國際治理會計：當代治理會計發展的新趨勢

國際治理會計：當代治理會計發展的新趨勢

一、經營環境的改變與２０世紀治理的　�。薄⒈惧X決策與財務控制階段�！　。保故兰o初期及中葉，蒸汽革命促使企業規模擴大，產品市場逐漸由賣方市場向買方市場轉移。企業經營者意識到：企業的生存和發 展不僅取決于產量的增長，更重要的是取決于內部生產本錢的降低。由此，以進步企業生產效率、降低產品本錢為目的治理運動開始在美國企業內興起。標準成 本系統、經營預算體系及差異、本錢性態劃分等創新的治理會計相繼涌現，“不同目的，不同本錢”概念也開始運用于治理會計，為產品定價決策服務�！　∵M進２０世紀后，在電氣技術革命的帶動下，市場完成了向買方市場的過渡，企業競爭日益激烈，并開始出現多元化、團體化的大型公司，這更加劇了市場競爭的白 熱化程度。在激烈的市場競爭下，即使企業內部標準本錢體系極大地發揮作用，也不能夠保證企業的效益。企業經濟效益的高低取決于決策的正確與否。“治理 的重心在經營，經營的重心在決策”，市場競爭在此時改變了企業的治理理念，治理科學取代了泰羅的科學管說，企業經營治理的重心開始轉向以決策為 主。受此，以杜邦公司為代表的大型企業以進步公司資產經營效率為出發點，倡導并發展了以投資凈利率（ＲＯＩ）指標為核心的杜邦財務指標體系，并用以衡 量各個營業部分的效率和整個公司的業績，這同時也促成了責任中心劃分的形成。至此，治理會計形成了以預算體系和本錢會計系統為基礎的本錢決策和財務控制體 系�！　。�、治理控制與決策階段。　　治理會計的第二個階段是２０世紀５０年代至８０年代中期。在此期間，以微、半導體為標志的現代電子技術革命開始產生。與上兩 次“能源”技術革命不同，第三次電子技術革命則是以一種漸進形式影響整個的生產經營過程：產品生產總規模得到了進步，但相對而言，大部分企業內部生產 過程及組織形式沒有實質性變化。治理會計學者因此沒有給予足夠的重視。固然在此期間，信息經濟學、交易本錢和不確定性理論被廣泛引進到治理會計領域， 理論上的突破使治理會計越來越豐富和充實，為以后的發展奠定了良好的基礎，但這絲毫也不能掩蓋治理會計在此階段未能捕捉到電子技術革命給企業經營治理 帶來的深遠影響以及未能發展自身本已豐富的治理技術方法的事實�！　”M管國際會計師協會將從２０世紀６０年代到８０年代這段時期的治理會計定義為“治理控制階段”，夸大治理會計職能已經從本錢決策和財務控制轉向為內部治理 職員提供企業計劃和控制的信息，但實質上治理會計方法在此期間沒有得到明顯的發展，治理會計也依舊局限于傳統責任范圍而且主要夸大會計方面，與以后的戰略 規劃和經營控制階段有著明顯的區別。這使得治理會計不僅落后于技術革命，而且落后于新的企業經營治理理論。　�。�、行業反思與新本錢系統初步建立階段�！　≈卫頃�計發展的第三個階段是２０世紀８０年代中期至９０年代中期。由于長期受到治理會計決策相關性下降的指責以及 存在經理人不再充分信任治理會計信息的事實，治理會計界開始自省自身存在的。１９８７年，卡普蘭教授與約翰遜教授合作出版的轟動西方會計學界的專著 《相關性消失：治理會計的興衰》揭開了行業大反思浪潮的序幕�！　≡陔S后的１０年間，治理會計學者對企業經營環境進行了新的探索，治理會計再一次向前奔騰，各種創新的治理會計方法層出不窮，初步形成了一套新的本錢治理控 制體系。這一階段出現的治理會計方法主要有質量本錢治理（ＴＱＭ）、作業本錢法（ＡＢＣ）、價值鏈分析（ＶＣＡ）以及戰略本錢治理（ＳＣＭ）等。治理會計 完成了從“為產品定價提供信息”到“為企業經營治理決策提供信息”的轉變，由本錢、標準本錢制度、預算控制發展到財務治理和治理控制階段。　　漸進式的電子技術革命沒能引起治理會計對企業經營治理環境變化的足夠重視，導致治理會計在決策相關信息提供上的固步自封。當人類已跨進２１世紀之際，面對 第四次信息技術革命及其帶來的全球化趨勢，企業經營環境及其內部經營治理又會發生哪些變化？治理會計又會何往何從？　　