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公允價值在我國新會計準則中的運用
摘要：公允價值問題近十幾年來一直是國際會計前沿中一個極富挑戰性的熱點和難點問題。公允價值是交易雙方在交易時達成的共識。我國有關公允價值的法規已經出臺，其適用范圍，運用準則對金融運行的影響越來越大，將給我國銀行業帶來新的挑戰。因此，通過對公允價值的定義和在新準則中的運用情況及其影響進行分析，為公允價值在今后的更多領域發揮其功能提供參考意見。 關鍵詞：公允價值；新會計準則；運用價格一、公允價值的定義
我國《企業會計準則》對公允價值的定義是：在公平交易中，熟悉情況的雙方，自愿進行資產或負債清償的金額�？梢姡蕛r值的最大的特征就是來自公平交易的市場，是參與市場交易的理智雙方充分考慮了市場信息后所達成的共識，這種達成共識的市場交易價格即為公允價值。
在公允價值的定義中，我們要注意公允價值與現值的區別。首先要明確一點：現值并不是一種計量屬性，“因為任何一種計量屬性，都必須可用于交易或事項初始確認時的計量（初始計量），而現值則不可能�，F值總是將未來的價值考慮貨幣的時間因素折算為現在的價值。所以，初始計量不存在什么現值問題，但是運用未來現金流量的現值技術卻可以尋求無法觀察到而直接由市場決定的一種計量屬性，公允價值計量屬性�！�
二、目前我國公允價值的適用范圍
雖然我國在新準則中部分地采用了公允價值的計量屬性，但是公允價值在新準則中的應用是十分謹慎的。與國際財務報告準則相比，我國新的企業會計準則體系在確定公允價值的應用范圍時，充分地考慮了我國的國情，作了審慎的改進。公允價值的運用必須滿足一定的前提條件，即公允價值應當能夠可靠計量。基本準則中也強調，企業一般應當采用“歷史成本”，只有在會計要素金額能夠取得“并可靠計量”時，才能采用非歷史成本計量屬性。目前，主要在金融工具、投資性房地產、非共同控制下的企業合并、債務重組和非貨幣性資產交換等方面采用；另外，在各項使用公允價值的具體準則中，也嚴格限制了使用條件。比如，在非貨幣性資產交換中，提出兩個前提條件，即交換是否具有商業實質，交易各方之間是否存在關聯方關系。這些限制條件，在一定程度上可以保證公允價值的“公允”表達，同時也可以有效遏制企業的利潤操縱。
三、公允價值在我國新準則的運用分析
（一）公允價值在投資性房地產準則的運用
新準則規定：企業應當在資產負債表日采用成本模式對投資性房地產進行后續計量，在有確鑿證據表明投資性房地產的公允價值能夠持續可靠取得的情況下，可以對投資性房地產采用公允價值模式進行后續計量。這意味著地產公司可以對兩種模式進行選擇，而且計量模式一經確定，不得隨意變更。已采用公允價值模式的，不得從公允價值模式轉為成本模式。從原有成本模式轉為公允價值模式的，公允價值與原賬面價值的差額調整留存收益。準則還規定，如果投資性房地產采用公允價值計量的，不對投資性房地產計提折舊或進行攤銷，應當以資產負債表日投資性房地產的公允價值為基礎調整其賬面價值，公允價值與原賬面價值之間的差額計入當期損益。之所以對采用公允價值計量的房地產不再計提折舊了，主要是折舊的部分已經通過公允價值跟賬面價值之間的差額調整留存收益而相應地得到了補償。
上述規定可能產生以下影響：原先上市公司擁有的物業都被計入了固定資產，因此，物業的升值與否，并沒有體現在報表中。近幾年物業升值迅速，因此，如果上市公司一旦采用公允價值法來計量其早些年購入的投資性房產，必將大大提高其凈資產和當期凈利潤。公允價值計量模式的引入正式奠定了重估凈資產值的方法作為房地產上市公司估值的核心地位。這必將引導市場對該項方法進一步的認可。而且隨著投資性房地產物業的增多，特別是人民幣升值和我國經濟持續發展，新會計準則采用后，肯定會引導市場更多的關注各項投資性房地產物業的真實價值，并使重估凈資產值的估值方法成為評估投資性房地產企業的主要標準之一。 （二）公允價值在債務重組準則中的運用
