和需求方。
1. 會(huì)計(jì)信息的提供方主體。
單從會(huì)計(jì)信息的生成來(lái)看，仿佛其供方主體就是會(huì)計(jì)人員。但是，切莫忘記會(huì)計(jì)信息的作用之一就是反映管理當(dāng)局的經(jīng)營(yíng)績(jī)效，用以解除管理當(dāng)局的受托責(zé)任，而會(huì)計(jì)人員在會(huì)計(jì)信息生成的過(guò)程中扮演的應(yīng)是獨(dú)立于委托方和管理當(dāng)局（受托方）的中立角色。同時(shí)由于管理人員努力程度的不可觀測(cè)性，所以會(huì)計(jì)信息反映的相關(guān)指標(biāo)就成為委托方評(píng)價(jià)其經(jīng)營(yíng)業(yè)績(jī)的主要尺度。這些特點(diǎn)決定了管理當(dāng)局比會(huì)計(jì)人員更關(guān)注會(huì)計(jì)信息所反映的和結(jié)果，也必然會(huì)參與乃至干涉會(huì)計(jì)信息的生成和傳遞。由于會(huì)計(jì)人員可能受到管理階層不同程度的干預(yù)，甚至在會(huì)計(jì)信息生成的過(guò)程中左右會(huì)計(jì)人員，因而將會(huì)計(jì)信息提供的主體定位于管理階層比定位于會(huì)計(jì)人員更合理。這一點(diǎn)在西方會(huì)計(jì)準(zhǔn)則的實(shí)證中屢有涉及，如Watts和Zim-merman在《確定會(huì)計(jì)準(zhǔn)則的實(shí)證導(dǎo)論》一文中就將理解管理階層的動(dòng)機(jī)作為準(zhǔn)則確定的實(shí)證理論的前提（Watts，and Zimmerman，1978）。另外在進(jìn)行會(huì)計(jì)政策的選擇時(shí)，實(shí)證會(huì)計(jì)文獻(xiàn)認(rèn)為會(huì)計(jì)選擇的主體是管理階層而非會(huì)計(jì)人員（Watts and Zimmerman，1986）。事實(shí)上，將管理階層而不是會(huì)計(jì)人員作為會(huì)計(jì)信息提供的主體，也可以從另一個(gè)側(cè)面得到證明：（1）對(duì)公司的財(cái)務(wù)報(bào)告審計(jì)而言，盡管由注冊(cè)會(huì)計(jì)師提供審計(jì)意見，但審計(jì)委托書中要求公司的管理階層（而不是會(huì)計(jì)人員）必須對(duì)財(cái)務(wù)報(bào)告的真實(shí)性負(fù)責(zé)；（2）從國(guó)外審計(jì)案例的看，一旦審計(jì)失敗，如果不是由于審計(jì)人員的重大過(guò)失，那么最終對(duì)會(huì)計(jì)信息失真承擔(dān)責(zé)任的正是管理階層。
2. 會(huì)計(jì)信息的需求方主體。
所有權(quán)和經(jīng)營(yíng)權(quán)的分離形成了會(huì)計(jì)信息的供求關(guān)系。對(duì)會(huì)計(jì)信息的需求可以粗略地分為兩類：一是對(duì)股票不公開上市交易的有限責(zé)任公司會(huì)計(jì)信息的需求，二是對(duì)股票公開上市的股份有限責(zé)任公司會(huì)計(jì)信息的需求。在第一種情況下，會(huì)計(jì)信息的需求方較易辨明，一般是少數(shù)債權(quán)人和股東，他們同時(shí)也是會(huì)計(jì)信息需求的主體（大多數(shù)國(guó)有就屬于這種情況，國(guó)家作為最大的股東理所當(dāng)然地成為會(huì)計(jì)信息需求的主體），會(huì)計(jì)信息只在這些少數(shù)債權(quán)人和股東之間傳播，其他人不能也無(wú)權(quán)得到這些信息。在這種情況下，會(huì)計(jì)信息可認(rèn)為是一種私益物品（Private Goods），充其量也只能算作是一種俱樂(lè)部物品（Club Goods）（張軍，1994）。在第二種情況下，會(huì)計(jì)信息的需求方就比較復(fù)雜。首先，類似于第一種情況，債權(quán)人和股東仍是會(huì)計(jì)信息的主要需求者，但就股東來(lái)講，情況要復(fù)雜得多。在公開上市交易的股份有限公司中，股權(quán)已脫離企業(yè)而單獨(dú)存在，股權(quán)交易使得股東經(jīng)常處于變動(dòng)狀態(tài)，以至很難辨明公司的股東是哪些人，最終形成所謂的委托者“虛位”。在這種情況下，任何人都有可能成為公司的股東（即所謂的潛在的投資者），因而他們也都有權(quán)獲得公司的會(huì)計(jì)信息，正是從這個(gè)意義上來(lái)講，會(huì)計(jì)信息已經(jīng)由“私益物品”演變?yōu)椤肮嫖锲贰薄?br>
