試論審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)及其控制

試論審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)及其控制

所謂風(fēng)險(xiǎn)，即損失的機(jī)會(huì)和概率。它以概率的形式來衡量，藉以表達(dá)各種損失發(fā)生的機(jī)會(huì)。審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)是一個(gè)非常重要的概念。在審計(jì)中，審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)與審計(jì)重要性和審計(jì)證據(jù)等概念密切相關(guān)；在審計(jì)實(shí)務(wù)中，審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)是審計(jì)職員在制定審計(jì)計(jì)劃、執(zhí)行審計(jì)程序、出具審計(jì)報(bào)告等階段必須隨時(shí)加以考慮的一個(gè)重要因素。探討審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)的含義、種類、存在形態(tài)以及審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)、審計(jì)證據(jù)與重要性水平關(guān)系，對控制審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)及避免審計(jì)失敗有重大意義。　　一、審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)的基本含義　　關(guān)于審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)，理論界還沒有形成一個(gè)完全一致的定義。國際審計(jì)準(zhǔn)則第25號《重要性和審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)》將審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)定義為：“審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)是指審計(jì)職員對實(shí)質(zhì)上誤報(bào)的財(cái)務(wù)資料可能提供不適當(dāng)意見的風(fēng)險(xiǎn)。”《美國審計(jì)準(zhǔn)則說明》第47號以為：“審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)是審計(jì)職員無意地對含有重要錯(cuò)報(bào)的財(cái)務(wù)報(bào)表沒有適當(dāng)修正審計(jì)意見的風(fēng)險(xiǎn)�！蔽覈�《獨(dú)立審計(jì)具體準(zhǔn)則第9號——內(nèi)部控制與審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)》則將審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)定義為：“審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)，是指報(bào)表存在重大錯(cuò)報(bào)或漏報(bào)，而注冊會(huì)計(jì)師審計(jì)后發(fā)表不恰當(dāng)審計(jì)意見的可能性�！币陨先齻�(gè)定義，固然對誤報(bào)的界定范圍有所不同（如國際審計(jì)準(zhǔn)則界定為“實(shí)質(zhì)上”，我國獨(dú)立審計(jì)準(zhǔn)則界定為“重大”，而美國審計(jì)準(zhǔn)則界定為“無意”行為，而非有意為之），但基本概括了審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)的內(nèi)涵，即審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)是指審計(jì)職員對存有重大錯(cuò)報(bào)和漏報(bào)的財(cái)務(wù)報(bào)表，審計(jì)后卻以為該重大錯(cuò)報(bào)和漏報(bào)并不存在，從而發(fā)表與事實(shí)不符的審計(jì)意見的風(fēng)險(xiǎn)。因此，我們可以以為，審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)由兩方面構(gòu)成：一方面是財(cái)務(wù)報(bào)表本身存在重大錯(cuò)報(bào)和漏報(bào)的風(fēng)險(xiǎn)，另一方面是審計(jì)職員審計(jì)后表示該報(bào)表并不存在重大錯(cuò)報(bào)和漏報(bào)的風(fēng)險(xiǎn)。也就是說，審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)是客觀存在和主觀努力的結(jié)合——客觀存在可以通過主觀努力往調(diào)節(jié)，但主觀努力又受本錢效益原則的約束。　　