淺談會計信息化對傳統會計理論影響

淺談會計信息化對傳統會計理論影響

　　一、問題的提出

　　現代信息技術在會計領域的應用，使會計信息化成為會計發展和改革的內在要求和必然趨勢，會計信息化的深化和發展離不開會計理論的創新、指導與支持。在會計信息化環境下，建立在工業經濟基礎之上的傳統會計理論受到什么樣的沖擊和影響，是否還能繼續滿足會計信息化發展的需要，一直是學術界爭論的焦點。其間學者們從信息技術、知識經濟、網絡經濟、電子商務、網絡會計、會計信息化等不同的角度，探討了傳統會計面臨的沖擊和挑戰，討論的焦點主要集中在會計目標、會計基本假設、會計原則、會計對象、會計職能、會計的確認、會計計量、會計披露、會計工作流程、會計方法、內部控制、會計組織、會計人員等會計理論和實務領域及范疇。關于會計信息化對傳統會計理論的影響存在兩種觀點，一種認為，傳統會計理論受到了極大的沖擊和挑戰，導致會計的內涵和外延發生革命性的變化，因此要對傳統會計理論體系進行全面改革。另一種觀點則認為，雖然傳統會計理論受到一定的沖擊和影響，但并沒有觸動會計的本質和內涵，在新的環境下，傳統會計理論仍然適用，只是需要正確理解其本質，對其重新認識和詮釋。

　　應該承認的是在會計信息化環境下，傳統會計理論的確表現出了一些不適應、不協調的地方，并受到一定的沖擊和影響，但會計信息化究竟對傳統會計理論的哪些方面帶來了沖擊和影響，影響的程度如何，是否屬于實質性影響，對于這些問題目前還缺乏系統的研究和探討。特別是從目前搜集到的資料來看，真正研究會計信息化對傳統會計影響的論著較少，而其中探討對會計實務和工作影響的較多，大多是針對會計的技術手段展開的討論，特別是針對會計實務工作和會計信息系統建設進行的探討，而探討對會計理論影響的較少。筆者認為其原因在于對會計信息化的涵義沒有一個正確和清晰的認識，同時對傳統會計理論中相關范疇也缺乏正確的理解，因而無法準確把握會計信息化對傳統會計理論產生了多大程度的影響，也就無法判斷傳統會計理論是否還能滿足會計信息化發展的需要，無法明確會計信息化發展和變革的方向。究竟是要對傳統會計理論進行不斷的修補，還是要發生質的飛躍，創新傳統會計理論，構建會計信息理論新體系？這已成為制約會計信息化縱深發展的一個重要因素，亟待深入探討和解決。因此，本文將在明確會計信息化內涵的基礎上，系統探討在會計信息化環境下，傳統會計理論受到的沖擊和影響，重新詮釋相關范疇，從而明確應對的措施，以指導和推動會計信息化的創新和實踐活動。

　　二、會計信息化的內涵

　　會計信息化的概念最早是在1999年會計信息化理論專家座談會上提出的，當時對會計信息化涵義的理解是：會計信息化是結合現代信息技術對傳統會計進行重整，并據以建立開放的會計信息系統，該系統將全面運用現代信息技術，使業務處理高度自動化，信息高度共享，能夠主動和實時的報告會計信息。之后，很多學者在此基礎上對會計信息化的內涵和外延進行了進一步的討論和詮釋，但對其涵義尚無一致的界定。目前較權威的觀點是楊周南教授在其論著《論會計信息化的TMAIM體系架構》中對會計信息化核心內涵的界定：在會計行業和組織或企業會計活動中普遍采用現代信息技術、有效開發和利用會計信息資源，使會計信息資源成為全社會的共享財富，以推動會計信息資源產業發展的歷史過程。而會計信息化的戰略目標是：促進會計行業、組織或企業會計管理活動和會計業務的變革，以推動會計事業的發展。可見，從本質上講，會計信息化是會計與現代信息技術相融合的發展過程，是技術變革和理論創新不斷互動和融合的過程。

　　三、會計信息化對傳統會計理論的影響及其重新詮釋

　　1、拓展了會計基本假設的內容和形式

　　會計假設是對會計所賴以存在和發展的環境做出的合理判斷，是會計活動得以進行的基本前提，是環境賦予會計工作的基本特征。在會計信息化環境下，建立工業經濟基礎上的會計基本假設必然會受到沖擊和影響。