3.會(huì)計(jì)信息產(chǎn)權(quán)界定之中的受益方和受損方。
由于產(chǎn)權(quán)是一種使自己或他人受益或受損的權(quán)利，所以產(chǎn)權(quán)界定的另一個(gè)關(guān)鍵是確定會(huì)計(jì)信息交換中的受益方和受損方。我們簡(jiǎn)單列為以下四類：
（1）管理階層受益，會(huì)計(jì)信息使用者也受益。在這種情況下，由于管理階層經(jīng)營(yíng)有方，公司狀況良好，能夠安全、及時(shí)地償還債務(wù)并向股東支付較多的股利，這些信息通過(guò)會(huì)計(jì)報(bào)表傳遞給信息使用者，以利于他們及時(shí)正確地作出相關(guān)的投資和信貸決策。結(jié)果，管理階層將會(huì)得到高額的紅利收入，投資者也可獲得較高的投資報(bào)酬。
（2）管理階層受益，會(huì)計(jì)信息使用者受損。在這種情況下，管理階層雖經(jīng)營(yíng)業(yè)績(jī)不佳，但通過(guò)干預(yù)會(huì)計(jì)人員進(jìn)而操縱會(huì)計(jì)報(bào)表的生成，在會(huì)計(jì)報(bào)表上虛增利潤(rùn)，并在可能的情況下，欺騙或串通審計(jì)人員出具虛假的審計(jì)報(bào)告，騙取投資者的信任，使他們做出錯(cuò)誤的決策。結(jié)果，管理階層仍得到優(yōu)厚的報(bào)酬，而投資者卻承受著各種潛在的損失�？v然可得到分配的股利，但這實(shí)質(zhì)上是一種投資償還。
（3）管理階層受損，信息使用者也受損。這種情況主要是由傳統(tǒng)會(huì)計(jì)模式所造成的。傳統(tǒng)會(huì)計(jì)模式主要是建立在權(quán)責(zé)發(fā)生制原則、實(shí)現(xiàn)原則和成本原則的基礎(chǔ)之上（葛家澍，1996）。在傳統(tǒng)會(huì)計(jì)模式下，許多有價(jià)值且與決策十分相關(guān)的信息在會(huì)計(jì)報(bào)表中得不到確認(rèn)，如房地產(chǎn)的漲價(jià)（持有利得），已經(jīng)發(fā)現(xiàn)并且價(jià)值得到基本估計(jì)但未開采的油田，已經(jīng)簽訂并對(duì)經(jīng)營(yíng)活動(dòng)有重大的合同等等，就因?yàn)椴环蠙?quán)責(zé)發(fā)生制原則和實(shí)現(xiàn)原則而得不到確認(rèn)。但這些信息對(duì)使用者來(lái)說(shuō)無(wú)疑是十分有用的，得不到此類信息將會(huì)使投資者喪失一次很好的投資機(jī)會(huì)，同時(shí)也會(huì)使管理階層的業(yè)績(jī)得不到承認(rèn)，并產(chǎn)生一種“有功卻不受祿”的消極情緒，這對(duì)會(huì)計(jì)信息的供需雙方來(lái)說(shuō)都是一種損失。
（4）管理階層受損，會(huì)計(jì)信息使用者受益。在這種情況下，會(huì)計(jì)將管理階層經(jīng)營(yíng)績(jī)效不佳的信息傳遞給使用者，會(huì)計(jì)信息使用者可據(jù)此作出提前收回投資（債權(quán)投資），或更換管理人員的決策，以避免進(jìn)一步的損失。
但需說(shuō)明的是，盡管上會(huì)計(jì)信息的提供方和使用方都有受益和受損的可能性，但是會(huì)計(jì)信息使用方的受損的可能性遠(yuǎn)遠(yuǎn)大于會(huì)計(jì)信息的提供方受損的可能性，究其原因就是會(huì)計(jì)信息供需中的信息不對(duì)稱現(xiàn)象。
三、對(duì)會(huì)計(jì)信息產(chǎn)權(quán)的效率