二、審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)的三種形式及其相互關(guān)系　　在審計(jì)實(shí)務(wù)中審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)具有如下具體表現(xiàn)形式：固有審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)——被審計(jì)單位業(yè)務(wù)本身及會(huì)計(jì)處理已經(jīng)存在舞弊和差錯(cuò)的水平估計(jì)。不同類型的經(jīng)濟(jì)業(yè)務(wù)或賬務(wù)處理發(fā)生錯(cuò)誤或差錯(cuò)的可能性大小不一�？刂茖徲�(jì)風(fēng)險(xiǎn)——內(nèi)部控制制度沒能有效防范經(jīng)濟(jì)業(yè)務(wù)發(fā)生錯(cuò)弊的可能性。檢查審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)——審計(jì)職員對賬戶、經(jīng)濟(jì)業(yè)務(wù)及審計(jì)證據(jù)進(jìn)行收集、檢查、和評價(jià)后用來查出重要差錯(cuò)水平的估計(jì)�！　∥覈�理論界公認(rèn)的審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)決策模型為：審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)（AR）=固有風(fēng)險(xiǎn)（IR）×控制風(fēng)險(xiǎn)（CR）×檢查風(fēng)險(xiǎn)（DR）。它體現(xiàn)了固有審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)、控制審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)及檢查審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)之間的關(guān)系，其最根本的用途在于根據(jù)確定的預(yù)期審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)、固有風(fēng)險(xiǎn)、控制風(fēng)險(xiǎn)的水平來、確定和檢查風(fēng)險(xiǎn)水平。檢查風(fēng)險(xiǎn)的價(jià)值在于據(jù)此確定實(shí)質(zhì)性測試的樣本規(guī)模，把審計(jì)計(jì)劃與審計(jì)實(shí)施過程有機(jī)地聯(lián)系起來�！　�審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)是對審計(jì)全過程的評價(jià)，由幾個(gè)因素共同作用而成。審計(jì)職員所能控制的只有檢查風(fēng)險(xiǎn)要素。所以，控制審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)的要點(diǎn)在于控制檢查風(fēng)險(xiǎn)。根據(jù)審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)決策模型可知，在固有風(fēng)險(xiǎn)和控制風(fēng)險(xiǎn)一定的條件下，檢查風(fēng)險(xiǎn)和審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)成正比關(guān)系。從而，重要性數(shù)目水平與檢查風(fēng)險(xiǎn)水平成正向?qū)��?yīng)關(guān)系�！　⊥ǔＧ闆r下，我們把固有風(fēng)險(xiǎn)和控制風(fēng)險(xiǎn)稱為估計(jì)審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)，把檢查審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)又細(xì)分為可容忍審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)和終結(jié)審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)。估計(jì)審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)主要與被審計(jì)單位本身的各方面情況有關(guān)。被審計(jì)單位的規(guī)模越大、經(jīng)營性質(zhì)越復(fù)雜、內(nèi)部控制越弱、治理當(dāng)局的可信賴程度越低，則評估審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)也就越高。估計(jì)審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)是導(dǎo)致財(cái)務(wù)報(bào)表產(chǎn)生重大錯(cuò)報(bào)和漏報(bào)的可能性，是客觀存在的，它不受審計(jì)職員的和控制。