　　會計主體假設是為了明確會計為之服務的對象、立場及對其空間活動范圍的界定。傳統會計主體是以有形的實體組織為主，有明確空間范圍。但會計信息化下出現的虛擬企業等臨時性的結盟組織使會計主體出現了模糊性、整合性、不確定性，更加不易確認，于是，有學者認為傳統的會計主體假設已不再適用，提出用經濟利益相關的聯合體等假設來取代之。對此，需要明確的是會計主體并非完全等同于有形的會計個體，它應具備兩個特性：擁有自己的經營目標和自主支配的經濟資源，并能獨立做出決策；對自己控制的經濟資源及經濟行為承擔責任。很顯然虛擬企業是完全具備這兩個特征的，其模糊性、整合性并不影響該組織的客觀存在，其形式上的多變也并不影響會計工作的正常進行，在會計信息化條件下反而更加顯示出其會計處理高速、便捷的優勢。因此，虛擬主體的出現只是豐富了會計主體的形式，拓展了會計主體假設的范圍，在會計信息化下會計主體可以是實體主體與虛擬主體的并存。

　　持續經營假設是假定會計主體的生產經營活動將按既定的目標無限期地經營下去，在可預見的將來不會面臨破產、清算。它是歷史成本、權責發生制等原則的基礎。然而由于會計信息化環境下會計主體的不穩定性和多變性加劇，使得人們更難于辨別一個主體是否在持續經營，于是，有學者認為這動搖了持續經營假設存在的理論基礎，提出應用破產清算假設來替代持續經營假設。對此，應該明確的是持續經營假設并不表示企業不能破產清算，而是表明在正常的環境因素下企業能夠生存，這樣才能在此基礎上遵循會計原則，對其經濟業務加以確認和計量。因此，無論是傳統意義上有形穩定的實體主體，還是會計信息化下的無形易變的虛擬主體，都不會無限期地存續下去，都會面臨破產清算的風險，只不過是存續期長短的差異，但這并沒有影響企業遵循持續經營假設進行會計處理，在會計信息化環境下仍應遵循持續經營假設，而對于那些存續時間較短的企業可使其提早進入破產清算環節，依據清算會計程序進行處理。

　　會計分期假設是指為及時總結企業的經營情況，人為地將企業不間斷的生產經營活動劃分為若干連續的長短相同的期間，它為定期報告企業財務狀況，確定經營損益提供了前提，是對持續經營假設的一種補充，也是權責發生制、會計要素確認與計量的依據。然而由于會計信息化下會計信息的實時加工和傳送成為可能，會計期間的間隔可以趨向于無窮小，財務報告期的大大縮短，特別是XBRL技術在會計信息化領域的應用，使得低成本、高效率的聯機實時交互式會計報告成為可能，規定會計期間似乎變得不再重要。于是，有學者提出應用交易期間假設替代會計分期假設。對此，應該明確的是會計分期假設的意義在于保證會計信息的及時性和可比性，實時高效、個性化的會計信息并沒有改變人們對會計信息需求的本質，它只會影響會計期間的長短而不會使其消失，也并未否定會計分期的存在。而如果以交易期間作為會計分期，因難以保證各個交易期間時間間隔的一致性，反而降低了會計信息的可比性。

　　貨幣計量假設是指會計主體在會計核算過程中采用貨幣為計量單位，記錄和反映其生產經營活動，并假定貨幣幣值穩定。它解決了會計計量的尺度問題，而貨幣性信息的效用則是以幣值穩定為前提。然而會計信息化環境下，虛擬貨幣的出現，企業間技術、資本自由流動的加劇，對非貨幣信息的重視，使得貨幣成為觀念的產物，也加劇了貨幣需求的不穩定性，僅以貨幣反映的價值信息很難滿足信息使用者的需求，貨幣計量假設受到沖擊和挑戰。于是，有學者認為，應用以電子貨幣計量為主的在線貨幣假設替代貨幣計量假設。對此，應該明確的是以貨幣為主要計量單位并不排斥非貨幣單位的補充運用，而傳統的會計核算中也一直是以貨幣信息為主，非貨幣信息為輔，這并沒有違背貨幣計量假設。虛擬貨幣的出現只是增加了貨幣計量的形式，加速了貨幣的符號化，使其變得更加無形和抽象，但這并未消滅貨幣或者超越價值抽象的范圍。另外，貨幣本身也并不是一個充分穩定的衡量單位，幣值穩定作為貨幣計量的附帶假設，所受到的沖擊在通貨膨脹環境下也存在，但為了保證會計信息的一致性、可比性，仍有必要堅持幣值穩定假設。

