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企業稅收籌劃問題研究
[摘 要] 依法納稅是企業應盡的義務，而企業經營的目標之一是追求利潤最大化。企業在法規政策允許的情況下，爭取獲得納 稅方面的優惠待遇，既是明智之舉，也是社會進步的體現。如何充分利用好稅收政策法規資源，通過合理的稅收籌劃 來最大限度地減少稅收成本，就涉及到稅收籌劃問題。本文將對稅收籌劃的必要性、原則及其在企業中的應用進行探討。[關鍵詞] 稅收籌劃；稅法；納稅人權利；合理避稅
稅收籌劃是企業納稅意識不斷增強的表現，是企業相關利益主體采取合法的手段，實現企業最大利益。它是企業長期行為和事前籌劃活動，需要具有長遠的戰略眼光，要著眼于總體的管理決策之上，要與企業發展戰略結合起來，選擇能使企業、最優的方案。只有這樣，才能真正做到節稅增收作用。
一、企業稅收籌劃的必要性
1.企業稅收籌劃是納稅人的權利。納稅人具有依法履行納稅的義務，同時也有稅收籌劃的權利。稅收籌劃的主要手段之一，也是充分利用稅收法律法規和各種稅收優惠政策。在我國現行的稅收法律法規和稅收政策下，納稅人有可能充分利用法律法規和政策的規定，從稅收籌劃的角度出發，充分維護自己的合法利益。稅收籌劃得到保障的基本前提之一要求承認并尊重納稅人的權利。納稅人權利，是納稅人在依法履行納稅義務時，法律對其依法可以作出或者不作出一定行為，以及要求他人作出或者不作出一定行為的許可和保障。在符合稅收法律法規的規定的前提下，也即納稅人依法履行納稅義務的前提下，納稅人當然有權利選擇對自己最有利的行為，選擇對自己最低的稅負。
2.企業稅收籌劃是財務管理目標的要求。追求股東財富最大化是企業的目標之一。實現該目標的途徑總體來說有兩條：一是增加企業收入，二是降低企業成本費用。稅款作為一項費用，在收入不變的情況下，降低稅務支出，就等于降低成本費用，從而實現股東財富最大化。隨著社會主義市場體制的完善，企業法人治理結構開始建立并得到迅速發展，稅收管理機制不斷得到完善和提高，企業通過違法或者不規范的手段來降低稅收成本付出的代價將越來越大，甚至產生無法估量的損失，而稅收籌劃則能有效地規避納稅風險。另一方面，通過稅收籌劃，可以使納稅人在一定時空范圍內，利用有限的經濟資源回報社會，提升企業的公眾形象，對企業產品或服務市場份額的搶占起著積極的推進作用，有利于企業良性的循環和發展。
3.企業稅收籌劃是市場經濟發展的要求。隨著市場經濟的不斷發展，企業的自我意識和主體利益觀念日益加強。在企業的自主經營和自負盈虧情況下，稅負實際上是企業既得利益的流失。這就啟發和刺激了企業作為納稅人在法律允許的范圍內，充分運用各種稅收政策，達到稅負最低的目的。市場經濟的發展，大量外資的涌入，我國跨國、涉外企業的增加引發了大量國際稅收管轄和沖突的問題；各國稅法制度和法規的差異，刺激了各企業進行稅收籌劃，從而促進了稅收籌劃的發展。市場經濟的發展，使得稅收籌劃成為納稅人的必然選擇。稅收籌劃要求企業守法經營，建立健全內部管理制度，規范財務核算管理程序，精打細算、節約支出、減少浪費，從而有利于提高企業的經營管理水平，增強企業的競爭力，提高企業的經濟效益，使企業的經營活動實現良性互動。
二、稅收籌劃遵循原則
稅收籌劃應遵循的原則包括：
