論現代內部審計的獨立性

論現代內部審計的獨立性

摘要：本文主要對內部審計獨立性的內涵及其基本標志做出比較系統而深透的論述，并就確保內部審計獨立性的相關措施提出了作者個人的建議。 　　　　與“服務導向型”內部審計相適應，在重新修訂《國際內部審計師職業實務標準》的“獨立性與客觀性”條款中，要求內部審計活動是獨立的，內部審計職員在執行工作時是客觀的。該新標準給內部審計下的新定義，反映出內部審計職員不再固執保持個人獨立性這一現實，而更為夸大的是組織上的獨立性、內部審計職員個人的客觀性。在這里，所謂“獨立性”，是指內部審計機構應具有充分的組織地位以使其完成審計職責；內部審計負責人向組織中的最高決策層負責并報告工作；內部審計職員可以自由地不受外部干涉地決定審計范圍、實施審計工作和交流審計結果。而所謂客觀性則是指內部審計職員應獨立于他們所審計的活動之外，在執行審計中保持一種獨立的精神狀態，不把對所審計事項的判定從屬于他人的意愿。只有當他們能自由客觀地進行審計工作時，內部審計職員才是獨立的，他們才有可能做出公正的、中庸之道的判定。這樣的判定對于正確的審計工作實施是必不可少的�！　【C上所述，可見傳統內部審計的獨立性與現代內部審計的獨立性兩者之間的根本區別在于：（1）傳統內部審計的獨立性概念產生于“監視導向型”內部審計，而現代內部審計的獨立性概念則源于“服務導向型”內部審計；（2）傳統內部審計夸大內部審計機構及其員工個人的獨立性，而現代內部審計則是夸大內部審計機構組織上的獨立性和審計職員個人的客觀性。所以，對于現代內部審計來說，“獨立性”這一概念被闡明為內部審計部分職能的一種屬性，它是建立內部審計職能的一個必不可少的條件，而“客觀性”則是內部審計職員個人的一種屬性，它表明內部審計職員個人應具有誠信、公正和勤奮的職業道德�！　￡P于內部審計獨立性的科學內涵，本文已做出比較系統而深透的論述。在這里，我們以為有必要指出，盡對的和純粹的獨立是不存在的。由于按照“人假設”，任何人包括法人和人都是經濟人，他們都有自己的利益，也必然與其他組織和個人發生這樣或那樣的關系。事實上，內審機構與被審計單位都是由同一企業負責人領導，審計機構與被審計單位之間以及審計職員與被審計單位及其職員之間都會存在或多或少的各種不同形式的利害關系。顯然，在這種四周環境下，內部審計和機構及其職員很難具有超然獨立的地位。所以，所謂內部審計的“獨立性”，更貼切的表述是“內部審計的相對獨立性”。　　二、現代內部審計獨立性的基本標志　　現代內部審計的獨立性需要一定的標志，以表示其應具備的具體特征。凡是有利于現代內部審計能夠真正“獨立”、“客觀”地進行確認和咨詢活動的各種因素都可作為標志。依據現代內部審計獨立性的概念內容，我們以為其基本標志應是下述兩項：　�。ㄒ唬﹥葘彊C構具有獨立執行審計活動的良好組織地位　　“具有獨立執行審計活動的良好組織地位”這個標志表明內部審計的“獨立性”屬于組織上的獨立性。它是保障內審機構“獨立”履行其職責的首要條件，是具備開展審計工作的條件。只有當內審機構具有獨立審計活動的良好組織地位，它才能夠確保審計范圍的廣泛性、審計行為不受限制、審計意見或決定得到實施、審計建議得到適當采納�！　�國際內部審計師協會在《內部審計職業實務標準》的有關條款中，對內部審計機構的組織地位做了明確規定，回納起來其核心有三：　　第一，內部審計機構應置于組織內部的一個較高層次。內審機構的獨立性和權威性的強弱，主要取決于其隸屬關系和領導層次的高低。領導層次越高，獨立性和權威性越高；反之，則越弱�！　〉诙�，內部審計部分負責人應直接向組織內的最高決策層負責并報告工作，從而保證內部審計活動的實施。最高層領導治理組織中的所有部分，他可以賦予審計職員權力，以審查本組織下屬及其它職能部分的經營治理活動。　　第三，內部審計活動不受其他職能部分或個人的干擾。內部審計是企業制度的重要組成部分。對于上市公司來說，它一方面代表投資者、經營者、決策者執行本公司的內控評價和咨詢服務職能；另一方面又代表本公司最高決策層對下屬其他職能部分執行內部審計監視職能。