而可容忍審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)是指審計(jì)項(xiàng)目完成后，審計(jì)職員或會(huì)計(jì)師事務(wù)所預(yù)備承擔(dān)或可以接受的審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)。它主要受以下三個(gè)因素控制：（1）會(huì)計(jì)師事務(wù)所的風(fēng)險(xiǎn)承受能力。會(huì)計(jì)師事務(wù)所的風(fēng)險(xiǎn)承受能力越強(qiáng)，可容忍審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)也就可以越高。會(huì)計(jì)師事務(wù)所的風(fēng)險(xiǎn)承受能力則主要取決于事務(wù)所的規(guī)模、經(jīng)濟(jì)實(shí)力以及責(zé)任的承擔(dān)能力等。（2）財(cái)務(wù)報(bào)表和審計(jì)報(bào)告使用者的情況。財(cái)務(wù)報(bào)表和審計(jì)報(bào)告的使用者素質(zhì)越高、范圍越廣，對財(cái)務(wù)報(bào)表和審計(jì)報(bào)告的利用程度越高，可容忍審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)就越低。（3）行業(yè)之間的競爭情況。會(huì)計(jì)師事務(wù)所之間的競爭越激烈，可容忍審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)也就越低�？扇萑虒徲�(jì)風(fēng)險(xiǎn)是審計(jì)職員或會(huì)計(jì)師事務(wù)所主觀確定的，其與估計(jì)審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)的差異，即為需要主觀努力的程度，是決定審計(jì)項(xiàng)目取舍的重要衡量標(biāo)準(zhǔn)之一。終結(jié)審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)是指審計(jì)項(xiàng)目完成后所實(shí)際形成或?qū)徲?jì)職員實(shí)際承擔(dān)的審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)。終結(jié)審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)主要與審計(jì)程序的設(shè)計(jì)和執(zhí)行情況有關(guān)。審計(jì)程序設(shè)計(jì)和執(zhí)行得越好，終結(jié)審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)就越低。終結(jié)審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)在數(shù)目關(guān)系上、理論上應(yīng)與可容忍審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)一致，但實(shí)際上，它既可能大于也可能小于可容忍審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)，由于審計(jì)程序的設(shè)計(jì)和執(zhí)行受審計(jì)職員的業(yè)務(wù)素質(zhì)和某些主、客觀因素的影響。因此在審計(jì)過程中，應(yīng)盡量按計(jì)劃規(guī)范操縱，以使終結(jié)審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)控制在可容忍審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)范圍內(nèi)�！　】傊�，固有審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)和控制審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)是客觀存在的，檢查審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)是客觀存在和主觀努力的結(jié)果。因此，審計(jì)職員在決定是否承接某一審計(jì)項(xiàng)目時(shí)，可以將固有審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)、控制審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)與檢查審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)進(jìn)行比較，然后根據(jù)本錢效益原則決定取舍。假如接受該項(xiàng)目，在審計(jì)過程中應(yīng)盡量嚴(yán)格執(zhí)行所設(shè)計(jì)的審計(jì)程序，使終結(jié)審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)即是或小于預(yù)先設(shè)定的可容忍審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)。