早在1998年6月財政部發布（1999年1月1日施行）的《企業會計準則——債務重組》中就曾引入過公允價值，允許債務人將債務重組收益作為利潤反映。但由于當時我國的資本市場、產權市場發展及監管等所存在的問題，公允價值的使用非但沒有體現其應有的公允性，反倒成為一些企業操縱利潤的借口，于是，在2001年修訂的債務重組準則中不再允許使用公允價值。為了防止公允價值被濫用而再次產生嚴重的利潤操縱現象，此次新發布的債務重組準則在引入公允價值時規定：公允價值應當能夠“可靠計量”。同時規定，債務重組利得應記入當期損益。也就是說，如果上市公司的債務人能夠得到債權人的全部或者部分豁免，可以將豁免的債務算為當期收益，在利潤表中加以反映。這一做法顯然有別于2001年修訂后的準則將重組收益計入“資本公積”的處理方法。新的債務重組準則規定，以非現金資產的公允價值作為債權人損失和債務人利益的判斷標準，理論上更為嚴謹。
（三）公允價值在非貨幣性資產交換準則中的運用
非貨幣性資產交換，是“指交易雙方主要以存貨，固定資產，無形資產和長期股權投資等非貨幣性資產進行的交換。該交換不涉及或只涉及少量的貨幣性資產（即補價）�！毙聹蕜t規定，非貨幣性資產交換同時滿足如下兩個條件，應當以公允價值和應支付的相關稅費作為換入資產的成本，公允價值與換出資產賬面價值的差額計入當期損益：第一，交換具有商業實質；第二，換入資產或換出資產的公允價值能夠可靠計量。
按照新準則的規定，當非貨幣性資產(存貨、固定資產等)期末以歷史成本與市價(可變現凈值)孰低計價，市價低于歷史成本時，計提減值準備，賬面價值趨近公允價值，此時進行非貨幣性交易，在公允價值計量法下，不會產生交易收益；而當市價高于歷史成本時不作賬面處理，即非貨幣性資產升值時，進行非貨幣性交易可以產生大量收益，所以此時企業仍可通過非貨幣性交易來人為調節利潤。按照新準則《非貨幣性資產交換》規定，大股東可以通過與上市公司以優質資產換劣質資產的方式進行資產重組，不斷向上市公司輸送收益。雖然這些非經常性損益不會立刻改變上市公司的實際經營水平，但優質資產的注入的確會提高上市公司價值的重估，而且如果上市公司對注入的優質資產提高管理水平，也能提高上市公司的持續經營能力，甚至可能令上市公司的成長出現拐點。所以，新準則中引入公允價值來計量換入資產的價值，既能提高大股東向上市公司注入優質資產的熱情，也能使上市公司的業績有較大提升。
�。ㄋ模┕蕛r值在金融工具方面的運用影響分析
財政部發布了新的39項企業會計準則（ASBE）中與金融相關的準則有4項，即：ASBE22號金融工具確認和計量，ASBE23號金融資產轉移，ASBE24號套期保值，ASBE37號金融工具列報。在交易性金融資產計量方面，引入了公允價值。新準則規定，對于交易性金融資產，取得時以成本計量，期末按照公允價值進行后續計量，公允價值的變動計入當期損益。
新準則在短期投資方面將不再采用原先的成本與市價孰低法計量，而只采用市價法。因此，這種新做法將會使上市公司的短期投資的部分利潤浮出水面，使得公司業績有所提升。新的投資準則，修訂了投資的分類方式。其中交易性證券投資類似于原先的短期證券投資，期末按公允價值（交易所市價）計價。公允價值的變動計入當期損益，不再采用成本與市價孰低法。但對于上市公司持有的法人股，新會計準則一般不把它認定為交易性金融資產，而是劃分為可供出售金融資產。對于該類資產的計量，新會計準則規定，取得時按照成本計量，期末按照公允價值計量，對于公允價值與賬面價值之間的差額計入所有者權益。這就意味著，如果按照新會計準則，那么目前兩市之中擁有大量法人股的上市公司，未來出售，則體現在當期業績之中，目前則體現在所有者權益之中，也就是單位凈資產將出現大幅增加。
這些準則對金融企業的影響是廣泛而深刻的，上市或擬上市的金融機構則首當其沖。例如，準則規定衍生金融工具一律以公允價值計量，并從表外移到表內反映。這就要求上市銀行和證券公司善用衍生工具這把“雙刃劍”。因為表內化將對企業利用衍生金融工具進行風險管理的行為產生重大影響，企業不但要考慮現金流等經濟因素，還要考慮衍生金融工具對報表的影響，以避免給報表帶來過大的波動。公允價值的運用，使新的會計準則順應了金融工具和金融交易日益復雜發展趨勢，這也給我國商業銀行帶來了挑戰。
參考文獻：
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