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關于我國企業內部審計職能定位的思考
一、問題的提出
制度下內部審計的職能,既不同于我國計劃體制下的內部審計,也有別于西方國家的內部審計,已成為一個新的熱門,在有關的內部審計研討會上或在有關的文章專著中,眾多的專家學者以及實務工作者們紛紛發表自己的見解,可謂“仁者見仁、智者見智”,概括起來主要有以下幾種觀點:(1)經濟監視職能;(2)經濟評價職能;(3)經濟鑒證職能;(4)經濟治理職能;(5)服務咨詢職能。
我國企業內部審計職能的正確定位究竟如何?筆者試就此題目與大家作一番和探討。
二、關于內部審計及其職能定位的相關描述
內部審計協會發布的《內部審計基本準則》指出:內部審計是指組織內部的一種獨立客觀的監視和評價活動,它通過審查和評價經營活動及內部控制的適當性、正當性和有效性來促進組織目標的實現。
中華人民共和國審計署根據《中華人民共和國審計法》等有關制定的《審計署關于內部審計工作的規定》指出:“內部審計是獨立監視和評價本單位及所屬單位財政收支、財務收支、經濟活動的真實、正當和效益的行為,以促進加強經濟治理和實現經濟目標�！�
《審計署關于內部審計工作的規定》同時還指出:“內部審計機構按照本單位主要負責人或者權力機構的要求,履行下列職責:(一)對本單位及所屬單位(含占控股地位或者主導地位的單位,下同)的財政收支、財務收支及其有關的經濟活動進行審計;(二)對本單位及所屬單位預算內、預算外資金的治理和使用情況進行審計;(三)對本單位內設機構及所屬單位領導職員的任期經濟責任進行審計;(四)對本單位及所屬單位固定資產投資項目進行審計;(五)對本單位及所屬單位內部控制制度的健全性和有效性以及風險治理進行評審;(六)對本單位及所屬單位經濟治理和效益情況進行審計;(七)法律、法規規定和本單位主要負責人或者權力機構要求辦理的其他審計事項�！�
從以上資料分析,筆者以為:我國企業內部審計的正確職能定位應回納為兩條:一是經濟監視職能,二是經濟評價職能。
三、企業內部審計的兩項職能
1、“經濟監視”是內部審計最基本、最主要的職能。
經濟監視是指以財經法規和制度規定為評價依據,對被審計對象的財務收支和其他經濟活動進行檢查和評價,以衡量和確定其資料和其它資料是否正確、真實,其所反映的財務收支和其它經濟活動是否合規、正當、公道、有效,檢查被審計對象是否履行其經濟責任,有無違法違紀、損失浪費等行為,通過追究或解除其所負經濟責任,從而督促被審單位糾錯防弊,遵守財經紀律,改進經營治理,進步經濟效益。
現代企業由于經營規模的擴大,經營業務的日趨復雜,經營方式的多樣化,治理層次的多級化及生產經營地點的分散化,使各治理當局面對縱橫交錯的生產經營系統,不可能事必躬親地直接控制各生產經營環節及有關的經濟活動,這就客觀上需要有健全的審計監視機制,監視企業所屬各經濟責任承擔者按既定的目標、方針、政策、制度、計劃、預算等的要求認真履行其承擔的經濟責任,并揭露違法違紀、營私舞弊、貪腐盜竊、損失浪費以及經營治理中的弊端,達到加強企業控制、嚴厲企業制度、加強企業治理的目的。內部審計的這種監視職能是企業內部治理的需要。
伴隨現代企業制度的建立和完善,審計監視體系的健全,特別是審計氣力的增強,內部審計代表國家監視企業的職能將逐步由社會審計來代替,即社會審計職員作為獨立的第三者對企業經營業務的正當性、對企業出具財務報表的真實公允性予以鑒證。內部審計的經濟監視職能,主要是站在企業態度上,為企業有效經營、健康服務。
2、“經濟評價”作為內部審計的第二大職能,其重要地位不問可知。
經濟評價是由經濟監視派生出來的另一種職能,現代企業的內部審計,評價職能已顯得越來越重要。內部審計要在履行監視職能的基礎上以履行評價職能為主。經濟評價就是通過審核檢查,評定被審單位的計劃、預算、決策、方案是否先進可行,經濟活動是否按照既定的決策和目標進行,經濟效益的高低優劣,以及內部控制制度是否健全、有效等,從而有針對性地提出意見和建議,以促進企業改善經營治理,進步經濟效益。
我國開始逐步推廣的“績效審計”,其目標一般表述為“審查和評價被審計單位治理和使用公共資源的經濟性、效任性和效果性并發表獨立的審計意見,以促進被審計單位改善治理、進步效益”,其側重點也更多地趨向于評價方面,因此,也應被回進到“經濟評價”職能范疇。
四、對內部審計其它職能觀點的
1、內部審計的不完全獨立性決定其不具備“鑒證”的職能。
