會計畢業論文--淺議實質重于形式在新準則中的應用

會計畢業論文--淺議實質重于形式在新準則中的應用

【摘要】 “實質重于形式”的原則在新頒布的《企業會計準則》中貫穿會計核算的始終，得到了充分的體現。由此，會計人員應當提高職業判斷能力，把握經濟實質，有效地提高會計信息的可靠性和相關性，向會計信息使用者提供與經濟決策相關的會計信息。
　　【關鍵詞】 經濟實質；法律形式；職業判斷
　　
　　《企業會計準則——基本準則》第十六條規定“企業應當按照交易或者事項的經濟實質進行會計確認、計量和報告，不應僅以交易或者事項的法律形式為依據”，即要求企業提供的會計信息應當要反映交易或者事項的經濟實質，而不是其表面形式。“實質重于形式”的原則在2006年2月15日財政部頒布的《企業會計準則》中得到充分的體現。
　　
　　一、“實質重于形式”在會計確認方面的體現
　　
　　新準則中關于會計要素確認條件的表述更注重把握交易或者事項的本質。
　�。ㄒ唬�實質重于形式原則在資產確認方面的體現
　　《企業會計準則——基本準則》第二十條規定：資產是企業過去的交易或者事項形成的、由企業擁有或者控制的、預期會給企業帶來經濟利益的經濟資源。判斷某一項資源是否為企業資產，通常以是否擁有資產的所有權為標準，這比較容易理解。對于一項資產，如果沒有擁有其所有權，但能夠控制它，也應當視為企業的資產。最典型的交易事項就是融資租入固定資產，在承租期內，從法律的角度看，固定資產的所有權屬于出租方，但由于資產租賃期長，接近租賃資產的使用壽命，承租方控制該項資產的使用，獲得資產帶來的經濟利益，同時也承擔了資產的相關風險，從本質上看該資產應該屬于承租方。因此，承租方將融資租入的固定資產視為自有固定資產進行管理與核算。
　�。ǘ�）實質重于形式在收入確認方面的體現
　　《企業會計準則——收入》第四條規定，商品銷售收入同時滿足下列條件才能予以確認：一是企業已將商品所有權上的主要風險和報酬轉移給購貨方；二是企業既沒有保留通常與所有權相聯系的繼續管理權，也沒有對已售出的商品實施有效控制；三是收入的金額能夠可靠計量；四是相關經濟利益很可能流入企業；五是相關的已發生或將發生的成本能夠可靠地計量。從以上收入確認的條件可以看出，能否確認為收入關鍵是要看其體現的經濟實質，而不是所表現的形式。比如，對于有退貨選擇權的商品銷售，如果不能合理估計退貨可能性的，即使商品已經發給買方，但風險和報酬仍然沒有轉移，所以發出商品時沒有確認收入，待退貨期滿買方不退貨時方可確認收入。又如售后回購，從法律形式上已經辦理了有關資產劃轉手續，貨物的所有權已經轉移給了購貨方。但從經濟實質上講，由于補充協議規定了銷貨方在未來某一時間必須購回所出售的商品，該商品所有權上的主要風險和報酬未轉移給購貨方，銷貨方實質上仍然要承擔該商品所有權上的風險和報酬。所以，售后回購實質上是銷貨方的一種融資行為，不能確認相關的銷售商品收入。
　�。ㄈ�）實質重于形式原則在費用確認方面的體現
　　《企業會計準則－借款費用》中借款費用資本化或是費用化，遵循的是實質重于形式的原則。準則第五條規定，借款費用同時滿足下列條件的，才能開始資本化：1.資產支出已經發生；2.借款費用已經發生；3.為使資產達到預定可使用或者可銷售狀態所必要的購建或者生產活動已經開始。由此可見，借款費用資本化開始的時點應該是關注借款費用的發生是否與購建或者生產資產有直接的關聯，只有將籌集的資金真正用到購建或者生產資產的活動中，才能將借款費用資本化。準則第十二條規定：購建或者生產的符合資本化條件的資產達到預定可使用或者可銷售狀態時，借款費用應當停止資本化。在符合資本化條件的資產達到預定可使用或者可銷售狀態之后所發生的借款費用，應當在發生時根據其發生額確認為費用，計入當期損益。最初，借款費用停止資本化的時點是以“完工并辦理竣工結算”為標準，是從法律形式上作的判斷，而新準則以“資產達到預定可使用或者可銷售狀態”為標準，是從經濟交易的實質把握的。
　　
　　二、“實質重于形式”在會計計量方面的體現
　　
　　“實質重于形式”不僅在會計要素的確認方面得到體現，在會計計量方面也得到貫徹�！镀髽I會計準則——基本準則》提出了五種計量屬性：歷史成本、重置成本、可變現凈值、現值、公允價值。企業在對會計要素進行計量時，應當根據會計要素的具體情況，按照規定選擇相應的計量屬性。
　�。ㄒ唬�對于延期付款購入資產的計量
　　超過正常信用條件延期付款購入固定資產或者無形資產，實質上具有融資性質，所以，資產的入賬成本應該以購買價款的現值為基礎確定，實際支付的價款和購買價款的現值之間的差額，計入“未確認融資費用”，在付款信用期內視為借款費用，按實際利率法分期攤銷。站在銷貨方的角度也類似，采用延期收款銷售的，超過正常的信用期限，實質上也具有融資性質，應當按照應收的合同或協議價款的公允價值確定銷售商品收入的金額，應收的合同或協議價款與其公允價值之間的差額，計入“未實現融資收益”，在約定的收款期限內作為利息收益按實際利率法分期攤銷。
　�。ǘ�）對于企業合并的計量
　　《企業會計準則——企業合并》根據我國企業合并的具體情況，將企業合并劃分為同一控制下的企業合并和非同一控制下的企業合并兩大類。同一控制下的企業合并，是指參與合并的各方在合并前后均受同一方或相同的多方最終控制且該控制并非暫時性的。由于合并各方在合并前后均屬于同一方控制或者相同的多方控制，所以，對于控制方而言，只是將其控制范圍內企業的資產由一方轉移到另一方而已，對控制方的影響并沒有實質性的改變，不是一種真正的交易，視同合并各方的資產重新組合。所以合并雙方以公允價值作為計價基礎。而非同一控制下的企業合并，是指參與合并的各方在合并前后不受同一方或者相同的多方最終控制。由于合并各方在合并前后不受同一方控制或者相同的多方控制，因此，非關聯的企業之間的合并視同一種公平、正常的交易行為，合并各方在合并中的交易價格一般以市價作為基礎，交易作價相對公平合理，可以視同公允價格，所以合并雙方以公允價值作為計價基礎。