1.全局性原則。隨著市場經濟的發展，企業經營呈現多元化、多渠道的趨勢，稅收籌劃不再是一種單純的籌劃活動，而成為觸動企業發展全局，減輕企業總體稅收負擔，增加企業稅后利潤的一種戰略性籌劃活動。隨著企業合并、分立、重組不斷涌現，稅收籌劃的全局性顯得尤為重要，通過稅收籌劃縮小稅基，適用較低稅率，合理歸屬企業所得的納稅年度，延緩納稅期限，實行稅負轉嫁，進而降低整個企業的稅負水平。企業進行稅收籌劃必須了解自身從事的業務從始至終涉及哪些稅種，與之相適應的稅收政策、法律、法規是怎樣規定的，稅率各是多少，采取何種納稅方式，業務發生的每個環節都有哪些稅收優惠政策，業務發生的每個環節可能存在哪些稅收法律或法規上的漏洞，在了解上述情況后，納稅人要考慮如何準確、有效地利用這些因素進行稅收籌劃，以達到預期目的。進行稅收籌劃，還要考慮企業空間和時間經濟效益的統一，前瞻性是稅收籌劃的顯著特點之一。稅收籌劃的主要目的是減輕企業的稅務負擔，是一個整體概念，從企業的建立至企業消失，從企業的總體稅負到企業的個人稅負。降低稅收負擔，要從橫向、縱向、空間、時間上謀求經濟效益和社會效益最大化
2.成本效益原則。稅收籌劃作為納稅人的一種權利，已被越來越多的企業管理者和財會人員接受和運用。但一味追求稅收籌劃，為籌劃而籌劃，不遵循成本效益原則，是不符合市場經濟規則的。稅收籌劃作為企業理財的一個重要組成部分，實現企業價值和股東財富最大化是其根本目標。要想實現企業價值和股東財富最大化，必須降低稅收籌劃成本。稅收籌劃成本是指由于采用籌劃而增加的成本。稅收籌劃作為市場經濟的必然產物，節稅是其目的，但同時要縱觀全局，充分考慮節稅與籌劃成本之間的關系。忽略籌劃成本的稅收籌劃，結果往往得不償失。稅收籌劃是一項應當全面考慮、周密安排和布置的工作，“凡事預則立，不預則廢。”在稅收籌劃的過程中一定要體現出“籌劃”這一特點，從資金、時間、業務類型、辦事人員素質等各個方面統籌規劃，達到最終目的。稅收籌劃是企業經營活動的一部分，目的是使企業財富最大。因此，在稅收籌劃過程中要遵循成本效益原則。
三、稅收籌劃的應用
1.企業籌資過程中的稅收籌劃。企業在籌資過程中，應首先比較債務資本與權益資本的資金成本，包括資金占用費和資金籌集費。不同的籌資渠道資金成本各不相同，取得資金的難易程度也不同，因此，企業必須綜合考慮包括稅收在內的各方面因素，才能比較出哪種籌資方式更有利于企業。其次，企業債務資本與權益資本的比例如果合適，就可以保證企業生產經營的資金需要，獲得財務上的良好效應，即達到資本結構優化。如果債務資本超過權益資本過多，主要靠負債經營，則為資本弱化，對此，經濟合作與發展組織(OECD)解釋為：企業權益資本與債務資本的比例應為1：1，當權益資本小于債務資本時，即為資本弱化。
我國稅法規定，權益資本以股息形式獲得報酬，一般要被征兩次稅，一次是分配前作為企業的利潤或應納稅所得額，征收企業所得稅，另一次是分配后作為股東的股息收入，征收個人所得稅。而企業支付債務資本的利息可以列為財務費用，從應納稅所得額中扣除。因此企業可以設計資本來源結構，加大債務資本比例，制造“資本弱化”模式，降低自有資金的比例。即使在擴大生產規模過程中，也盡量使用國內外銀行貸款作為投入資本，從而降低稅務成本。但需要注意的是，負債籌資雖然可以極大地降低企業的資金成本，但這并不意味著負債越多越好，企業的負債籌資應該以保持合理的資本結構、有效地控制風險為前提，否則有可能使企業陷于財務危機甚至破產。
2.企業組建過程中的稅收籌劃
