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產品保修與售后服務會計處理探討
企業須在提高產品質量的同時加強保修與售后服務的管理，降低企業財務風險和經營風險。那么，產品保修與售后服務和會計處理有什么關系呢?
摘要：作為國家經濟發展的支柱，實體經濟的重要性不言而喻，而產品的基本保修與售后服務，即產品質量保證，越來越成為增強生產制造企業競爭力的關鍵。在對保修與售后服務進行會計處理時，為了遵循一致性、謹慎性以及收入和費用相配比的原則，因不同行業、不同企業的產品千差萬別，保修與售后服務政策有很大差異，缺少會計實務操作的詳細指導，導致不同會計人員對保修與售后服務的財務處理方式有很大的不同。信息安全行業經過多年發展，市場規則、經營管理等方面非常規范，本文從信息安全產品保修與售后服務的實際運營流程出發，通過對歷史數據的統計與分析，辨別保修與售后服務工作在不同保修期內的分布情況，將實際保修與售后服務狀況與企業會計準則相結合，歸納出適用于信息安全企業的會計實務操作流程。
關鍵詞：保修與售后服務;信息安全;或有事項;遞延收入
隨著市場經濟的發展，企業之間的市場競爭程度越來越激烈，為了能夠占有更多市場份額，各企業已開始由“以產品為中心”模式向“以客戶為中心”模式過渡[1]，企業關注的焦點從內部動作轉移到客戶關系上來，越來越注重產品的保修與售后服務。保修與售后服務指的是在產品售出后的一定期間內，如果發生了非意外性質量問題，企業將按照事先約定的條件，負責免費維修、更換、退賠或其他責任保證。企業為履行此義務而形成一項負債，意味著在未來的有限期限內，很可能會發生一定的費用，由于它有一定的不確定性，產品質量保證費與其他的銷售費用、管理費用，在會計核算中應區別對待[2]。根據會計準則的要求，銷售的產品如果有保修期，企業需根據收入和成本配比的原則預提保修期之內可能發生的保修成本，作為銷售產品在當期的預計負債，原則上不能直接通過費用科目處理，除非是無法合理預計的可能發生的費用或者發生的費用金額不重要。在實務中，保修與售后服務的成本在銷售成立時就已形成，只是因為在大多數銷售合同中往往沒有單獨報價，且未來的應付金額不能準確確定，需要根據保修與售后服務的內容、保修有效期限以及歷史銷售數量資料，結合以往的經驗，進行合理的估計，但會計估計很可能存在估計不準情形或作為調節利潤的工具，會給企業帶來審計風險。本文以信息安全企業為例，以歷史交易為基礎，根據產品銷售統計樣本，闡述產品保修與售后服務在會計實務中的收入與成本確認的思路及方法演變，將之準確反映到會計報表之中。特別說明的是，本文僅討論基本保修與售后服務，不涉及單獨銷售的產品保修與售后服務、延長保修等方面的內容。
一、信息安全產品保修與售后服務的會計處理現狀
信息安全企業的產品功能主要是保護信息網絡的硬件、軟件及其系統中的數據，不受偶然的或者惡意的原因而遭到破壞、更改、泄露，使系統連續、可靠、正常地運行，信息服務不中斷。信息安全產品的保修是指在產品保修期限內免費提供產品硬件保修、備機服務、遠程技術支持等，而售后服務是指是指在售后服務 ( 不包括安裝、培訓等 )與合同中未明確的、在將來可能的內嵌軟件迭代升級服務。目前信息安全產品的保修期限一般不超過三年。從目前來看，企業在保修與售后服務成本的管理方面均存在諸多問題：一是成本觀念模糊。在實際的生產經營中，許多企業在成本管理中往往將產品的生產過程作為重心，經營者只注重了對生產成本的管理，卻忽視了經營過程中其他環節對企業的影響，尤其是保修與售后服務環節成本節約意識不強。這種成本管理觀念已經難以適應企業發展的需要，同時也削弱了企業的競爭能力。
一般情況下，企業所承諾的服務項目內容越多，標準越高，響應速度越快，會導致保修與售后服務成本越高。保修與售后服務成本管理要解決服務滿意最大化與成本最小化的矛盾問題，使企業在保持較高的客戶服務滿意度的同時，盡可能減少服務成本、增加利潤。二是保修與售后服務成本的核算方法不科學。管理者對保修與售后服務成本管理的認識不足，忽視了保修與售后服務上的投入，使產品的相關成本核算內容不健全;三是企業采用的成本核算方法不當造成財務數據失真。大多數企業只在保修與售后服務費用實際發生后才列入當期成本，執行的是收付實現制原則。售后服務成本的發生是與銷售活動密切相關的，是企業的銷售活動所引起的追加支出，應貫徹權責發生制原則，以便實現收入與成本的正確匹配。另外，保修與售后服務的響應速度滯后、客戶服務系統不完善、服務質量不高等問題也需提高和完善[3]。