二、全球化趨勢與治理會計的最新發展　　１、全球化趨勢及給經營治理帶來的影響。伴隨著日益降低的關稅、更加自由的貿易、通訊技術的進步以及全球服務及資本市場的形成，企業全球范圍內競爭已 成為可能，并成為企業在謀求擴大市場份額時優先考慮的主要題目。全球化競爭意味著產品的生命周期將大幅縮減、新產品引進步伐不斷加快和創新領先時間縮短。 全球化也給企業帶來了資源整合的機遇。因此，在哪里開發、在哪里生產制造、在哪里銷售成為企業經營發展過程首要的戰略題目。全球化也意味著企業在經營 過程中面臨更多因素的影響，增加了經營環境的不確定性，使企業業務更多地暴露在經營風險之下。企業貿易運作的基礎發生了極大的改變。生產越發向可以做得最 好的公司集中，制造商和供給商之間的公平交易關系正在被以戰略同盟為基礎的全球協作關系所替換，企業之間的競爭越來越表現為大型跨國公司之間的競爭�！　∑髽I經營治理對外部環境有著很強的依靠性。全球化的競爭引起了企業戰略的轉變和組織結構的重構。從２０世紀６０年代開始，多數美國和歐洲的跨國公司實施多 國本地化戰略進行國際競爭，取得了巨大的成功。然而，“在２０世紀８０年代開始的全球化壓力的劇烈沖擊下，隨著關稅的大幅度降低，多國本地化戰略開始在許 多產業受挫”。因此，很多至公司轉向了全球戰略，以此來贏得競爭上風。在全球戰略下，公司通過在低本錢國家生產、利用世界范圍內的設備生產標準化產品、開 展全球一體化經營來實現全球效益最大化，并據此重構其組織結構。　　在２０世紀９０年代以前，奉行多國本地化戰略的公司通常采用地區分部結構。地區分部有利于適應所在國家或地區的特殊環境、減少官僚主義，使交流更具效率、 進步員工士氣。然而，當全球化趨勢帶來的全球效率給予企業豐厚的全球效益時，企業的組織結構面臨著重構。在地區分部結構下，下屬公司缺乏研究開發的動力， 不利于企業內部優秀經驗和產品的傳播，導致企業總體競爭力下降。與此相比，全球性產品分部結構代表縱向聯合的活動鏈，產品經理可以根據各國本錢和技術的差 異來進行調控，這使全球性產品分部對于全球化戰略來說顯得很理想。當前，多數大型跨國公司轉而采用了這一組織結構，這要求治理會計在治理控制方面必須要有 新的發展�！　。�、國際治理會計：全球化背景下發展的治理會計。企業經營治理環境的變化是推動治理會計發展的原動力，加強內部治理的現實要求給治理會計提出了新的挑戰。 首先，在當代全球化趨勢影響下，治理會計越來越輕易受到外部信息以及非財務信息對決策相關性的沖擊，治理會計必須適應這一變化。其次，空前激烈的競爭，要 求決策本錢必須盡可能精確。再次，企業內部組織結構的變化也迫使治理會計在治理控制方面要有新的突破，以滿足治理決策的需求。在此背景下，從２０世紀９０ 年代開始，治理會計不斷尋求新的拓展方向，發展了一系列新的決策工具和治理工具，包括：考慮企業當前和未來不確定性狀態，為企業決策提供信息的戰略治理會 計；夸大股東真實收益的經濟價值評估，突出本錢的作業動因并用于決策治理的作業治理系統；用于企業綜合業績評價的平衡計分卡等。上述治理會計方法的出現突 破了原有治理會計框架體系，形成了全球化背景下以戰略決策與治理控制為目標的、夸大企業價值創造的治理會計新趨勢：國際治理會計�！　�一、企業經營環境的改變與２０世紀治理會計的發展　�。�、本錢決策與財務控制階段�！　�、１９世紀初期及中葉，蒸汽革命促使企業規模擴大，產品市場逐漸由賣方市場向買方市場轉移。企業經營者意識到：企業的生存和發 展不僅取決于產量的增長，更重要的是取決于內部生產本錢的降低。由此，以進步企業生產效率、降低產品本錢為目的科學治理運動開始在美國企業內興起。標準成 本系統、經營預算體系及差異分析、本錢性態劃分等創新的治理會計方法相繼涌現，“不同目的，不同本錢”概念也開始運用于治理會計，為產品定價決策服務�！　∵M進２０世紀后，在電氣技術革命的帶動下，市場完成了向買方市場的過渡，企業競爭日益激烈，并開始出現多元化、團體化的大型公司，這更加劇了市場競爭的白 熱化程度。