第一，分公司與子公司的選擇。設立分公司還是通過控股形式組建子公司，在納稅規定上就有很大不同。由于分公司不是一個獨立法人，它實現的盈虧要同總公司合并計算納稅，而子公司是一個獨立法人，母子公司應分別納稅，而且子公司只有在稅后利潤中才能按股東占有的股份進行股利分配。一般說來，如果組建的公司一開始就可盈利，設立子公司就更為有利。在子公司盈利的情況下，可享受到當地政府提供的各種稅收優惠和其他經營優惠。如果組建的公司在經營初期發生虧損，那么組建分公司就更為有利，可減輕總公司的稅收負擔。 第二，公司制企業與合伙制企業的選擇。當前我國對公司制企業和合伙制企業實行差別稅制。比如有限責任公司與合伙經營相比較：有限責任公司要雙重納稅，即先交企業所得稅，股東在獲取股利收入時再交納個人所得稅；而合伙經營的業主或合伙人只需交納個人所得稅。因此，在組建企業時，采取何種形式必須認真籌劃。
3.企業經營過程中的稅收籌劃。目前，我國的稅收優惠政策一般集中在對產業的優惠和對地域的優惠上。
第一、通過投資產業的選擇進行稅收籌劃。目前，我國對內資企業的稅收優惠范圍主要集中在第三產業，利用“三廢(廢水、廢氣、廢渣)”的企業，解決社會性就業及福利性企業，西部大開發地區；國家鼓勵投資的產業如交通、電力、水利、郵政等基礎設施，以及為農業、科研、高新技術服務的一些產業。因此，要把握國家政策的宏觀走向，順應國家的產業導向，對政府政策作出積極反應，盡量享受國家的優惠政策是稅收籌劃的首選。
第二，通過投資地點的選擇進行稅收籌劃。企業在投資經營中，除了要考慮投資地區基礎設施、原材料供應、金融環境、技術和勞動力供應等常規因素外，不同地區的稅制差別也應作為一個重要的考慮因素，要選擇整體稅負較低的地區或稅區投資，在我國國內一般可以考慮以下重點區域：經濟特區；經濟技術開發區；高新技術產業開發區；保稅區；沿海經濟開放區；西部大開發地區等七大地區。
第三，延期納稅。延期納稅可以把現金留在企業，用于周轉和投資，從而節約籌資成本，有利于企業經營。在利潤總額較高的年份，延期納稅可降低企業所得稅的邊際稅率。同時，由于資金具有時間價值，納稅人得到的延期稅收收益等于延期繳納的所得稅乘以市場利率。
延期納稅的方法一般有：一是根據稅法“在被投資方會計賬務上實際作利潤分配處理時，投資方應確認投資所得的實現”的規定，可以把實現的利潤轉入低稅負的子公司內不予分配，同樣可以降低母公司的應納稅所得額，達到延期納稅的目的。二是在預繳企業所得稅時，按稅法“納稅人預繳所得稅時，應當按納稅期限的實際數預繳。按實際數預繳有困難的，可以按上一年度應納稅所得額的1/12或1/4，或者經當地稅務機關認可的其他方法分期預繳所得稅。預繳方法一經確定，不得隨意改變”的規定，納稅人可事先預測企業的利潤實現情況，如果預計今年的效益比上一年好，可選擇按上一年度應納稅所得額的一定比例預繳，反之，則按實際數預繳。三是稅收籌劃應有系統的觀點，納稅人在稅收籌劃的過程中，應該用系統的觀點統籌考慮和安排。
第四，選擇從屬機構的稅收籌劃。當企業決定對外投資時，其可選擇的組織形式通常有子公司和分公司(分支機構)兩種形式。子公司一般為獨立的納稅人，可享受較多的稅收減免優惠。但其組建成本高，手續比較復雜，并需具備一定條件，開業后還要接受政府的嚴格監督；在分配股息時，需要預提所得稅。分公司的財務會計制度要求則比較簡單，一般不要求其公開財務資料，在組建初期發生虧損時可以沖減總公司的利潤，減輕稅收負擔。分公司與總公司的資本轉移，因不涉及所有者變動，不必負擔稅收。但采用分公司形式不能享受政府為子公司提供的減免稅優惠及其他投資鼓勵。
