日、美會計準則國際趨同的動向

日、美會計準則國際趨同的動向

【摘要】文章首先探討EU等效評估的概況:實施時期、評價對象國、EU等效性評估的背景以及評價方法;其次探討日、美兩國為得到等效評估而采取的應對策略;最后基于以上考察結果,指出我國會計準則國際趨同的方向性和課題。
　　 【關鍵詞】國際趨同;等效性評估;會計準則;趨同模式
　　
　　一、引言
　　
　　我國財政部于2006年2月頒發了新企業會計準則,基本與國際財務報告準則(IFRS)趨同。在歐洲同盟(EU)域內的上市公司2005年起必須根據IFRS編制財務報表。EU域外企業在EU域內上市時,從2009年1月起也需要根據IFRS或與IFRS等效的會計準則編制財務報表,并向EU當局提交。2005年我國和日本、美國的會計準則均被作為EU等效評估的首批被評估對象,日美于2008年4月通過了等效評估,但我國的終極評估被推遲到2011年。在此背景下,文章試圖探討EU等效評估及日美兩國的應對策略,及時把握會計準則國際趨同的動向,以資我國會計準則國際趨同的參考。
　　
　　二、EU等效評估的概況及評估方法
　　
　　(一) EU等效評估概況
　　早在2004年6月,歐洲委員會(EC)就開始探討2007年(隨后延遲兩年至2009年1月)起對在EU公然籌資的非EU企業,要求采用IFRS或與IFRS等效的會計準則編制財務報表,并向EU當局提交。等效評估的決定權在擔任EU證券治理的EC。EC將等效評估委托給歐洲證券監視當局委員會(CESR)。2005年7月,IFRS等效評估對象的第三國會計準則是日本、美國和加拿大,后來評估對象范圍擴大了,還包括了中國、韓國和印度等國家。
　　EC在接受了CESR的意見書后于2005年7月6日第一次公布了有關等效性的報告書。根據在該報告書中發表的CESR的調查結果,利用第三國會計準則在EU市場籌資的企業是594家。其中美國233家(102/131①),日本84家(13/71),印度70家(69/1),加拿大45家(13/32),韓國30家(20/10),中國20家(19/1),澳大利亞17家(1/16),***14家(3/11)。
　　(二) 等效評估的方法
　　2005年7月5日CESR首次就日、美、加的會計準則公布了《有關等效評估的技術性建議》。固然日本和美國的會計準則被認同為“整體上和IFRS等效”的同時,還分別存在需要調整的26個項目和19個項目。2005年的等效評估夸大從投資者的態度出發,不考慮各會計準則的修改過程,假如存在重要差異的就要求修正。結果該評估方法遭到了日本和美國證券當局的反對。由于該方法無視了會計準則的動態變化。實際上,這3年內IFRS和各國準則間的趨同發生了史無前例的加速,各國會計準則制定主體在準則開發過程中相互影響并呈現趨同。
　　也有日本學者指出,日本當局可以采取兩種主要對策。第一,不予理睬。在EU上市的日本企業自己根據IFRS編制財務報表。這種情況下可以考慮對在EU上市的企業免除根據日本會計準則編制財務報表的義務。第二,推進會計準則的制定和修訂工作,以使日本的會計準則與IFRS達到等效。當然,還有一個極真個方法就是廢除現存所有的日本準則,將IFRS作為日本的會計準則。
　　原定2007年起對EU域外企業根據《IFRS或被認同為與
　　IFRS等效的會計準則》編制財務報表的實施規定,被延遲了兩年到2009年1月。同時,EC再次探討了等效性的定義。2007年5月30日CESR再次就會計準則等效評估的決定方法對EC做了提案(2007年6月9日公布)。主要內容如下:
　　1.各國會計準則制定主體或監視機構判定本國的會計準則大
　　致與IFRS是否相同。
　　2.第三國的會計準則與IFRS間不存在重要差異,或經過會計準則趨同計劃后不存在重要差異時,該第三國會計準則可以被評估為不需調整表露的同等準則。
　　3.將調整表露作為審計對象。審計的等效評估也應作為會計準則的等效評估的因素。
　　4.對有會計準則趨同計劃的第三國,趨同工作按計劃進行的情況下,還需要認同其經過措施。該期限不應該超過2012年。
　　終極,2008年CESR的等效評估方法有了較大轉變。現在的評估方法是,即使準則間還存在差異,但是假如存在為解除這些差異的趨同項目,并且確實地執行時,就可以評估為完全等效。
　　
　　三、對日、美會計準則的等效評估
　　
　　(一)日本
　　2007年12月18日,CESR發表了《有關日本、美國、中國會計準則等效性建議》,給予了一定的評價。對日本的評價是:“根據上述進度表,日本2007年出臺3項會計準則,2008年出臺8項會計準則。該計劃是否能實現,CESR不能做出評論,但沒有理由懷疑該目標無法實現。因此,除非2008年6月為止ASBJ不能達到東京協議中的目標(2008年為止解除26個差異),應該評估日本會計準則與IFRS等效”。