二、產品保修與售后服務會計處理方法分析與完善
針對上述問題，信息安全企業應從經營管理理念出發加強對保修與售后服務的重視程度，完善客戶服務系統，同時轉變財務管理思路，結合業務運營流程，制定合適的保修與售后服務會計處理方法。
信息安全企業的產品保修與售后服務已發展為單獨報價和無單獨報價兩類。近年來，大多數信息安全企業對產品保修與售后服務的會計處理也依據企業會計準則調整為權責發生制。對于有單獨報價的保修與售后服務，收入在保修期內按直線法確認。對于沒有單獨報價的保修與售后服務，保修期為一年及一年以內的，在確認產品收入的同時確認保修與售后服務收入;保修期超過一年的，根據最佳估計數原則從產品收入中按一定的標準剝離出一部分，作為保修遞延收入在保修期內按直線法確認[4]。無論保修與售后服務是否單獨報價，保修與售后服務的成本只能按最佳估計數方式進行估算和計提。
上述處理方法存在一定的問題：第一，保修與售后服務的成本是根據經驗估算的，尤其是無單獨報價的保修與售后服務，但保修與售后服務行為存在不確定性，估算的固定金額與變動的業務情況很可能不配比;第二，信息安全產品單獨對外銷售的保修與售后服務實際報價較高，若從產品收入中剝離出的保修與售后服務遞延收入標準與之不一致，容易導致收入提前或延后確認，不僅影響企業的經營成果，也會帶來審計風險。為解決上述會計處理問題，本文以信息安全企業產品銷售的基礎數據為基礎，按以下步驟進行測算：首先，根據最近兩個財年所簽訂的銷售合同，對所銷售產品的保修與售后服務情況進行統計，明確涉及保修與售后服務產品的數量情況。其次，在前述統計基礎上收集實際發生的保修與售后服務費用情況，作為會計估計修正的基礎。最后，通過整理分析，確定合適的保修與售后服務會計處理方法，以保證會計核算更加準確。
信息安全企業在簽訂銷售合同時，絕大多數合同都會包括保修與售后服務內容。為準確反映保修與售后服務的成本，衡量企業真實的經濟效益情況，信息安全企業根據最近兩個財年的產品銷售情況，對在此期間的產品銷售區域分布、產品銷售數量、保修與售后服務期限數據進行了統計 。其中，保修期為一年的產品數量為9986 臺，約占銷售總量的 90%。目前，保修與售后服務部門在崗員工共計四人。經計算，保修與售后服務部門最近兩個財年發生的保修與售后服務費用及備品備件支出的總額占營業收入的比例低于 3%，平均到每一臺產品后約為 80 元 / 年。
根據上述統計結果，在既有的會計處理方式上進行如下細化調整：保修期為一年及一年以內的合同，保修與售后服務收入和產品收入同時確認;保修期為一年以上的合同，按每臺機器每年 80 元標準確認遞延收入，直至保修期結束。無論保修期限為一年還是一年以上，均按同期營業收入的 3% 計提保修與售后服務成本，同時按照每個項目分別確認保修與售后服務收入和成本。隨著信息安全企業的業務規模不斷增加，企業中標和需交付的項目逐年增長，企業會計人員的工作量不斷增加，對實際操作的挑戰越來越大。保修與售后服務內容呈現多樣化，比如“是否允許客戶選擇購買單獨報價的保修”、“雖然保修沒有單獨報價，但某些成熟產品線可預估保修成本”、“保修無單獨報價，新產品無法預估保修成本”等，會計人員需要考慮的因素越來越多，導致保修與售后服務的收入成本確認越來越復雜。
經過信息安全企業會計人員和售后部門的詳細分析，基于會計角度總結了保修與售后服務的三個特點：一是大多數合同總價中包含了保修與售后服務的價格，且絕大部分產品的保修期為一年，超過一年的情形占比很少，可忽略不計;二是內嵌軟件升級通知、軟件鏈接均呈現在企業網站上面，且內嵌軟件升級頻率非常低;三是相比銷售行為，保修與售后服務一般要滯后一個季度。因此，會計人員決定將前述會計處理方法進一步調整優化：取消“保修期為一年以上的合同，按每臺機器每年 80 元標準確認遞延收入，直至保修期結束”的方法，保修與售后服務成本的計提比例不再區分一年和三年兩種保修期，不再按項目進行追蹤，而是將所有涉及產品保修的項目統一作為“保修與售后服務成本池”來操作。具體計提方法如下：在實行調整后會計處理方法的當年年底，以當年營業收入為基礎，以當年實際支出保修與售后服務成本占上年第四季度至本年第三季度收入總額的比重作為計提比例，補提本年全年的保修與售后服務成本，之后每個季度末復核該計提比例是否合適，并按照復核后的比例計提該季度金額，同時沖銷從該季度底倒推至一年前計提的保修與售后服務成本。