固然終結(jié)審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)取決于可容忍審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)，但并不完全等同于后者，它是固有風(fēng)險(xiǎn)、控制風(fēng)險(xiǎn)和檢查風(fēng)險(xiǎn)共同作用的結(jié)果。　　三、審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)與審計(jì)重要性、審計(jì)證據(jù)的關(guān)系　�。ㄒ唬�審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)與審計(jì)重要性的關(guān)系　　重要性與審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)是不可分割使用的兩個(gè)概念，必須把它們結(jié)合起來。那么，在重要性和審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)之間存在怎樣的關(guān)系呢？我國《獨(dú)立審計(jì)具體準(zhǔn)則第10號——審計(jì)重要性》第2條指出：“審計(jì)重要性是指被審計(jì)單位會(huì)計(jì)報(bào)表中錯(cuò)報(bào)或漏報(bào)的嚴(yán)重程度，這一程度在特定環(huán)境下可能影響會(huì)計(jì)報(bào)表使用者的判定或決策�！焙唵蔚卣f，審計(jì)重要性就是錯(cuò)報(bào)的可容忍程度，其量化標(biāo)準(zhǔn)即重要性水平。也就是說，在重要性水平之內(nèi)的錯(cuò)報(bào)，是可以容忍、可以接受的。因此，審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)與審計(jì)重要性之間有著密切的關(guān)系。審計(jì)報(bào)告對被審事項(xiàng)中的重要性錯(cuò)誤未予察覺，就會(huì)導(dǎo)致審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)。因此，重要性是審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)控制的核心和重點(diǎn)。審計(jì)過程中同樣的事項(xiàng)，其重要性程度進(jìn)步時(shí)，審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)必然降低。反之，審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)必然進(jìn)步。因此，重要性和審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)之間是反向?qū)��?yīng)關(guān)系。　　重要性理論的目的在于指導(dǎo)審計(jì)實(shí)踐。審計(jì)職員對會(huì)計(jì)報(bào)表進(jìn)行審計(jì)，首先要對重要性進(jìn)行初步判定。判定要從數(shù)目和性質(zhì)等方面來考慮。從數(shù)目角度講，重要性表現(xiàn)為重要性數(shù)目水平，如“稅前利潤的5%—10%”。在此之所以單獨(dú)稱之為“重要性數(shù)目水平”，是為了區(qū)別于一般論述中的“重要性”“重要性程度”“重要性水平”。在審計(jì)實(shí)務(wù)中，“重要性數(shù)目水平”的作用在于作為會(huì)計(jì)報(bào)告答應(yīng)出現(xiàn)差錯(cuò)的最高水平，審計(jì)職員據(jù)此評價(jià)所發(fā)現(xiàn)的重要性，進(jìn)而確定發(fā)表審計(jì)意見的類型�！　≡趯�(shí)施審計(jì)前，審計(jì)職員對不同規(guī)模的重要性都有一個(gè)比較一致的認(rèn)同，即有一個(gè)大致相同的重要性數(shù)目水平，這個(gè)水平應(yīng)該是相對數(shù)。重要性數(shù)目水平越大，如從5%進(jìn)步到10%，則對同一個(gè)項(xiàng)目的重要性程度熟悉就越低，審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)也越大。反之，審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)就越小。所以，重要性數(shù)目水平和審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)水平成正向?qū)��?yīng)關(guān)系。　　審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)是對審計(jì)全過程的評價(jià)，由幾個(gè)因素共同作用而成。審計(jì)職員所能控制的只有檢查風(fēng)險(xiǎn)要素。所以，控制審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)的要點(diǎn)在于控制檢查風(fēng)險(xiǎn)。