　　當然,該建議書并未定定日本會計準則與IFRS等效與否。CESR就該建議書于2008年1月21日召開意見聽取會,2008年2月25日為止廣泛聽取意見后,3月底對EC提交終極建議報告書。EC根據該終極建議報告書,于2008年4月作出了等效評估的終極決定,即認可日本的會計準則與IFRS等效,并不需要補充措施。
　　為得到EU等效評估,日本會計準則委員會(ASBJ)積極地和IASB協調,并啟動了一系列制定和修改會計準則的項目。將差異項目分短期項目和長期項目,來修訂會計準則以解除與IFAS存在的重要差異,求得趨同,力爭通過等效評估。日本就獲得CESR評估的會計趨同以及2007年8月締結東京協議,從社會各界廣泛征求意見�！笆袌隼�益相關者中并未出現很多反對ASBJ態度的意見�？梢钥闯鰱|京協議受到了日本經濟團體聯合會、日本注冊會計師協會、日本證券評估師協會和金融廳的支持”。以下總結圍繞等效評估ASBJ展開的活動。
　　2003年11月:EC公布了《籌劃指令書》,要求EU域外企業根據IFRS或與IFRS②等效的會計準則編制財務報表。
　　2005年3月:ASBJ和IASB為達到日本準則和國際會計準則的趨同,啟動聯合項目。
　　2005年7月:CESR認可了日本會計準則基本等效,同時指出26個需要調整的項目。
　　2006年1月:ASBJ發表《日本準則和國際會計準則的趨同—有關CESR等效評估的技術性提議》。
　　2006年7月:金融廳發表了《會計準則的趨同》意見書。指出為得到EU等效評估,應指示具體對策。
　　2006年10月:ASBJ發表《有關我國會計準則開發項目計劃:著眼于EU等效評估的趨同工作》。對CESR指出的需要調整的項目,制定了具體計劃表。
　　2007年8月:ASBJ和IASB聯合發表了《加速會計準則趨同的協議》(通稱,東京協議)。在該協議中就CESR提出對需要調整的26個差異項目,在2008年前解除日本準則和IFRS間的重要差異,余下的差異在2011年6月30日前解除。
　　2007年10月:東京協議后ASBJ和IASB首次召開聯合會議。
　　會議目的:一是探討計劃于2008年前解除差異的短期項目及其他主要項目(分部報告,無形資產,特殊目的的實體及企業合并等)。二是協議將ASBJ的意見納進IASB現在的作業計劃中。
　　2007年12月:基于東京協議,為達到國際趨同ASBJ公布了《項目計劃表》。同期,CESR發表見解:在沒有適當的證據證實不可能實施《項目計劃表》的情況下,應該認可日本準則與IFRS等效。 　　2008年4月:EC公布了有關等效評估的歐洲委員會報告書,表明了日本準則和美國準則相同,達到了等效性標準。
　　(二)美國
　　2005年7月CESR的建議書除了日本的會計準則,還論及了美國的會計準則,其等效評估也和日本相似�！罢�體上來說和IFRS等效”,但是和IFRS間還存在需要調整的19個項目。19個項目中有16個項目和日本的會計準則相同。2007年12月18日CESR的建議書中給予了積極的評估:CESR指出,相信為達到IASB和FASB間會計準則的趨同工作以及將來共同開發會計準則的勢態一定能持續到美國會計準則與IFRS達到等效為止,故應評估美國會計準則與IFRS等效。2008年4月CESR對美國會計準則做出與日本相同的等效評估的終極決定。
　　美國具有世界最大規模的資本市場, FASB開發被譽為世界最高水平、最具體的美國會計準則。早在2000年IASB成立之際,美國就極力援助IASB采用與FASB類似的組織結構。FASB為達到會計準則的趨同積極行動,2002年與IASB確定了共同開發會計準則路線。同時,監視機構也積極推動會計準則的趨同。2005年4月21日,SEC以FASB和IASB發起的會計準則趨同為條件,探討對在美國上市的外國企業根據IFRS編制的財務報表“可以不需要差異調整表”,并將日程表提交EC③。
　　因此,CESR對美國與日本不同,并未將焦點集中在2005年7月的CESR建議書中指出的需要調整的差異項目,而是開展了會計準則整體的趨同工作。比如,2006年2月27日為確認上述共同開發會計準則路線,FASB和IASB間交換了會計準則趨同的備忘錄。備忘錄里,為得到等效評估確認了2008年為止完成的短期趨同項目(比如,減值會計、所得稅會計等),還整理了企業合并、績效報告、金融商品等需要中長期審議的11個項目。11個項目中企業合并項目已經完成了準則的確定,并于2008年公布了其余一些項目的討論資料。