舉 例：2010 年 12 月 31 日 補 提 2010年第一季度至第四季度銷售產品所對應的保修與售后服務成本。2011 年第一季度，保修與售后服務部門按照規定流程支付實際產生的保修服務費用，會計人員根據實際支付金額沖抵 2010 年底所預提的保修與售后服務成本，并在 2011 年第一季度結束時，按前述復核后的比例計提 2011年第一季度銷售產品所對應的保修與售后服務成本，同時沖銷 2010 年第一季度所計提的保修與售后服務成本余額。2011年第二季度，保修與售后服務部門繼續按照規定流程支付并沖抵預提保修與售后服務成本，并在第二季度結束時按復核后的比例計提 2011 年第二季度銷售出去產品所對應的保修與售后服務成本，同時沖銷2010 年第二季度所計提的保修與售后服務成本余額。以此類推，這樣每個季度的賬面上均會一直滾動保留四個季度的保修與售后服務預提成本。具體計算過程與公式如下：
2010 年 底 補 提 比 例 =(2010 年 實 際發生的保修與售后服務成本 )/(2009 年第四季度至 2010 年第三季度的營業收入 )×100% ( 公式 1)
2010 年底補提的保修與售后服務成本金額 =2010 年底補提的比例 ×2010 全年營業收入 ( 公式 2)
2011 年 第 一 季 度 計 提 比 例 =(2010年 第 二 季 度 至 2011 年 第 一 季 度 實 際保修與售后成本 )/(2010 年營業收入總額 )×100% ( 公式 3)
2011 年 第 一 季 度 計 提 保 修 與 售 后服 務 成 本 =2011 年 第 一 季 度 計 提 比 例×2011 年第一季度營業收入 ( 公式 4)
以此類推以后每個季度的保修與售后服務計提比例和計提金額。為了驗證上述方法與調整前的會計處理方法是否一致，同時判斷該方法的合理性，信息安全企業對最近兩個財年的保修與售后服務費用占同期營業收入情況進行了復核 ( 見表 2)。由表 2 可知，在信息安全企業中，每一個計算期間的保修與售后服務成本占當期營業收入比例均低于 3%，且隨著營業收入的增長呈現下降趨勢。因此，調整優化后的會計處理方法反映了保修與售后服務的實際運行情況，符合一致性原則，優化后的會計處理方法也降低了會計人員的工作量。
需要指出的是，信息安全企業保修與售后服務部門所發生的費用不能全部計入保修與售后服務成本，只有發生的和保修與售后服務工作相關費用，在經過審批確認后，會計人員方可計入保修與售后服務成本。一般情況下，相關的費用包括人工成本、差旅費、交通費、保修與售后分包費、原材料費、外購硬件費用及其他日常費用，而保修期外單獨收費的維修業務、合同中單獨報價的保修與售后服務業務發生的相關費用，不得計入保修與售后服務成本中�；趦炔靠刂频某霭l點，企業經營者應根據確認圖譜[5]，將每個季度保修與售后服務計提比例的測算工作、保修與售后服務成本計提與沖銷工作分配給不同崗位的會計人員負責，以保證財務系統中的數據與會計處理準確。
三、結論
及建議保修與售后服務普遍存在于眾多生產性企業中，是直接影響企業的持續經營與發展的重要經營環節。企業須在提高產品質量的同時加強保修與售后服務的管理，降低企業財務風險和經營風險。目前部分上市企業通過保修與售后服務等或有事項作為利潤的調節器，在相關信息的處理及披露上不明確、不完整，甚至采取回避的態度，這種狀況極大地損害了證券市場的信息透明和公平競爭，進而影響了投資者的利益。因此，對保修與售后服務會計處理的研究，有助于規范企業在或有事項方面的會計處理及披露行為，提高會計信息質量，保護投資者利益[6]。企業的會計人員應從產品特性出發，以保修與售后服務工作的實際運營流程為基礎，通過數據統計分析后確定適合的會計處理方法，并在會計實務操作中不斷調整優化，使保修與售后服務的會計估計更為合理。根據信息安全企業保修與售后服務的會計處理方法，可將其推廣至計算機硬件、通信、網絡設備等信息技術生產企業，甚至對大型設備、機電設備、儀器儀表等制造企業也具有一定的借鑒意義。
財參考文獻：
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[4] 朱輝 . 關于新會計準則中或有事項的探討 [J]. 江蘇商論，2008(11)：181-181.
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[6] 李黎 . 試議我國上市公司或有事項的披露 [J]. 中小企業管理與科技旬刊，2008(9)：66-66.
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