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戰(zhàn)略治理會計的體系內(nèi)容
戰(zhàn)略治理是在當(dāng)今經(jīng)營環(huán)境更加復(fù)雜多變、全球性市場競爭空前廣泛激烈的情況下，為滿足企業(yè)實施戰(zhàn)略治理的特定信息需要而建立的新的治理會計信息系統(tǒng)。20世紀(jì)80年代以來，高新技術(shù)的和日益加劇的國際化市場競爭使傳統(tǒng)治理會計越來越不能適應(yīng)市場和競爭環(huán)境的變化。傳統(tǒng)治理會計的和以企業(yè)內(nèi)部為視點，沒有將企業(yè)的內(nèi)部信息與外部環(huán)境的變化聯(lián)系起來考察，缺少諸如質(zhì)量、可靠性、生產(chǎn)的彈性、顧客的滿足程度、時間等一系列與企業(yè)戰(zhàn)略目標(biāo)密切相關(guān)的指標(biāo)，缺少對企業(yè)在競爭中的相對地位，不能提供和分析與企業(yè)競爭地位相關(guān)的本錢、價格、業(yè)務(wù)量、市場份額、現(xiàn)金流量以及資源需求等方面的會計信息。為此，治理會計學(xué)者在如何使治理會計能夠適應(yīng)戰(zhàn)略治理的需要，為企業(yè)戰(zhàn)略治理提供適當(dāng)?shù)男畔⒑陀行У目刂剖侄蔚确矫孢M行了大量的。他們把研究重點放在分析、判定企業(yè)競爭地位、進步企業(yè)競爭上風(fēng)的會計信息方面，如本錢、價格、業(yè)務(wù)量、市場占有率和現(xiàn)金流量的相對水平和變化趨勢的分析與評價等。這些研究拓展了傳統(tǒng)治理會計的研究領(lǐng)域，結(jié)合對競爭者的分析來考察本企業(yè)的競爭地位，從戰(zhàn)略的高度審閱企業(yè)的組織機構(gòu)設(shè)置、產(chǎn)品開發(fā)、市場營銷和資源配置，并據(jù)以取得競爭上風(fēng)而提供內(nèi)部的和外部的、財務(wù)的和非財務(wù)的、定性的和定量的會計信息，為企業(yè)發(fā)揮上風(fēng)、利用機會、克服弱點、回避威脅提供信息，創(chuàng)造條件。這些研究使戰(zhàn)略治理會計開始形成，治理會計開始步進一個嶄新的發(fā)展階段。
從戰(zhàn)略治理會計的發(fā)展過程和特點來看，戰(zhàn)略治理會計的體系是圍繞著戰(zhàn)略治理展開的。一般而言，戰(zhàn)略治理會計的體系內(nèi)容包括以下5個方面。
一、企業(yè)環(huán)境分析
環(huán)境對企業(yè)發(fā)生雙重的，一方面為企業(yè)的發(fā)展提供機遇，另一方面又制約著企業(yè)的經(jīng)營活動，甚至?xí)䦷盹L(fēng)險。企業(yè)必須對環(huán)境所產(chǎn)生的影響作出迅速反應(yīng)，以充分適應(yīng)環(huán)境變化對企業(yè)各個方面所產(chǎn)生的影響。尤其是在當(dāng)今高新技術(shù)迅速發(fā)展、市場競爭異常激烈的情況下，企業(yè)對環(huán)境變化的敏感程度、反應(yīng)能力，以及對環(huán)境變化的適應(yīng)程度從某種意義上講決定著企業(yè)的發(fā)展遠景。與企業(yè)戰(zhàn)略的制定和實施相關(guān)的會計信息，不僅包括企業(yè)內(nèi)部信息，而且還應(yīng)該包括與外部環(huán)境相關(guān)的信息。戰(zhàn)略治理會計需要關(guān)注環(huán)境變化對企業(yè)發(fā)展和企業(yè)戰(zhàn)略的制定與實施的影響，并據(jù)以搜集相關(guān)的信息。