在激烈的市場競爭下，即使企業內部標準本錢體系極大地發揮作用，也不能夠保證企業的經濟效益。企業經濟效益的高低取決于決策的正確與否。“治理 的重心在經營，經營的重心在決策”，市場競爭在此時改變了企業的治理理念，現代治理科學取代了泰羅的科學治理學說，企業經營治理的重心開始轉向以決策為 主。受此影響，以杜邦公司為代表的大型企業以進步公司資產經營效率為出發點，倡導并發展了以投資凈利率（ＲＯＩ）指標為核心的杜邦財務指標體系，并用以衡 量各個營業部分的效率和整個公司的業績，這同時也促成了責任中心劃分的形成。至此，治理會計形成了以預算體系和本錢會計系統為基礎的本錢決策和財務控制體 系。　�。病⒅卫砜刂婆c決策階段。　　治理的第二個階段是２０世紀５０年代至８０年代中期。在此期間，以微、半導體為標志的電子技術革命開始產生。與上兩 次“能源”技術革命不同，第三次電子技術革命則是以一種漸進形式整個的生產經營過程：產品生產總規模得到了進步，但相對而言，大部分內部生產 過程及組織形式沒有實質性變化。治理會計學者因此沒有給予足夠的重視。固然在此期間，信息學、交易本錢和不確定性理論被廣泛引進到治理會計領域， 理論上的突破使治理會計越來越豐富和充實，為以后的奠定了良好的基礎，但這絲毫也不能掩蓋治理會計在此階段未能捕捉到電子技術革命給企業經營治理 帶來的深遠影響以及未能發展自身本已豐富的治理技術的事實�！　”M管國際會計師協會將從２０世紀６０年代到８０年代這段時期的治理會計定義為“治理控制階段”，夸大治理會計職能已經從本錢決策和財務控制轉向為內部治理 職員提供企業計劃和控制的信息，但實質上治理會計方法在此期間沒有得到明顯的發展，治理會計也依舊局限于傳統責任范圍而且主要夸大會計方面，與以后的戰略 規劃和經營控制階段有著明顯的區別。這使得治理會計不僅落后于技術革命，而且落后于新的企業經營治理理論。　�。�、行業反思與新本錢系統初步建立階段�！　≈卫頃�計發展的第三個階段是２０世紀８０年代中期至９０年代中期。由于長期受到治理會計決策相關性下降的指責以及 存在經理人不再充分信任治理會計信息的事實，治理會計界開始自省自身存在的。１９８７年，卡普蘭教授與約翰遜教授合作出版的轟動西方會計學界的專著 《相關性消失：治理會計的興衰》揭開了行業大反思浪潮的序幕�！　≡陔S后的１０年間，治理會計學者對企業經營環境進行了新的探索，治理會計再一次向前奔騰，各種創新的治理會計方法層出不窮，初步形成了一套新的本錢治理控 制體系。這一階段出現的治理會計方法主要有質量本錢治理（ＴＱＭ）、作業本錢法（ＡＢＣ）、價值鏈（ＶＣＡ）以及戰略本錢治理（ＳＣＭ）等。治理會計 完成了從“為產品定價提供信息”到“為企業經營治理決策提供信息”的轉變，由本錢、標準本錢制度、預算控制發展到財務治理和治理控制階段�！　�漸進式的電子技術革命沒能引起治理會計對企業經營治理環境變化的足夠重視，導致治理會計在決策相關信息提供上的固步自封。當人類已跨進２１世紀之際，面對 第四次信息技術革命及其帶來的全球化趨勢，企業經營環境及其內部經營治理又會發生哪些變化？治理會計又會何往何從？　　二、全球化趨勢與治理會計的最新發展　�。薄⑷�球化趨勢及給經營治理帶來的影響。　　伴隨著日益降低的關稅、更加自由的貿易、通訊技術的進步以及全球服務及資本市場的形成，企業全球范圍內競爭已 成為可能，并成為企業在謀求擴大市場份額時優先考慮的主要題目。全球化競爭意味著產品的生命周期將大幅縮減、新產品引進步伐不斷加快和創新領先時間縮短。 全球化也給企業帶來了資源整合的機遇。因此，在哪里開發、在哪里生產制造、在哪里銷售成為企業經營發展過程首要的戰略題目。全球化也意味著企業在經營 過程中面臨更多因素的影響，增加了經營環境的不確定性，使企業業務更多地暴露在經營風險之下。企業貿易運作的基礎發生了極大的改變。生產越發向可以做得最 好的公司集中，制造商和供給商之間的公平交易關系正在被以戰略同盟為基礎的全球協作關系所替換，企業之間的競爭越來越表現為大型跨國公司之間的競爭。　　