　　SEC根據上述日程表,2007年7月2日至9月24日就非美國企業根據IFRS編制的財務報表“可以不需要差異調整表”議題征求意見。同年11月15日決定從2007年的年度報表起,外國企業假如完全采用IASB公布的IFRS編制財務報表,可以不附調整表。該規定從2007年12月28日由SEC正式公布。美國在EC的等效評估前,率先表明接受IFRS。根據紐約證券交易所的統計,2007年底在該交易所上市的非美國企業是421家。其中,利用IFRS的主要國為EU各國132家、加拿大82家、中國39家、巴西37家、日本19、墨西哥18家、智利17家、印度11家、瑞士10家。
　　另外,SEC為了解除美國和非美國企業間的不公平,討論對美國企業也認可采用IFRS。2007年8月7日公布了討論的方向性,11月13日為止廣泛征求意見后,12月13日和17日召開學者意見聽取會。會上,單一準則(全世界同一為一個會計準則)得到了不少學者的認可,同時達成以下共叫:第一,短期內IFRS和美國會計準則共存是不得已的。第二,應明確規定部分或全部美國企業可選擇采用IFRS或美國會計準則的過渡期。另外,也有學者提出由于實務界對IFRS的專業知識還不夠充分等,應對IFRS的認可持謹慎態度。
　　
　　四、結語及今后的課題
　　
　　根據CESR的建議書,2008年4月日本和美國都得到了與IFRS等效的終極評估。兩國會計準則制定主體均屬民間組織,都積極參與國際趨同,并都得到市場參與者和企業以及監管部分等的有力支持。但是,兩國為得到等效評估的趨同模式卻有所不同。
　　首先日本為達到與IFRS的趨同,圍繞CESR指出的26個差異項目,分短期和長期項目全力展開會計準則修訂、制定工作。目前日本會計準則的修訂過程就象某些學者指出的,是已經決定騰飛點和著陸點的“自動飛行”,會計學者就準則制定的理論性探討已經沒有什么意義。為開始本次自動飛行,有必要從應對EU等效評估的對策開始討論。
　　與日本ASBJ相比,美國更加主動出擊,FASB在2000年IASB成立時就積極支持組建與FASB類似的組織結構;2002年的企業改革法明確規定要盡可能致力于會計準則的國際趨同;并與IASB確立會計準則共同開發路線,積極參與IFRS的開發和制定,以期擴大影響把握主動:一方面和IASB共同推進短期趨同項目,另一方面著力開發中長期項目。另外,SEC還率先提出外國企業根據IFRS編制的財務報表“可以不需要差異調整表”。
　　美國和日本以外,從2011年起預計有150個左右國家都將或采用IFRS,或將本國會計準則過渡到基本和IFRS相同的體系。美國FASB的哈氏(Bob Herz)議長也指出與其在美國國內讓美國會計準則和IFRS并存,還不如取消國內會計準則的開發,采用IFRS。這個提議是否能實現,現階段還不透明。2008年5月27日ASBJ在日本東京召開的ASBJ和FASB的會議中,哈氏夸大國際趨同的終極目標不是所有的國家都根據自己的喜好取舍IFRS,而是完全接受。在會上,哈氏還指出,如有國家先后公布“我國除IFRS中這兩個準則以外采用IFRS”,那么制定“單一會計準則”的初衷將付諸東流。這些動向都表明世界會計準則正向一個體系趨同,中長期目標是同一世界各國會計準則。
　　目前,除了日本和美國,加拿大、中國和韓國的等效評估的終極決定都被延期。對這些國家CESR將至2011年為止根據會計準則與IFRS的趨同情況以及會計準則的實施情況做出評估。第一,就會計準則的趨同情況來說,我國被指出與IFRS尚存的極少差異:關聯方關系及其交易的表露已經得到IFRS的認同并隨著IFRS的修訂,該差異將消除;長期資產減值的轉回也得到了IFRS的理解。還有些盡管會計準則的相關規定不同,但不構成差異。據此,我國不必要如同日本那樣大量修改、制定會計準則。第二,就會計準則的實施情況來看,目前我國新企業會計準則已經出臺一系列實施指南,但可操縱性不強的題目時有指出。在這種情況下,細化實施指南以進步準則的實施趨同,特別是對于不構成差異但與IFRS存在不同規定的準則,出臺具體實施指南以確保財務報表信息的實質性趨同是我國確當務之急。
　　另外,會計趨同的終極目標不僅需要高質量的同一會計準則,還需要同一的高質量的財務報告制度。這里面還包括了同一的表露制度和審計準則。同時,協調會計準則和本國國內的法律制度以及審計業務等也是采用IFRS面臨的課題。
　　
　　【參考文獻】
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