我們生活在一個(gè)交易費(fèi)用大于零的現(xiàn)實(shí)世界中，因而我們所關(guān)心的是如何通過(guò)有效的會(huì)計(jì)信息產(chǎn)權(quán)來(lái)確保會(huì)計(jì)信息市場(chǎng)的秩序，促進(jìn)資源的優(yōu)化配置，但會(huì)計(jì)信息產(chǎn)權(quán)的現(xiàn)狀卻不容樂(lè)觀。一般來(lái)講，會(huì)計(jì)信息的有效產(chǎn)權(quán)應(yīng)符合以下幾個(gè)基本標(biāo)準(zhǔn)：（1）明確會(huì)計(jì)信息供需雙方的產(chǎn)權(quán)；（2）供需方均能保護(hù)自己對(duì)會(huì)計(jì)信息的產(chǎn)權(quán)；（3）能夠降低會(huì)計(jì)信息交換中的交易費(fèi)用；（4）能將會(huì)計(jì)信息提供中的“外部性”內(nèi)部化；（5）會(huì)計(jì)信息產(chǎn)權(quán)界定的“公共領(lǐng)域”最小化；（6）盡量避免會(huì)計(jì)信息提供中的信息不對(duì)稱現(xiàn)象，控制管理階層的事前或事后的機(jī)會(huì)主義傾向。
以我國(guó)的會(huì)計(jì)信息產(chǎn)權(quán)界定為例。首先，會(huì)計(jì)信息的提供方主體不明確，會(huì)計(jì)人員仍在為管理人員“背黑鍋”。由于目前有相當(dāng)一部分財(cái)務(wù)報(bào)表是會(huì)計(jì)人員在管理階層的指手畫腳下產(chǎn)生的，因而這些會(huì)計(jì)報(bào)表所反映的正是“廠長(zhǎng)利潤(rùn)”或“書記成本”，出了成績(jī)由管理階層獨(dú)享，有了問(wèn)題責(zé)任似乎全是會(huì)計(jì)人員的事。這在很大程度上打擊了會(huì)計(jì)人員工作的積極性，阻礙了整個(gè)國(guó)家會(huì)計(jì)水平的提高。究其原因，很大程度上是因?yàn)槲覀兩形锤略械臅?huì)計(jì)工作觀念。會(huì)計(jì)改革以前，會(huì)計(jì)人員在企業(yè)中往往發(fā)揮著“監(jiān)督”（考核式監(jiān)督）的作用，以保護(hù)國(guó)家政策和計(jì)劃的貫徹實(shí)施，保護(hù)國(guó)有資產(chǎn)的完整，防止國(guó)有資產(chǎn)的流失（此時(shí)稱會(huì)計(jì)人員是會(huì)計(jì)信息的提供主體并不為過(guò)）。但是會(huì)計(jì)改革以后，會(huì)計(jì)人員處于公司管理當(dāng)局領(lǐng)導(dǎo)之下，并不能從真正意義上對(duì)管理階層實(shí)施監(jiān)督，甚至受到管理階層的操縱（身不由己或心有余而力不足），因而不可能完全對(duì)會(huì)計(jì)信息最終生成負(fù)責(zé)。會(huì)計(jì)信息的提供主體應(yīng)該是管理階層。
其次，會(huì)計(jì)信息的需求方并不能保護(hù)自己對(duì)會(huì)計(jì)信息所擁有的產(chǎn)權(quán)。原因有三：（1）會(huì)計(jì)法規(guī)仍不甚健全；（2）投資者會(huì)計(jì)知識(shí)很少，甚至看不懂會(huì)計(jì)報(bào)表；（3）投資者法制意識(shí)的淡薄。
其三，目前的會(huì)計(jì)信息產(chǎn)權(quán)仍未能顯著降低會(huì)計(jì)信息交換中的交易費(fèi)用。會(huì)計(jì)信息市場(chǎng)運(yùn)行機(jī)制的不完善性使得會(huì)計(jì)信息的交換難度增大，會(huì)計(jì)信息市場(chǎng)不能向投資者提供真正有用的信息服務(wù)。也正是由于會(huì)計(jì)信息市場(chǎng)的透明度差，因而產(chǎn)生并增加了交易費(fèi)用。
其四，前已述及，外部性是指一個(gè)主體或個(gè)人的行為給其它主體或個(gè)人所帶來(lái)的有利或不利的影響，會(huì)計(jì)信息提供中的外部不我們尤為關(guān)注，這大致可分為兩類：一是管理階層提供虛假的會(huì)計(jì)信息使投資者（包括國(guó)家）作出不正確的決策而蒙受損失，如引誘投資者將稀缺資源投向風(fēng)險(xiǎn)大、收益低甚至虧損的企業(yè)；二是國(guó)家的征稅部門無(wú)視會(huì)計(jì)環(huán)境的變遷（如物價(jià)變動(dòng)），忽視稅法和會(huì)計(jì)差異的具體原因而一味強(qiáng)行按稅法核算稅收，過(guò)度征稅導(dǎo)致企業(yè)規(guī)模不斷萎縮，不利于企業(yè)的長(zhǎng)遠(yuǎn)，而嚴(yán)重的外部性從一個(gè)側(cè)面反映了目前會(huì)計(jì)信息產(chǎn)權(quán)界定中留下了很大的“公共領(lǐng)域”。