所謂鑒證,是指鑒定和證實。鑒證最大的特點是由當事人以外的獨立的第三者履行。由于獨立的第三者,既與審計事項的委托人沒有利害關系,也與被審事項確當事人沒有利害關系,這樣的鑒證工作才具有客觀公正性,鑒證結果才能使人信服。而內部審計機構從這個主體來講,并非第三者,它作出的鑒定最多只能是一種“自我鑒定”,其客觀公正性是極其有限的,對外是難以讓人信服的。
有觀點以為,內部審計對企業所屬各級組織進行審核,作出審計結論,是一種鑒定,只不過內部審計的鑒證職能對外無效,但對董事會下屬的各級組織還是有效的,因而內部審計有經濟鑒證職能。這種熟悉也是有失偏頗的,其一,內部審計中,審計執行人(內審職員)和審計委托人(董事會)并不是毫無利害關系的,而是上下級關系、領導和被領導的關系、聘用與被聘用的關系;其二,內部審計職員與內部被審計部分也不是毫無利害關系,某些因素的存在會內部審計職員工作的獨立性;其三,內部審計職員接受領導授權,對本企業所屬職能部分、分支機構完成既定目標或履行其它經濟責任的情況進行審查,作出結論,以作為領導兌現賞罰或評價干部的依據,恰恰說明內部審計的監視和評價職能。
2、內部審計的實施過程決定其不具備“經濟治理”的職能。
企業制度下,由于強化的治理,內部審計越來越重要,已成為現代企業治理的重要手段和內部控制系統的重要,因此,有人將“經濟治理”回于內部審計的職能之一。這種觀點也是值得商榷的。
其一,內部審計的相對獨立性要求內部審計機構不能承擔任何具體的治理責任。內部審計的職責之一是接受委托對本企業其它職能部分履行經濟責任的情況進行監視,對企業整個治理系統的有效性、科學性進行評價,因此,要求內部審計相對于其它職能部分來說是獨立的,只有這樣,審計工作的質量才有保證,審計職員發表的意見、結論、建議的公正性才不會受到影響。要做到這一點,內部審計機構就不能是企業治理職能的具體履行者。否則,內部審計機構將不可避免地受到治理部分的制約,它的獨立性將被嚴重消弱,也就無法以應有的獨立身份往履行其監視職能,內部審計結論的客觀公正性和權威性,也將受到懷疑,不利于內部審計工作的開展。
其二,內部審計為治理服務,并不意味著內部審計職員參加日常的經營治理。內部控制制度是企業的治理活動,貫串于各項治理職能之中。日常的控制體現在各項業務處理程序上,由治理部分設計、具體治理職員執行,比如對經濟活動的稽核、驗收、復算、核對等等。內部審計職員不是某一業務崗位的治理職員,即未被授權從事某項業務治理活動。因此,不應參與業務控制程序的日常工作,也應回避參與日常業務控制程序的實施,即使有時因工作需要治理當局分配內部審計職員從事一些非審計工作,應當明確,他們不是在發揮內部審計的作用。同時內部審計也無權替換治理部分的權力和職責,也無權控制和指導具體的業務治理工作,對日常業務控制不負有責任。內部審計職員的責任就是就內部控制制度的運行情況向領導提供信息。而履行治理職能,則是指實際加進治理的運作過程,實施具體的治理行為,實施職員必然參與了治理,留下了治理的痕跡,發生了治理的效果。而內部審計部分所執行的是一種綜合的監視、控制,它對治理的控制予以再控制,對治理的監視予以再監視。
其三,內部審計能否促使企業加強治理,取決于審計的質量和領導的重視程度。內部審計是通過對內部控制制度,對企業的各項治理進行客觀評價,提出改進的意見和建議來發揮其加強治理的作用的。內部審計能不能達到加強治理這一目標,一方面取決于內部審計的質量,即內部審計職員能不能提出切實可行的意見和建議,值得企業領導給予充分的重視;另一方面,也取決于企業的最高治理部分能否接受和采納內部審計的建議。假如內部審計的有益建議被采納,并促使企業治理邁上新的臺階,內部審計就為加強企業治理做出了貢獻,相反,內部審計職員未提出有益的建議或這些建議未被采納,則內部審計就沒有起到加強企業治理的作用。
3、從嚴格意義上講“服務咨詢”也不是內部審計的職能。
服務只是內部審計設置的目的之一——即服務于企業的經營治理,而咨詢,又是服務的一種形式,因此,不能將兩者上升為內部審計的職能。
五、結語
職能是由事物本質所決定的一種內在功能,隨著經濟的、科學技術和人的思維能力的進步,人們對事物本質的熟悉會進一步深化和延伸,這種熟悉上的深化和延伸同時也會揭示事物的潛伏職能,也就會改變事物現有的職能。內部審計的職能會隨著社會的發展、經濟治理的發展,而不斷地發展變化,也就是說,內部審計的職能也并非永遠是一成不變的。
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