內部審計機構只有獨立于其他職能部分，其審計活動不受到干擾，才能確保內部審計意見、結論和建議的公正、客觀、權威和有效，真正發揮公司最高決策層的顧問和助手作用�！　。ǘ�）內部審計職員具有公正、無偏見的精神狀態　　“具有公正、無偏見的精神狀態”這個標志，一般被稱為“客觀性”，它是內審職員在審計中應具有的一種獨立的精神狀態。其“客觀性”的具體表現，總括起來有下述兩個方面：　　一是內部審計職員應獨立于他們所審計的經營活動及其決策過程之外，以確保審計職員在審計過程中保持客觀公正態度；同時還要求審計職員保持一種獨立的精神狀態，公正，無偏見地執行審計活動和評價審計成果，不對審計事項的判定屈從于他人的意愿，人云亦云，隨聲附和，對審計結果決不作重大的質量妥協�！　《�是審計職員必須老實、勤勉和盡責地履行其任務和職責�！　≌\信是市場的基石，也是內部審計機構及其職員安身立命之本。　　三、確保內部審計獨立性的相關措施　　1.為保障我國上市公司內部審計的獨立性，鑒戒西方國家內部審計制度的先進經驗，證監會、國家經貿委聯合制訂并于2002年1月7日頒布了《上市公司治理準則》。該準則要求上市公司設立董事會審計委員會，以監視公司的內部審計制度及實在施，并負責內部審計與外部審計之間的溝通�！　∥鞣礁鲊�的上市公司一般是設立獨立審計委員會，即其成員是由不在本公司擔任除董事外的其他職務、并具有完全獨立意志、代表公司全體股東和公司整體利益的外部董事或非執行董事（稱為獨立董事）組成。我國《上市公司準則》也要求在審計委員會成員中獨立董事應占多數并擔任召集人�！　≡趦炔繉徲嬰`屬于由獨立董事組成的審計委員會并獨立于治理當局的情況下，總經理及公司的全部治理經營活動均需接受審計。而內部審計部分負責人是直接向公司的最高執行機構———董事會下設的審計委員會負責并報告工作。顯然，這種組織機構模式能夠最大限度地體現內部審計機構組織上的獨立性和權威性，保障內審職能作用的發揮。它可以加強董事會對治理當局的監視和制約作用，維護公司整體利益，尤其是廣大中小股東的正當權益不受損害。　　我國上市公司固然屬二元制公司治理模式，但是股權高度集中，控股股東大都為國有企業，“一股獨大”與“內部人控制”現象突出，普遍存在著董事獨立性差、監事監視不力的。我們以為，應鑒戒西方國家內部審計的先進治理經驗，并結合當前我國上市公司治理機制的實際情況，在引進審計委員會制度的新情勢下，內審機構以隸屬于董事會審計委員會與總經理雙重領導的這種模式較為、有效，即在行政治理系統設置專職審計機構，作為公司的一個職能部分，在總經理直接領導下開展日常的審計監視、評價和服務工作，而作為審計業務，則接受董事會審計委員會的授權和指導，更好地服務于決策層的宏觀治理。董事會是公司的最高執行機構，而總經理則是公司的最高行政治理領導者。顯然，這種雙向負責，雙軌報告工作，保持雙重關系的組織機構模式更能增強內審機構組織上的獨立性和權威性，更有利于審計職能作用的發揮、改善公司內部監控效果，更好地實現內部審計“增加組織的價值和改善組織的運營”功能之目標。　　2.為使審計職員保持審計中的客觀性，必須切實加強內部審計部分的職業道德建設和廉政建設，確保廣大的內部審計職員都遵守以誠信為基礎的職業道德規范，恪守獨立、客觀、公正的原則，不屈從和迎合任何壓力與不公道要求，不以職務之便謀取一己私利，不提供虛假審計信息。與此同時，內部審計職員在開展工作時必須勤奮，努力進步其服務的熟練性、效率和質量。要知道，懶惰可能增加錯誤、疏忽和誤解，這些都將使審計職員的可信性及其對組織的價值陷進險境�！　∥覈鴥炔繉徲嬍聵I起步較晚，就審計隊伍的現狀來看，普遍存在著職員數目較少、素質較低的現象，這遠遠不能適應市場經濟體制和現代企業制度的要求。對此，我們應當清醒地熟悉到，為了促進我國內部審計事業的，必須進一步加強內部審計隊伍建設，進步內部審計職員的綜合素質。內部審計職員應不斷進步自己在知識、技能、應有的職業道德等方面的素質，達到國際注冊內部審計協會對內部審計職員的從業資格的標準。

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