其五，信息提供中的信息不對(duì)稱現(xiàn)象也不容忽視。這是會(huì)計(jì)信息產(chǎn)權(quán)界定不完善或低效率的一個(gè)相關(guān)現(xiàn)象。管理人員擁有大量的私有信息，不斷地進(jìn)行收益平滑和盈余管理，給會(huì)計(jì)信息市場(chǎng)傳遞不正確的信號(hào)；此外，管理人員的機(jī)會(huì)主義傾向如道德風(fēng)險(xiǎn)（屬于事后機(jī)會(huì)主義）和逆向選擇（屬于事前機(jī)會(huì)主義）（ W.R.Scott，1997）都值得注意。
四、會(huì)計(jì)信息產(chǎn)權(quán)界定引起的會(huì)計(jì)
產(chǎn)權(quán)是博弈的結(jié)果而不是它的前提（汪丁丁，1996）。本文前已述及，會(huì)計(jì)信息的產(chǎn)權(quán)界定是一個(gè)漸進(jìn)的過(guò)程，而且在一定的會(huì)計(jì)環(huán)境下，會(huì)計(jì)信息產(chǎn)權(quán)界定的演進(jìn)過(guò)程必然有一個(gè)理論上的均衡狀態(tài)，理性的會(huì)計(jì)信息的提供者和需求者都不會(huì)偏離這個(gè)均衡狀態(tài)：對(duì)會(huì)計(jì)信息產(chǎn)權(quán)界定所留下的公共領(lǐng)域而言，任何一個(gè)潛在的“尋租者”的邊際尋租成本等于其在已經(jīng)享有的會(huì)計(jì)信息產(chǎn)權(quán)情況下能夠得到的“租”的邊際增加。但是，會(huì)計(jì)環(huán)境的變遷使得原有的產(chǎn)權(quán)界定的均衡狀態(tài)產(chǎn)生偏離或被打破，那么此時(shí)就必須重新界定和安排會(huì)計(jì)信息的產(chǎn)權(quán)，否則過(guò)多有價(jià)值的信息資源被留在“公共領(lǐng)域”之中，必將引起信息資源和與之相關(guān)的社會(huì)資源的配置無(wú)效率。
科斯曾經(jīng)舉過(guò)一個(gè)形象的例子——農(nóng)夫和養(yǎng)牛者之間的博弈問(wèn)題。這個(gè)博弈的主要精華在于澄清了產(chǎn)權(quán)的實(shí)質(zhì)——相互性：是允許農(nóng)夫保護(hù)自己的產(chǎn)權(quán)而使養(yǎng)牛人的利益受損呢？還是允許養(yǎng)牛人損害農(nóng)夫的莊稼而對(duì)農(nóng)夫予以補(bǔ)償？這主要取決于哪一種產(chǎn)權(quán)界定能導(dǎo)致社會(huì)資源的長(zhǎng)期優(yōu)化配置。同樣，會(huì)計(jì)信息的產(chǎn)權(quán)界定也存在著這樣一個(gè)相類似（而又不盡相同）的情況：是允許會(huì)計(jì)信息的提供方擁有私有信息，公布“創(chuàng)造性”的會(huì)計(jì)信息而使會(huì)計(jì)信息使用者利益受損呢？還是允許會(huì)計(jì)信息使用者無(wú)限制地要求“有用”的會(huì)計(jì)信息而使會(huì)計(jì)信息的提供方受損呢（如過(guò)度公布某些會(huì)計(jì)信息可能會(huì)導(dǎo)致商業(yè)秘密外泄，不利于企業(yè)的長(zhǎng)遠(yuǎn)）？是允許站在股東的立場(chǎng)上盡量提供對(duì)他們有利的會(huì)計(jì)信息呢？還是站在債權(quán)人的利益角度而使會(huì)計(jì)信息盡量為他們服務(wù)呢？這些矛盾必須進(jìn)行權(quán)衡。
現(xiàn)在關(guān)于會(huì)計(jì)信息產(chǎn)權(quán)的主要觀點(diǎn)是，會(huì)計(jì)信息的提供方應(yīng)該盡量地向會(huì)計(jì)信息的使用者提供對(duì)決策有用的信息（AICPA的特別事務(wù)委員會(huì)以使用者為中心的“改進(jìn)企業(yè)報(bào)告”，1994），但是到底提供的會(huì)計(jì)信息含量和使用者所需求的會(huì)計(jì)信息含量各是多少，能否達(dá)到？這一切不能單靠臆斷，而必須回到會(huì)計(jì)最基本的問(wèn)題中來(lái)，那就是會(huì)計(jì)能夠提供什么信息，這些信息的內(nèi)涵和外延各有多廣？