企業(yè)外部環(huán)境的影響因素主要有：（1）因素；（2）、文化、人口因素；（3）、因素；（4）技術(shù)因素；（5）競爭因素。戰(zhàn)略治理會計對與這些環(huán)境因素相關(guān)的信息進行搜集、整理的目的在于使企業(yè)能夠根據(jù)環(huán)境的變化修改原有的發(fā)展戰(zhàn)略，制定新的發(fā)展戰(zhàn)略，使企業(yè)戰(zhàn)略能夠建立在公道的基礎(chǔ)之上。如戰(zhàn)略治理會計通過分析、判定經(jīng)濟周期的變化情況來確定最近的投資，又如技術(shù)進步既可以創(chuàng)造新的市場，產(chǎn)生大量新型的和改進型的產(chǎn)品，也使得現(xiàn)有的產(chǎn)品與服務(wù)過期。不論屬于哪一種情況，技術(shù)環(huán)境因素的變化會改變企業(yè)在產(chǎn)業(yè)中的相對地位及其競爭上風(fēng)。總之，戰(zhàn)略治理會計必須根據(jù)企業(yè)特點及其所在的行業(yè)特點，關(guān)注宏觀環(huán)境的變化，研究與判定宏觀環(huán)境變化可能帶來的機會與威脅，提供相關(guān)信息，并對可供采取的治理措施提出建議，使企業(yè)戰(zhàn)略建立在多方位、多角度、多層次分析的基礎(chǔ)之上。
二、價值鏈分析
企業(yè)的生產(chǎn)經(jīng)營活動是設(shè)計、生產(chǎn)、營銷、交貨等活動，以及對產(chǎn)品起輔助作用的各種活動的集合。企業(yè)產(chǎn)品的生產(chǎn)過程是價值的形成過程，同時也是用度的發(fā)生過程和產(chǎn)品本錢的形成過程。企業(yè)將產(chǎn)品移交給顧客時，也就是將產(chǎn)品的價值轉(zhuǎn)移給顧客。價值是一次移交的，但產(chǎn)品的價值卻是在企業(yè)內(nèi)部逐步形成、逐漸累積的。企業(yè)生產(chǎn)經(jīng)營活動的有序進行構(gòu)成了相互聯(lián)系的生產(chǎn)活動鏈，生產(chǎn)經(jīng)營活動鏈也就是企業(yè)的價值鏈。
企業(yè)的價值活動可以分為兩大類：基本活動和輔助活動。基本活動涉及物質(zhì)生產(chǎn)、銷售和售后服務(wù)中的各種活動。基本活動可以劃分為五種類型，即內(nèi)部后勤、生產(chǎn)作業(yè)、外部后勤、市場銷售、服務(wù)。內(nèi)部后勤是與接受、存儲和分配相關(guān)連的各種活動，生產(chǎn)作業(yè)是與將投進轉(zhuǎn)化為終極產(chǎn)品相關(guān)的各種活動，外部后勤是與存儲和將產(chǎn)品發(fā)送給買方有關(guān)的各種活動，市場銷售是與提供一種顧客購買產(chǎn)品的方式和引導(dǎo)他們進行購買有關(guān)的各種活動，服務(wù)是與提供服務(wù)以增加或保持產(chǎn)品價值有關(guān)的各種活動。
輔助活動也可以分為四種類型：基礎(chǔ)設(shè)施、人力資源治理、技術(shù)開發(fā)、采購。之所以稱之為輔助活動，是由于這些活動并不直接表現(xiàn)為產(chǎn)品的生產(chǎn)和銷售過程，它們對企業(yè)取得競爭上風(fēng)的是長期性的，并為之奠定了物資的、技術(shù)的和人力的基礎(chǔ)。
價值活動是構(gòu)筑競爭上風(fēng)的基石，對價值鏈的不僅要分析構(gòu)成價值鏈的單個價值活動，而且，重要的是，要從價值活動的相互關(guān)系中分析各項活動對企業(yè)競爭上風(fēng)的影響。價值鏈分析的任務(wù)就是要確定企業(yè)的價值鏈，明確各價值活動之間的聯(lián)系，進步企業(yè)創(chuàng)造價值的效率，增加企業(yè)降低本錢的可能性，為企業(yè)取得本錢上風(fēng)和競爭上風(fēng)提供條件。
三、本錢動因分析