　　綜上所述，會計信息化對會計基本假設雖然帶來一定的沖擊和影響，但并沒有改變其實質和內涵，只是拓展了會計假設的內容和表現形式，使其更加多樣化，會計基本假設仍然適用并將繼續發揮著重要作用。

　　2、促進了會計目標的融合和實現

　　會計目標是會計所應達到的境地或標準，是對會計自身所提供經濟信息的內容、種類、時間、方式及其質量等方面的要求。它是會計理論體系的基礎性內容，指明了會計實踐活動的目標和方向。關于會計目標的討論，理論界主要有受托責任觀和決策有用觀兩種觀點。受托責任觀認為會計目標應定位于提供受托責任履行情況的信息，強調會計信息的可靠性。決策有用觀認為會計目標是向會計信息使用者提供對其決策有用的會計信息，強調會計信息的有用性。但由于它們都把信息使用者當作一個完整的群體來看待，因此只能提供共性的信息，無法滿足使用者個性化的需求。而會計信息化使信息提供者與信息使用者的實時雙向交流成為可能，不同使用者可根據自身需求獲得多元的個性財務報告，充分滿足了使用者的需求，既有助于決策者的經濟決策，又有助于反映受托者經營責任。因此，會計信息化下的會計目標應是兩者的融合，即向會計信息需求者提供可靠而有用的會計信息。而這一點在新準則中已有所體現：新準則針對我國經濟環境的變化和資本市場發展迅速但仍不夠完善的現實，確立了財務會計報告的目標是向財務會計報告使用者提供與企業財務狀況、經營成果和現金流量等有關的會計信息，反映企業管理層受托責任履行情況，有助于財務會計報告使用者做出經濟決策。同時說明財務會計報告使用者包括投資者、債權人、政府及其有關部門和社會公眾等。體現出受托責任觀和決策有用觀雙重要求。因此，會計信息化的實現并未改變傳統會計目標，反而利用其網絡技術平臺的優勢，促進了會計目標的融合和實現，更好地滿足了信息使用者的需求。

　　3、強化了會計的各項職能

　　會計職能是指會計的功能，即會計能夠干什么，是會計工作本質的體現。實現會計信息化之后，信息的處理實現高度自動化，會計的反映職能得到更好地實現。同時，由于實現了實時和自動的核算處理，使會計人員從繁雜、重復的會計日常事務中得到，參與到企業的經營管理工作中，有助于會計管理職能的發揮。而會計信息的實時跟蹤，使會計人員能及時了解企業內部各信息系統及供應鏈上的有關信息，以便做出相應的決策，進行事中控制和事前預測，會計的規劃、調節、監督、考評、決策等職能也得到了加強。

　　4、突破了權責發生制的確認標準

　　權責發生制原則，要求會計只能確認企業當期已經實現的收入和已經發生或應當負擔的費用，而對尚未實際發生的交易和事項以及不屬于本期的收入和費用，則不能進行確認。新準則中明確規定：企業應當以權責發生制為基礎進行會計確認、計量和報告。然而在會計信息化環境下，這一標準暴露出了很多缺陷：由于信息反饋速度慢；無法確認企業因長期生產經營積累形成的無形資產，以及衍生金融工具等金融資本；無法反映企業的現金流量的信息，以及大量與信息使用者決策關系密切的預測性信息，因此難以滿足信息使用者決策的需要。而在電子商務交易中，由于企業的收支均在同一交易期內完成，使得權責發生制失去了存在的前提，收付實現制則成為會計信息化下會計確認基礎的客觀必然。會計信息化下強調的是收付實現制與權責發生制并重的確認標準。