根據(jù)審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)決策模型可知，在固有風(fēng)險(xiǎn)和控制風(fēng)險(xiǎn)一定的條件下，檢查風(fēng)險(xiǎn)和審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)成正比關(guān)系。從而，重要性數(shù)目水平與檢查風(fēng)險(xiǎn)水平成正向?qū)��?yīng)關(guān)系�！　。ǘ�）審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)與審計(jì)證據(jù)的關(guān)系　　審計(jì)證據(jù)是審計(jì)職員在執(zhí)行審計(jì)業(yè)務(wù)過程中，為形成審計(jì)意見所獲取的證據(jù)。審計(jì)職員所獲取的審計(jì)證據(jù)越多，對實(shí)質(zhì)上錯(cuò)報(bào)的財(cái)務(wù)資料提供不適當(dāng)意見的可能性就越小，審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)也就越低。因而審計(jì)證據(jù)與審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)之間也有著密切的關(guān)系�！　」烙�(jì)審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)與審計(jì)證據(jù)是正向關(guān)系，即估計(jì)審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)越高，所需獲取的審計(jì)證據(jù)就應(yīng)越多，就越可以降低終結(jié)審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)�？扇萑虒徲�(jì)風(fēng)險(xiǎn)與審計(jì)證據(jù)則為反向關(guān)系，即可容忍審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)越低，所需獲取的審計(jì)證據(jù)就越多。由于搜集的證據(jù)越多，越輕易發(fā)現(xiàn)財(cái)務(wù)報(bào)表中的錯(cuò)誤，因而越輕易形成正確的審計(jì)意見，審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)也就越小。終結(jié)審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)與審計(jì)證據(jù)也為反向關(guān)系，即所獲取的審計(jì)證據(jù)越多，終結(jié)審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)越小�！　」倘坏浇裉鞛橹梗�我國的民間審計(jì)機(jī)構(gòu)除驗(yàn)資報(bào)告外遭起訴的還較少，但回顧世界審計(jì)的尤其是最近發(fā)生的安然事件和銀廣夏事件，我們有理由相信：驗(yàn)資報(bào)告的今天，就是審計(jì)報(bào)告的明天！　　四、控制審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)的措施　　審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)是客觀存在的，使審計(jì)結(jié)論與客觀事實(shí)完全相符是不可能的。但我們可以采取措施來控制審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)，努力進(jìn)步審計(jì)結(jié)論的公允性，增加審計(jì)結(jié)論的安全程度�！　。ㄒ唬┙�立一套公道公認(rèn)的獨(dú)立審計(jì)準(zhǔn)則體系并嚴(yán)格按審計(jì)準(zhǔn)則辦事，加強(qiáng)質(zhì)量控制　　不按審計(jì)準(zhǔn)則執(zhí)業(yè)，注冊會(huì)計(jì)師將面臨犯重大過失的指控，在法律訴訟中很難不負(fù)賠償責(zé)任。加強(qiáng)質(zhì)量控制，有助于減少會(huì)計(jì)師事務(wù)所發(fā)表不適當(dāng)審計(jì)意見的風(fēng)險(xiǎn)。面臨審計(jì)訴訟的巨大壓力，回避不是出路，拒盡對“公允”發(fā)表審計(jì)意見也不是辦法。惟一的出路是以公眾利益為導(dǎo)向，努力進(jìn)步執(zhí)業(yè)能力，健全質(zhì)量控制體系，嚴(yán)格按獨(dú)立審計(jì)準(zhǔn)則辦事�！　。ǘ�）以公眾利益為導(dǎo)向　　為了闡述這一題目，我們首先需要弄明白審計(jì)職業(yè)界與公眾在一些觀念上的分歧�！　�審計(jì)存在的價(jià)值是什么？信息觀、代理觀和保險(xiǎn)觀有不同的解釋。信息觀以為，審計(jì)信息屬于一種附加信息（AdditionalInformation），它通過增進(jìn)財(cái)務(wù)信息的可信（Credibility）來增加財(cái)務(wù)報(bào)告信息的價(jià)值。