本錢動因是引起本錢發(fā)生變化的原因，多個本錢動因結(jié)合起來決定一項既定活動的本錢，一項價值活動的相對本錢地位取決于它相對于重要本錢動因的地位。對本錢動因的細致劃分難以窮盡，但從戰(zhàn)略高度看，影響本錢發(fā)生深刻變化的是那些具有普遍意義的、更具有戰(zhàn)略意義的本錢動因，如規(guī)模、生產(chǎn)能力利用模式、價值活動之間的聯(lián)系及其相互關(guān)系、時機選擇、企業(yè)政策、地理位置等，這些本錢動因?qū)ζ髽I(yè)的本錢發(fā)生持久的影響。企業(yè)特點不同，具有戰(zhàn)略意義的本錢動因也會有所不同。這些本錢動因或多或少能夠置于企業(yè)的控制之下。識別每種價值活動的本錢動因能夠明確相對本錢地位形成和變化的原因，為改善價值活動和強化本錢控制提供有效的途徑。由于企業(yè)的特點、條件不同，在進行本錢動因分析時，除了要熟悉一般的本錢動因外，還需要結(jié)合企業(yè)的實際情況，分析對企業(yè)影響重大的本錢動因。
四、競爭對手分析
當(dāng)今企業(yè)之間的競爭已成了全球性經(jīng)濟的動力。當(dāng)代競爭戰(zhàn)略是建立在與競爭對手對比基礎(chǔ)上的，不能正確地判定競爭對手就無法制定可行的競爭戰(zhàn)略。企業(yè)要取得競爭上風(fēng)，便需要了解競爭對手，分析競爭對手。
分析競爭對手首先應(yīng)明確誰是企業(yè)真正的競爭對手。企業(yè)實際的和潛伏的競爭對手包括向目標(biāo)市場提供相似產(chǎn)品或服務(wù)的企業(yè)、經(jīng)營具有相互替換性的同類產(chǎn)品或服務(wù)的企業(yè)、在市場上試圖改變或影響消費者的消費習(xí)慣和消費傾向的企業(yè)等。在第一類競爭對手之間，由于產(chǎn)品的性能相同且基本穩(wěn)定，它們之間的競爭主要表現(xiàn)在價格和服務(wù)質(zhì)量上，競爭的核心是營銷手段和本錢。第二類和第三類競爭涉及到消費者的消費習(xí)慣和消費能力，價格的差異會使消費者在不同的消費品市場之間轉(zhuǎn)移。分析競爭對手應(yīng)該以第一類競爭對手之間的分析為主，其中又以最具有競爭力的對手分析為主。
分析競爭對手的價值鏈?zhǔn)谴_定競爭對手在競爭中的相對地位的基本工具，在明確所要分析的競爭對手之后，分析競爭對手的重要步驟是識別競爭對手的價值鏈，判定競爭對手是怎樣進行價值活動的。對競爭對手的價值鏈分析與企業(yè)對自己價值鏈的分析過程相同。在實踐中，由于沒有競爭對手的直接信息，要評估競爭對手的價值鏈和本錢通常極其困難，這需要采用一定的取得競爭對手的資料。如根據(jù)競爭對手在公然市場購買中間產(chǎn)品的市場價格評估相對的本錢差異；根據(jù)匯率的相對變動判定海外競爭對手的本錢變動趨勢；根據(jù)競爭對手生產(chǎn)場所的地理位置和銷售渠道其在特定市場的銷售本錢；根據(jù)競爭對手的技術(shù)設(shè)備判定競爭對手的生產(chǎn)效率；根據(jù)競爭對手的生產(chǎn)能力和市場份額判定競爭對手的生產(chǎn)能力利用率；通過與競爭對手的分銷商、供給商以及其他人士交談來評估競爭對手的某些價值活動的本錢；根據(jù)競爭對手公然的財務(wù)報告、行業(yè)分析報告、內(nèi)部刊物等資料提供的數(shù)據(jù)對競爭者的本錢和價值鏈情況作出判定。另外，也可以委托專門的咨詢服務(wù)公司調(diào)查評估競爭對手。