第五，將高納稅義務轉化為低納稅義務。當同一經濟行為可以采用多種方案實施時，納稅人盡量避開高稅負的方案，將高納稅義務轉化為低納稅義務，以獲得稅收收益。如某綜合性經營企業是增值稅一般納稅人，其銷售建筑裝飾材料的同時可提供裝修服務，這就發生了銷售貨物和提供不屬于增值稅規定的勞務的混合銷售行為。稅法規定，混合銷售行為應當征收增值稅，其銷售額應是貨物與非應稅勞務的銷售額的合計，且該混合銷售行為涉及的非應稅勞務所用購進貨物的進項稅額，凡符合條例規定的，準予從銷項稅額中抵扣�？梢姡暨@兩項業務不分開核算，將合并征收17%的增值稅，而由于勞務可抵扣的進項稅額相對較少，使得企業的稅負加重；如果經過稅收籌劃，將裝修施工隊變成獨立的子公司，則按照現行營業稅征收規定，裝修業務的稅率將由原來的17%降為3%，稅負明顯降低。
第六，職工工資的籌劃。計算應納稅所得額時，扣除職工工資的辦法有兩種：一是計稅工資法，發放工資總額在計稅標準以內的據實扣除，超過標準的部分不得扣除；另一種是工效掛鉤法，職工平均工資增長幅度低于勞動生產率增長幅度的，在計算應納稅所得額時準予扣除。在這兩種辦法可供選擇的情況下，效益不佳的企業可采用第一種方法，效益較好的企業可以采用第二種方法，盡可能地把職工工資控制在應納稅所得額允許扣除范圍內。
第七，股利分配過程中的稅收籌劃。股利分配方式主要有兩種：現金股利和股票股利。我國現行稅法規定，個人股東獲得現金股利，按規定的20%稅率繳納個人所得稅，而取得股票股利卻不需交納個人所得稅。因此，企業可以對現金股利的發放比例進行籌劃。
4.其他稅收籌劃形式
(1)轉移定價避稅。內部成員企業之間轉移定價的方式，主要有以下幾種：一是通過零部件、產成品的銷售價格影響產品成本、利潤；二是通過在成員企業之間收取較高或較低的運輸費用、保險費、回扣、傭金等來轉移利潤；三是通過成員企業之間的固定資產購置價格和使用期限來影響其產品成本和利潤；四是通過成員企業少收或多付勞務費來轉移利潤，從而影響收入和成本。轉移定價法是企業間一種頗為有效的稅收籌劃方法，但其應用必須有兩個前提：一是各納稅企業稅率存在差異，有轉移的空間。二是各納稅企業盈虧存在差異，有轉移的條件。必須注意的是，轉移定價不能違反國家政策。
(2)電子商務避稅。第一、規避稅收的管轄權，電子商務的發展給行使地域管轄權帶來了很大困難。例如，服務所得通常以服務提供地作為來源地行使稅收管轄權，而通過網絡可以輕松地進行跨區培訓、教育、娛樂等服務，使提供地難以確定。第二、規避常設機構，外國企業只有在我國境內設立常設機構，并取得歸屬于該常設機構的所得，才被認為在我國取得應稅所得，我國方可行使地域管轄權對其征稅。國際上對常設機構的判定標準為：該外國企業是否在本國設有固定經營場所、分支機構、辦事處、作業所等，專門用于儲存本企業貨物或商品的設施一般不構成常設機構；該外國企業是否在本國利用代理人進行商業活動，如果該代理人能夠代表該外國企業簽訂合同、接受定單，也可認定該外國企業在本國設有常設機構。網絡的出現，使營業機構所在地、合同締結地、供貨地等發生改變。
參考文獻：
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