代理觀以為，隨著所有權(quán)與經(jīng)營權(quán)的分離，資產(chǎn)所有者（即委托人）無法觀察到資產(chǎn)經(jīng)營者（即代理人）的行動(dòng)，因而委托人聘請注冊會(huì)計(jì)師對會(huì)計(jì)報(bào)表進(jìn)行審計(jì)；當(dāng)然，也可能代理人會(huì)主動(dòng)聘請“審計(jì)”，以向股東證實(shí)自己付出努力的有效性�？傊�，代理觀以為，審計(jì)是促進(jìn)股東和治理職員利益最大化的產(chǎn)物。不論是信息觀還是代理觀，更多的是夸大審計(jì)的鑒證作用。既然審計(jì)是一種鑒證，那么，注冊會(huì)計(jì)師就只能對會(huì)計(jì)報(bào)表提供公道的保證而不是盡對的擔(dān)保。但為了社會(huì)穩(wěn)定或出于保護(hù)弱小投資者的需要，法律界作為保險(xiǎn)觀的支持者，其傾向觀念是：審計(jì)職員有義務(wù)向?qū)で蟊苊庳?cái)務(wù)損失的投資者擔(dān)保財(cái)務(wù)報(bào)表的正確。會(huì)計(jì)師事務(wù)所堅(jiān)持以為自己不是保險(xiǎn)公司，只能提供鑒證而不是保險(xiǎn)。但社會(huì)公眾期看審計(jì)成為投資損失的“保險(xiǎn)鎖”�！　〔徽撌切畔⒂^、代理觀還是保險(xiǎn)觀，其核心都是：審計(jì)應(yīng)為公眾提供服務(wù)。注冊會(huì)計(jì)師應(yīng)該站在獨(dú)立的態(tài)度上，對公眾用于決策的會(huì)計(jì)信息發(fā)表客觀、公正的審計(jì)意見。注冊會(huì)計(jì)師與客戶達(dá)成的任何妥協(xié)，都要以不傷害公眾利益為條件。固然審計(jì)費(fèi)是由客戶支付的，違反客戶的意志可能失往客戶，但注冊會(huì)計(jì)師必須明白，公眾才是其服務(wù)的真正對象。從服務(wù)于客戶轉(zhuǎn)到服務(wù)于公眾，這是事務(wù)所減少審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)的基本條件。假如某項(xiàng)信息按會(huì)計(jì)準(zhǔn)則可以不表露，但按照充分與公允的要求需要表露，注冊會(huì)計(jì)師就不能只顧討好客戶，而應(yīng)促使客戶表露有關(guān)信息�！　。ㄈ�）努力縮小公眾與審計(jì)執(zhí)業(yè)職員之間的期看差　　一方面，審計(jì)職業(yè)界應(yīng)該努力進(jìn)步執(zhí)業(yè)能力，盡量保證審計(jì)報(bào)告結(jié)果的真實(shí)，減少審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)；另一方面，職業(yè)界有義務(wù)向社會(huì)公眾、界講清楚審計(jì)的固有局限，講清楚責(zé)任與審計(jì)責(zé)任、經(jīng)營失敗與審計(jì)失敗的不同，從而減少公眾對審計(jì)的過高期看。審計(jì)是一種鑒證而不是一種保險(xiǎn)，審計(jì)只能提供公道的保證而不是盡對的擔(dān)保。假如社會(huì)公眾能普遍接受這種觀點(diǎn)，就有可能減輕事務(wù)所的訴訟壓力�！　。ㄋ模┘訌�(qiáng)質(zhì)量控制，重視公允性　　對于公允（Fairness），1992年美國注冊會(huì)計(jì)師協(xié)會(huì)（AICPA）在69號審計(jì)公告中指出，會(huì)計(jì)報(bào)表的公允性要求做到：（1）所選擇和的會(huì)計(jì)原則是公認(rèn)的；（2）所應(yīng)用的會(huì)計(jì)原則在的經(jīng)營環(huán)境中是適當(dāng)?shù)�；�?）財(cái)務(wù)報(bào)表（包括有關(guān)的附注）有助于使用、理解和解釋；（4）財(cái)務(wù)報(bào)表所表現(xiàn)的信息的分類與匯總是比較公道的；（5）財(cái)務(wù)報(bào)表所反映的基本交易與事項(xiàng)是在表現(xiàn)一個(gè)企業(yè)的財(cái)務(wù)狀況、經(jīng)營成果和現(xiàn)金流量可以接受的限度之內(nèi)的。葛家澍教授以為，假如會(huì)計(jì)處理所依據(jù)的憑證、程序或符正當(dāng)定或公認(rèn)的會(huì)計(jì)準(zhǔn)則，那就表明它是公允的�！　⊥顿Y者對公允的理解比專業(yè)人士簡單得多。對他們而言，公允意味著會(huì)計(jì)報(bào)表不偏向任何一方的利益，能公正地提供決策有用的信息�？梢�，公允是對會(huì)計(jì)信息信賴的基礎(chǔ)。對很多注冊會(huì)計(jì)師而言，卻要在三個(gè)“正當(dāng)性”上花費(fèi)很多時(shí)間而無暇顧及公允性。過多關(guān)注“正當(dāng)性”而忽視“公允性”是危險(xiǎn)的。對一份缺乏公允性的會(huì)計(jì)報(bào)表發(fā)表肯定意見，將面臨巨大的審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)甚至導(dǎo)致審計(jì)失敗。　�。ㄎ澹╄b戒國際經(jīng)驗(yàn)，避免審計(jì)失敗　　所謂審計(jì)失敗，是指企業(yè)會(huì)計(jì)報(bào)表存在重大錯(cuò)報(bào)或漏報(bào)，而注冊會(huì)計(jì)師發(fā)表了錯(cuò)誤的審計(jì)意見。