分析競爭對手較為有效的方法是標(biāo)竿法。標(biāo)竿法是通過將企業(yè)的業(yè)績與業(yè)已存在的最佳業(yè)績進行對比，尋求不斷改善企業(yè)的經(jīng)營活動、進步業(yè)績有效途徑和方法的過程。標(biāo)竿分析的用途是多重的。首先，它是進行企業(yè)上風(fēng)與弱點分析的有效手段。企業(yè)的上風(fēng)與弱點是相對而言的，特別是相對于競爭對手而言和。利用競爭標(biāo)竿確認(rèn)競爭者中的最佳實務(wù)者以及促使他們?nèi)〉米罴褜崉?wù)的因素，為正確地確定企業(yè)的上風(fēng)與弱點提供了有力的方法手段和資料來源。其次，標(biāo)竿分析可以用來改進企業(yè)的實務(wù)。標(biāo)竿分析是模仿成功企業(yè)實務(wù)的實踐。第三，標(biāo)竿分析為業(yè)績的計量提供了一個新的基礎(chǔ)，以最佳實務(wù)為標(biāo)準(zhǔn)計量業(yè)績，使各部分的目標(biāo)確定在先進的水平之上，使業(yè)績計量具有性，起到指針作用。
五、業(yè)績的綜合評價
從戰(zhàn)略角度看，的競爭能力受到外部環(huán)境、內(nèi)部條件和競爭態(tài)勢的強烈。競爭的加劇使以取得競爭上風(fēng)和滿足顧客需求為導(dǎo)向的經(jīng)營理念成為企業(yè)一切經(jīng)營戰(zhàn)略的核心思想。競爭使企業(yè)經(jīng)營的不穩(wěn)定因素越來越多，市場的增長、顧客的需求、產(chǎn)品生命周期、技術(shù)更新等的變化速度大大進步，如何以最直接、最簡便的方式滿足顧客需求，如何構(gòu)造企業(yè)的組織體系以便能夠?qū)Νh(huán)境變化作出靈敏反應(yīng)，如何在激烈的競爭中獲得上風(fēng)是治理當(dāng)局必須認(rèn)真考慮的。面對這些題目，傳統(tǒng)的業(yè)績財務(wù)計量受到挑戰(zhàn)，需要在業(yè)績的財務(wù)計量基礎(chǔ)上，對業(yè)績進行綜合評價，以便從更高層次上對企業(yè)的業(yè)績進行更為全面的評價。
業(yè)績的綜合評價包括業(yè)績的財務(wù)計量和非財務(wù)計量兩個方面。業(yè)績的財務(wù)計量在傳統(tǒng)上占主導(dǎo)地位。然而，當(dāng)競爭環(huán)境越來越需要經(jīng)理們重視和進行經(jīng)營決策時，像市場占有率、革新、顧客滿足、服務(wù)質(zhì)量、業(yè)務(wù)流程、產(chǎn)品質(zhì)量、市場戰(zhàn)略、人力資源等非財務(wù)計量指標(biāo)便被更多地用于衡量企業(yè)的業(yè)績，在企業(yè)業(yè)績計量方面起著更大的作用。
非財務(wù)計量指標(biāo)具有以下優(yōu)點：（1）非財務(wù)指標(biāo)直接計量一個企業(yè)在創(chuàng)造股東財富活動中的業(yè)績，如計量企業(yè)在制造、提供優(yōu)質(zhì)貨物和勞務(wù)，以及為消費者提供服務(wù)等活動中的業(yè)績。它能更好地完成業(yè)績計量的診斷職能。（2）由于非財務(wù)計量能直接地計量生產(chǎn)活動，所以它們可以更好地猜測未來現(xiàn)金流量的方向。例如，一些行業(yè)的長期財務(wù)生產(chǎn)能力很大程度上依靠于它們有能力遵守在一個有競爭力價格上改進產(chǎn)品質(zhì)量的諾言。非財務(wù)計量往往能夠為治理者改善經(jīng)營指明方向。
計量業(yè)績的非財務(wù)指標(biāo)必須結(jié)合公司的行業(yè)特點、目標(biāo)和發(fā)展戰(zhàn)略加以確定。不同行業(yè)的企業(yè)和同一行業(yè)的不同企業(yè)，其目標(biāo)、使命和戰(zhàn)略各不相同，其業(yè)績衡量指標(biāo)也不盡相同。至今發(fā)展比較成熟且被廣為采用的非業(yè)績評價方法為平衡記分卡法。平衡記分卡法的核心思想是，企業(yè)在營運過程中，涉及到顧客、供給商、投資者、員工等不同利益方面，企業(yè)需要在不同程度上滿足他們的需要，而他們之間的有些需要有時甚至是相互矛盾的，企業(yè)需要在這些矛盾和競爭的不同要求之間進行平衡。
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