企業經營治理對外部環境有著很強的依靠性。全球化的競爭引起了企業戰略的轉變和組織結構的重構。從２０世紀６０年代開始，多數美國和歐洲的跨國公司實施多 國本地化戰略進行國際競爭，取得了巨大的成功。然而，“在２０世紀８０年代開始的全球化壓力的劇烈沖擊下，隨著關稅的大幅度降低，多國本地化戰略開始在許 多產業受挫”。因此，很多至公司轉向了全球戰略，以此來贏得競爭上風。在全球戰略下，公司通過在低本錢國家生產、利用世界范圍內的設備生產標準化產品、開 展全球一體化經營來實現全球效益最大化，并據此重構其組織結構�！　≡冢玻笆兰o９０年代以前，奉行多國本地化戰略的公司通常采用地區分部結構。地區分部有利于適應所在國家或地區的特殊環境、減少官僚主義，使交流更具效率、 進步員工士氣。然而，當全球化趨勢帶來的全球效率給予企業豐厚的全球效益時，企業的組織結構面臨著重構。在地區分部結構下，下屬公司缺乏研究開發的動力， 不利于企業內部優秀經驗和產品的傳播，導致企業總體競爭力下降。與此相比，全球性產品分部結構代表縱向聯合的活動鏈，產品經理可以根據各國本錢和技術的差 異來進行調控，這使全球性產品分部對于全球化戰略來說顯得很理想。當前，多數大型跨國公司轉而采用了這一組織結構，這要求治理會計在治理控制方面必須要有 新的發展。　�。�、國際治理會計：全球化背景下發展的治理會計�！　∑髽I經營治理環境的變化是推動治理會計發展的原動力，加強內部治理的現實要求給治理會計提出了新的挑戰。 首先，在當代全球化趨勢影響下，治理會計越來越輕易受到外部信息以及非財務信息對決策相關性的沖擊，治理會計必須適應這一變化。其次，空前激烈的競爭，要 求決策本錢必須盡可能精確。再次，企業內部組織結構的變化也迫使治理會計在治理控制方面要有新的突破，以滿足治理決策的需求。在此背景下，從２０世紀９０ 年代開始，治理會計不斷尋求新的拓展方向，發展了一系列新的決策工具和治理工具，包括：考慮企業當前和未來不確定性狀態，為企業決策提供信息的戰略治理會 計；夸大股東真實收益的經濟價值評估，突出本錢的作業動因并用于決策治理的作業治理系統；用于企業綜合業績評價的平衡計分卡等。上述治理會計方法的出現突 破了原有治理會計框架體系，形成了全球化背景下以戰略決策與治理控制為目標的、夸大企業價值創造的治理會計新趨勢：國際治理會計。　　國際治理會計在全球化背景下對治理會計的發展可以用以下六個基本步驟進行描述，這些步驟包括：①選擇企業具體的內部目標，以追求股東價值的增長。②選擇與 企業上述目標一致的企業戰略和組織結構。③在既定的企業戰略和組織結構條件下，明確在企業生產經營過程中真正能夠給股東帶來價值的業績變量或方法并加以應 用。④在對先前確定的價值動因進行分析的基礎上，籌劃企業具體的行動方案，選擇業績評價的標準并且制定相應的控制目標。⑤評價具體行動方案的成果，對實際 業績進行評估并區分治理業績和組織業績。⑥根據前期的經營成果對正在實施的組織內部目標、組織戰略、行動方案以及控制系統的有效性進行相應的評價，如有必 要則對其作相應的修改。?　　國際治理會計在全球化背景下對治理會計的發展可以用以下六個基本步驟進行描述，這些步驟包括：①選擇企業具體的內部目標，以追求股東價值的增長。②選擇與 企業上述目標一致的企業戰略和組織結構。③在既定的企業戰略和組織結構條件下，明確在企業生產經營過程中真正能夠給股東帶來價值的業績變量或方法并加以應 用。④在對先前確定的價值動因進行分析的基礎上，籌劃企業具體的行動方案，選擇業績評價的標準并且制定相應的控制目標。⑤評價具體行動方案的成果，對實際 業績進行評估并區分治理業績和組織業績。⑥根據前期的經營成果對正在實施的組織內部目標、組織戰略、行動方案以及控制系統的有效性進行相應的評價，如有必 要則對其作相應的修改。?

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