審計(jì)失敗可能來自企業(yè)的錯(cuò)誤與舞弊或經(jīng)營失敗，也可能來自注冊會(huì)計(jì)師自身的工作過失或欺詐，或兩者兼而有之�！　�審計(jì)失敗成因包括：　　企業(yè)錯(cuò)誤、舞弊、違法行為或經(jīng)營失敗。首先是客戶的錯(cuò)誤、舞弊、違法行為。要判定注冊會(huì)計(jì)師的法律責(zé)任必須區(qū)分會(huì)計(jì)責(zé)任和審計(jì)責(zé)任。根據(jù)《獨(dú)立審計(jì)具體準(zhǔn)則第8號——錯(cuò)誤與舞弊》的規(guī)定，建立健全內(nèi)部控制，保護(hù)資產(chǎn)的安全、完整，保護(hù)會(huì)計(jì)資料的真實(shí)、正當(dāng)、完整是被審計(jì)單位的會(huì)計(jì)責(zé)任。審計(jì)責(zé)任是指注冊會(huì)計(jì)師按照獨(dú)立審計(jì)準(zhǔn)則的要求出具審計(jì)報(bào)告，保證審計(jì)報(bào)告的真實(shí)性、正當(dāng)性。注冊會(huì)計(jì)師審計(jì)的目的在于通過其審計(jì)，對被審計(jì)單位會(huì)計(jì)報(bào)表的可靠程度作出公道保證，而非百分之百的保證。所以，注冊會(huì)計(jì)師只對其工作結(jié)果即審計(jì)報(bào)告的真實(shí)性、正當(dāng)性負(fù)責(zé)，并不承擔(dān)被審計(jì)單位的會(huì)計(jì)責(zé)任。假如注冊會(huì)計(jì)師沒有查出被審計(jì)單位的錯(cuò)誤、舞弊、違法行為，發(fā)表了無保存意見的審計(jì)報(bào)告，給報(bào)表使用者造成了損失，就會(huì)遭到訴訟，遭到訴訟的注冊會(huì)計(jì)師假如拿不出充分有效的證據(jù)，證實(shí)其在審計(jì)過程中確實(shí)遵守了《獨(dú)立審計(jì)準(zhǔn)則》，就要承擔(dān)相應(yīng)的法律責(zé)任。其次是客戶的經(jīng)營失敗。注冊會(huì)計(jì)師遭到訴訟的另一主要原因是報(bào)表使用者不理解客戶的經(jīng)營失敗和審計(jì)失敗之間的差別。企業(yè)由于蕭條、決策失誤或同業(yè)競爭等無力回還借款或無法達(dá)到投資人期看的收益，這就是經(jīng)營失敗。審計(jì)失敗是指注冊會(huì)計(jì)師由于沒有遵守《獨(dú)立審計(jì)準(zhǔn)則》而提出了錯(cuò)誤的審計(jì)意見。經(jīng)營失敗與審計(jì)失敗兩者之間沒有因果關(guān)系。一般來說，只要注冊會(huì)計(jì)師在審計(jì)過程中嚴(yán)格遵守《獨(dú)立審計(jì)準(zhǔn)則》，采取適當(dāng)?shù)膶徲?jì)程序，獲取充分的審計(jì)證據(jù)，就會(huì)形成正確的審計(jì)意見。但也可能存在這樣一種情況，即注冊會(huì)計(jì)師確實(shí)遵守了《獨(dú)立審計(jì)準(zhǔn)則》，卻提出了錯(cuò)誤的審計(jì)意見，這就稱為審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)。在審計(jì)未能發(fā)現(xiàn)會(huì)計(jì)報(bào)表中的重大錯(cuò)誤、漏報(bào)項(xiàng)目并提出錯(cuò)誤的審計(jì)意見時(shí)，注冊會(huì)計(jì)師是否要承擔(dān)法律責(zé)任，有兩種情況：（1）假如是由于注冊會(huì)計(jì)師在審計(jì)過程中未能盡到應(yīng)有的謹(jǐn)慎，就屬于審計(jì)失敗，注冊會(huì)計(jì)師應(yīng)承擔(dān)法律責(zé)任。（2）假如注冊會(huì)計(jì)師能夠使他人相信自己在審計(jì)過程中確實(shí)盡到了應(yīng)有的謹(jǐn)慎，遵守了《獨(dú)立審計(jì)準(zhǔn)則》，而由于審計(jì)測試及被審計(jì)單位內(nèi)部控制的固有限制，以及基于審計(jì)報(bào)告不是對會(huì)計(jì)報(bào)告可靠性的擔(dān)保，就不應(yīng)要求注冊會(huì)計(jì)師承擔(dān)法律責(zé)任。　　注冊會(huì)計(jì)師的過失或欺詐。注冊會(huì)計(jì)師因過失、欺詐或違約等行為給客戶和有關(guān)第三方造成損失的，注冊會(huì)計(jì)師應(yīng)對此承擔(dān)法律責(zé)任。過失指注冊會(huì)計(jì)師在執(zhí)行審計(jì)過程中沒有遵守《獨(dú)立審計(jì)準(zhǔn)則》的要求，按其沒有遵守的程度可分為一般過失和重大過失。欺詐是指注冊會(huì)計(jì)師為了達(dá)到欺騙他人的目的，明知被審計(jì)單位會(huì)計(jì)報(bào)表中有重大錯(cuò)報(bào)、漏報(bào)事項(xiàng)卻加以虛假陳述，出具無保存意見的審計(jì)報(bào)告。無論過失還是欺詐，都是由于注冊會(huì)計(jì)師沒有嚴(yán)格遵守《獨(dú)立審計(jì)準(zhǔn)則》的要求而形成錯(cuò)誤的審計(jì)意見，給報(bào)表使用者造成損失，這是審計(jì)責(zé)任，注冊會(huì)計(jì)師應(yīng)對此承擔(dān)法律責(zé)任。另外，注冊會(huì)計(jì)師未能履行業(yè)務(wù)約定書的要求，如未能在約定的日期內(nèi)提交審計(jì)報(bào)告，要承擔(dān)違約責(zé)任�！　