　　5、豐富了會計計量屬性的形式

　　會計計量既是其他會計處理程序的前提，也是其他會計程序的結果。一個完整的會計計量模式，除計量對象外，還包括兩個要素：計量屬性和計量單位。在會計信息化環境下，僅以歷史成本進行會計計量難以對無形資產、衍生金融工具進行準確計量，也難以反映產品和設備的真實價值，其反映的會計信息滯后，使得公司管理當局無法根據市場變化及時調整經營策略，會計為企業提供決策支持的職能無法發揮出來，因此要使企業的生產經營活動和財務狀況得到完整、準確的反映，就必須豐富會計計量屬性的具體形式，這一點在新的會計準則已有所體現：在新準則中，原來的歷史成本原則已作為會計計量的一種屬性出現，新準則全面引進歷史成本、重置成本、可變現凈值、現值和公允價值五種計量屬性，并明確了計量規則。公允價值的引用意味著會計確認與計量不再一味記錄過去，更多的是需要面向未來。而由于各種計量屬性各有所長，因此應盡可能根據各種計量屬性分別計算，并將各自不同計量結果交給信息使用者，以更好地滿足他們個性化、多樣化的需求。

　　6、促進了會計信息質量要求的滿足

　　會計信息化對會計目標和會計假設的影響，同時也波及到與其相關的或以其為基礎的會計原則。會計信息化下，信息使用者的投資策略呈現多元化和個性化的趨勢，其信息需求也日益多樣化。一些原來看來不相關、不重要的信息變得相關而且重要。而一些現在看來非常相關、非常重要的信息可能會變得次相關和不重要，這使得傳統會計信息越來越難以適應信息使用者的要求而變得不甚相關，相關性原則的內涵和外延都將發生變化，重要性原則的側重點也不得不進行調整。信息的實時獲取和傳遞，以及提供信息的多元化，將更有利于滿足信息使用者多樣化的需求，增強信息的時效性。信息使用者可以根據自己的需求快速靈活地選擇各種信息組合，信息的相關性和重要性更多地取決于使用者的個人判斷，及時性和可比性也得到更好的滿足。因此，會計信息化的實現更有利于滿足會計信息質量要求。

　　7、推動了財務報告模式的變革

　　財務報告是會計信息系統的最終產物，是會計處理程序的核心環節，主要目的是向需求者提供他們所需要的信息。傳統財務報告是一種定期報告模式，披露的主要是以過去交易為主、以歷史成本為計量屬性、單一的、貨幣化的、通用的會計信息，難以滿足信息化環境下信息者使用者對信息的全面化、多樣化和及時性的要求。會計信息化下采用的是一種實時在線財務報告模式，它充分發揮網絡的優勢，提供的是一種更為全面完整的、易理解的實時交互式專用財務報告。信息披露的時效性得到提高，信息披露的內容和形式更加豐富和多元化，能為信息使用者提供全方位反映企業生產經營過程和事項的即時信息，其范圍涵蓋財務及非財務、貨幣及非貨幣、歷史及實時等全方位信息。而XBRL技術在會計信息化領域的應用以及相關標準體系的建立，更是推動了財務報告模式的變革，一種跨平臺、跨語言、低成本、高效率、實時交互、面向未來的財務報告應運而生。

　　綜上所述，會計信息化的確對傳統會計理論帶來一定的沖擊和影響，使其表現出一些不適應、不協調的地方，但這種影響大多并未真正觸動傳統會計理論諸范疇的實質和地位，因為不少問題實際上在以前就已經存在，并非是由會計信息化環境帶來的特有問題。然而，事物的發展總是經歷著由量變到質變，再到量變又產生新的質變這樣一個循環往復的過程。會計環境的變化，直接影響著會計實踐，進而不斷作用于會計準則和規范等應用理論范疇，這是一個量的積累過程，當量變積累到一定的程度，對會計應用理論的修修補補已經不能滿足環境對會計系統的要求，亟需通過改變會計的概念結構甚至基礎理論，并用新的理論去指導建立新的應用理論體系。因此，會計理論要想滿足會計信息化環境帶來的新變化和挑戰，就不能停留在對傳統會計理論的不斷修補上，而是要發生質的飛躍創新傳統會計理論，構建會計信息化理論新體系，從而更好地指導和支持會計信息化的發展。先進的現代信息技術和思想同傳統的會計理論之間的日益不適應，迫切要求會計理論的變革和創新，呼喚會計信息化理論的誕生，會計信息化應該體現信息化環境下會計變革的要求，積極反映會計與技術的結合及相互影響，構建會計信息化理論體系已成為制約會計信息化發展的一個重要因素，成為學術界亟待解決的重要課題。

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