關(guān)于這個(gè)問(wèn)題，筆者認(rèn)為必須從會(huì)計(jì)基本假設(shè)、會(huì)計(jì)對(duì)象方面，并結(jié)合會(huì)計(jì)目標(biāo)來(lái)考察（這個(gè)思想部分起源于葛家澍，1996）。我們知道，會(huì)計(jì)信息的提供很大程度上取決于會(huì)計(jì)目標(biāo)的定位，而會(huì)計(jì)目標(biāo)具有主觀見之于客觀的特征，它的定位并非是任意的，而應(yīng)該受到會(huì)計(jì)基本假設(shè)、會(huì)計(jì)對(duì)象的限制。我們不能要求會(huì)計(jì)提供本主體和其余競(jìng)爭(zhēng)主體相比較的全部會(huì)計(jì)信息（盡管會(huì)計(jì)可以適當(dāng)披露競(jìng)爭(zhēng)對(duì)手的部分信息），除非會(huì)計(jì)主體假設(shè)不復(fù)存在；也不能要求會(huì)計(jì)提供完全按照公允價(jià)值編制的會(huì)計(jì)信息，至少現(xiàn)在還不能，除非會(huì)計(jì)基本假設(shè)之中的幣值穩(wěn)定不變假設(shè)得到更改并且會(huì)計(jì)對(duì)象完全定位于未來(lái)的價(jià)值增殖運(yùn)動(dòng)，而實(shí)際上，作為會(huì)計(jì)對(duì)象的價(jià)值增殖運(yùn)動(dòng)涵蓋了過(guò)去、現(xiàn)在和未來(lái)三個(gè)時(shí)點(diǎn)（葛家澍，1996）。因此，要解決會(huì)計(jì)信息產(chǎn)權(quán)界定時(shí)產(chǎn)生的問(wèn)題，筆者認(rèn)為應(yīng)該從重新探討會(huì)計(jì)基本假設(shè)、會(huì)計(jì)目標(biāo)和會(huì)計(jì)對(duì)象入手，新的會(huì)計(jì)環(huán)境（以信息化為主要特征）對(duì)現(xiàn)行財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)模式引起的沖擊，改進(jìn)財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)的確認(rèn)、計(jì)量和報(bào)告模式，為會(huì)計(jì)信息的產(chǎn)權(quán)界定奠定基礎(chǔ)，并借以優(yōu)化會(huì)計(jì)信息產(chǎn)權(quán)界定的效率。
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1.H.Densetz：“Towards a ory Of Property Rights”，Joumal of Law and Economic，1967.
2.Watts and Zimmerman：Positive Accounting Theory,1986.
3.W.R.Scott，F(xiàn)inancial Accounting ory，Prentice-Hall，Inc，1997.
4.Watts and Zimmeman，“Towand a Positive Theory of the Determination of Accounting Standards”，The Accounting Review， 1978.
5.張軍：《產(chǎn)權(quán)學(xué)》，上海三聯(lián)出版社，1994。
6.葛家澍：《市場(chǎng)經(jīng)濟(jì)下基本與》，財(cái)政經(jīng)濟(jì)出版社，1996。
7.葛家澍：《關(guān)于市場(chǎng)經(jīng)濟(jì)條件下會(huì)計(jì)理論與方法的若干基本觀點(diǎn)》，《財(cái)會(huì)月刊》，1996年2—6期。
8.汪丁�。骸懂a(chǎn)權(quán)博弈》，《經(jīng)濟(jì)研究》1996年第10期。
9.AICPA：“Improving Business Reporting-A Custom Focus”，1994.
10.劉峰：《會(huì)計(jì)信息的產(chǎn)權(quán)基礎(chǔ)研究》，97‘廈門中國(guó)教授會(huì)論文，未公開發(fā)表。
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