「鶕�(jù)對上述審計(jì)失敗的，注冊會(huì)計(jì)師規(guī)避審計(jì)失敗的措施包括：　　嚴(yán)格遵循獨(dú)立審計(jì)準(zhǔn)則的要求。根據(jù)以上所述，注冊會(huì)計(jì)師僅對緣于自身的過失、欺詐，承擔(dān)法律責(zé)任。而判定注冊會(huì)計(jì)師是否具有過失、欺詐，關(guān)鍵在于注冊會(huì)計(jì)師是否遵守了《獨(dú)立審計(jì)準(zhǔn)則》。因此，保持良好的職業(yè)道德，嚴(yán)格遵守專業(yè)標(biāo)準(zhǔn)，對于避免法律訴訟異常重要。　　建立、健全會(huì)計(jì)師事務(wù)所質(zhì)量控制制度。質(zhì)量控制是會(huì)計(jì)師事務(wù)所各項(xiàng)治理的核心。假如一個(gè)會(huì)計(jì)師事務(wù)所質(zhì)量治理不嚴(yán)，很可能因某一個(gè)人或某一部分的原因而導(dǎo)致整個(gè)會(huì)計(jì)師事務(wù)所破產(chǎn)。因此，會(huì)計(jì)師事務(wù)所應(yīng)根據(jù)《注冊會(huì)計(jì)師質(zhì)量控制基本準(zhǔn)則》的要求，建立、健全一套嚴(yán)密、的內(nèi)部質(zhì)量控制制度，并貫徹到實(shí)際工作中往，保證整個(gè)會(huì)計(jì)師事務(wù)所的審計(jì)質(zhì)量。　　謹(jǐn)慎選擇客戶�？蛻艏偃鐚ζ漕櫩�、職工、政府部分或其他方面不誠信，則出現(xiàn)法律糾紛的可能性就高。因此，會(huì)計(jì)師事務(wù)所在決定是否承接業(yè)務(wù)時(shí)，評價(jià)客戶的正直程度很重要。一旦發(fā)現(xiàn)客戶缺乏正直的品格，就不應(yīng)與其打交道�！　∨c委托人簽訂業(yè)務(wù)約定書。業(yè)務(wù)約定書具有法律效力，是確定注冊會(huì)計(jì)師和委托人責(zé)任的重要文件。在注冊會(huì)計(jì)師與委托人之間的訴訟案件中，業(yè)務(wù)約定書尤為重要，它可以將口舌之爭減少到最低限度�！　∩钸M(jìn)了解客戶的經(jīng)營業(yè)務(wù)。不熟悉被審計(jì)單位的經(jīng)營業(yè)務(wù)，注冊會(huì)計(jì)師就不能了解會(huì)計(jì)資料中輕易出錯(cuò)之處，輕易發(fā)生失誤，從而加大審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)。因此，會(huì)計(jì)師事務(wù)所在編制審計(jì)計(jì)劃時(shí)應(yīng)深進(jìn)了解客戶的業(yè)務(wù)特點(diǎn)�！　”３知�(dú)立性。只有保持獨(dú)立性，注冊會(huì)計(jì)師才不會(huì)屈從于外來壓力，才能保持客觀、公正的執(zhí)業(yè)態(tài)度。因而這一點(diǎn)對于形成正確的審計(jì)意見是很重要的�！　∑刚埗�行的律師。會(huì)計(jì)師事務(wù)所應(yīng)聘請熟悉注冊會(huì)計(jì)師法律責(zé)任的律師擔(dān)任顧問。這樣，在審計(jì)過程中碰到可能承擔(dān)責(zé)任的事項(xiàng)，可以同律師商量，尋找避免途徑。一旦發(fā)生訴訟，有經(jīng)驗(yàn)的律師對會(huì)計(jì)師事務(wù)所的幫助也很大�！　。�六）培養(yǎng)審計(jì)職員綜合全面的知識(shí)能力　　審計(jì)工作是一項(xiàng)復(fù)雜的工作，它對審計(jì)職員知識(shí)和能力的要求很高。審計(jì)職員知識(shí)豐富，業(yè)務(wù)能力強(qiáng)，工作作風(fēng)細(xì)膩，他在同樣的時(shí)間內(nèi)就可能收集到更充分公道的審計(jì)證據(jù)，降低檢查風(fēng)險(xiǎn)。　�。ㄆ撸┱�確處理審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)與審計(jì)效益之間的關(guān)系　　為了降低審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)，就應(yīng)該收集更多的審計(jì)證據(jù)。但證據(jù)的增多，也就意味著審計(jì)本錢的增加從而審計(jì)效益。因此必須處理好審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)與審計(jì)效益之間的關(guān)系�！　∫陨隙笠�論述了審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)產(chǎn)生的原因、種類及相應(yīng)的控制措施。審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)具有潛伏性的特點(diǎn)，顯化過程慢，不便于用定量的數(shù)學(xué)方法來，研究它有一定的難度。在審計(jì)實(shí)務(wù)中應(yīng)針對其發(fā)生的原因采取相應(yīng)的預(yù)防措施，以便達(dá)到綜合治理的目的。　　[]　　[1]DavidN.Ricchiute：Auditing

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