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基于作業成本法的造船企業制造費用分配
作業成本法指以作業為核算對象，通過成本動因確認和計量作業量，進而以作業量為基礎分配產品成本的成本計算方法。其理論依據是，成本分配的對象是作業，成本動因多樣化。作業成本法以作業為中心，根據產品消耗的作業量和作業成本動因數量（單位作業消耗資源）來計算產品成本。其基本思想是：顧客消耗產品，產品消耗作業，作業消耗資源，資源消耗成本。造船企業傳統的制造費用分配方法以直接機器工時或人工工時為其分配標準。這種方法符合早期造船企業的生產狀況：產品單一；科技含量低，勞動力投入和原料消耗構成產品成本的主體。隨著科學技術的進步，制造費用在船舶成本中的比重增大，產品也多樣化，生產自動化程度提高，如果繼續用直接人工或機器工時分配制造費用，去分配越來越多與工時不相關的作業、費用是極將不恰當的。因此，應結合作業成本法對分配標準進行調整與改進：將制造費用根據作業歸集到各成本庫，再將各成本庫的費用根據作業動因分配到各產品，更加準確地計算出船舶成本，更好地提供業績考核所需的成本信息、加強成本控制、促進造船企業的發展。
一、作業成本法進行制造費用核算的優點
傳統的成本計算方法只采用單一的標準進行制造費用的分配，無法正確反映不同產品生產中不同技術因素對費用發生的不同影響。作業成本計算采用多種標準分配制造費用，通過設置多樣化的成本庫，匯集各作業中心消耗的各種資源，再將各作業中心的成本按各自的作業動因分配制造費用到各產品。這樣處理有兩個優點：一是間接費用分配范圍細化，由全廠或全車間統一分配改為由若干個成本中心進行分配；二是分配標準增加，分配標準由單一改按多種，每種作業選取適合于自己的合理的分配率，成本計算對象化的程度更加細化，制造費用分配準確性提高，成本的可歸屬性增強，成本信息更加客觀、真實、準確。這對船舶制造業這種單位產品售價高、銷售利潤率卻較低的行業來說，更加有利于正確地尋找成本動因，加強成本控制。
二、造船企業利用作業成本法分配制造費用的步驟
造船企業在實施作業成本法時要遵循重要性原則，即對發生額較大的作業盡量按成本動因細分，對發生額較小的作業適當簡化。船舶成本中的制造費用計算就是把各資源庫價值分解，分配給各作業成本庫，再將各作業成本庫的成本分配給最終產品。具體而言：
（一）確定造船企業制造費用涉及的資源。船舶制造過程中所有不能直接歸屬到成本對象的間接資源，包括間接人工費用、間接材料費用、折舊費、設備及場地租賃費、燃料動力費、設備維修費等。
（二）確定造船業制造費用涉及的作業，建立作業中心 。根據現代造船企業的生產特點，可將船舶企業的作業中心劃分為6大作業中心，其中：技術作業中心包括：技術與工藝設計、技術支持、技工專項培訓作業；物資作業中心包括：購貨、存儲、發貨、運輸作業；分段建造作業中心包括：準備、放樣、鋼材預處理、號料、下料、冷彎、火工彎板、機加工、零件加工、部件裝焊作業；總裝作業中心包括：整備、總體裝焊、批刨、火工矯正、吊裝、舾裝、下水、系泊試驗、航行試驗作業；檢驗作業中心包括焊縫探傷檢驗、普通質檢作業；維持作業中心包括：設備維修及維護、機械作業、氧氣和乙炔制備、供水電氣、廠房和設備折舊和租賃作業。
（三）確定資源動因，將資源分配到作業。造船企業各作業中心的主要資源動因如下：技術作業中心以品種數或批次；物資作業中心以采購次數；分段建造作業中心以人工工時或機器工時；總裝作業中心以船舶艘數和調試次數等；檢驗作業中心以批次或檢驗小時。確定資源動因后，再計算資源動因費率，將其和資源耗用量相乘即可將所耗各種資源分配至作業中心。
（四）確定作業動因，建立作業成本庫，將作業成本分配至作業對象。根據現代造船企業特點，各作業的作業動因分別為：技術與工藝設計以工程圖紙數，技術支持以工程命令次數，技術培訓以受訓人數；進貨以進貨次數，發貨以發貨批次，存儲以存貨體積及在庫時間，運輸以車輛噸公里數；準備以準備次數，放樣以人工工時，鋼材預處理以鋼材面積，號料以人工工時，下料以切割機時，冷彎以冷彎機時，火工彎板以人工工時，機加工以機器工時，零件加工以機器工時，部件裝焊以焊縫長度；整備以事務次數，總體裝焊以焊縫長度，批刨以批刨約當面積，火工矯正以矯正約當面積，吊裝以次數，舾裝以船舶噸位，下水以下水次數及噸位，系泊試驗以試驗次數，航行試驗以航行次數；焊縫探傷檢驗以檢驗次數，普通質檢以檢驗次數；設備維修及維護以占用維修設備臺次，機械作業以作業次數，乙炔、氧氣設備以體積數,其中，供水、電、氣以用量，廠房租賃及折舊以占用廠房面積。確定作業動因后，歸集作業成本，計算作業動因率，然后將各作業中心的成本分配給產品。
（五）計算匯總。制造費用可通過下列公式進行計算：
作業率（分配率）＝各作業中心成本庫歸集的作業成本 ÷ 成本資源動因
每品種（批）產品的制造費用成本＝∑成本動因作業率×實際作業量
單位船舶制造費用成本＝每品種（批）產品制造費用成本÷每品種（批）數
現以檢驗作業中心說明船舶企業利用作業成本法分配制造費用的步驟。如某造船企業檢驗中心（所產生費用全部計入制造費用）有10人，2個作業，即焊縫探傷檢驗作業和普通質檢作業。第一個作業需用60%的人專職檢驗，第二個作業需用40%的人專職檢驗，耗用資源300000元；其中，人工費240000元，材料費20000元，折舊費40000元。
根據檢驗中心的實際狀況：其三種資源是人工、材料、折舊；兩種作業是焊縫探傷檢驗作業、普通質檢作業；資源動因是人數；作業動因是檢驗次數（兩個作業均是）。下表是 檢驗作業的制造費用分配表。
檢驗作業的制造費用分配表 單位:元
作業中 心 作業 資源動因(人數) 資源動
因率 資源
耗用 作業
類別 作業
動因 作業動因總數 甲船 乙船 作業成本
甲船 乙船
檢驗 焊縫探傷檢驗 6 6/10×100% 180000 批別 檢驗
次數 6 4 2 120000 60000
普通
質檢 4 4/10×100% 120000 批別 檢驗
次數 80 50 30 75000 45000
小計 10 100% 300000 195000 105000
通過上表可以看出，作業成本法對船舶企業制造費用的分配處理更確切、相關，進而能提供更真實可靠的成本信息，獲得較準確的經營信息，有利于作出正確的決策，提高企業的競爭力和盈利能力。但作業成本法的應用需對大量的作業進行分析、確認、記錄和計量，增加了資源、成本動因的確定、作業成本庫的選擇和作業成本的分配等工作，實施成本較高，因此只有在企業實現了較高程度的信息化后, 采用作業成本法才符合成本效益原則。
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