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知識經(jīng)濟時代治理會計的變革及發(fā)展趨勢
[摘 要] 隨著知識經(jīng)濟的發(fā)展，知識經(jīng)濟時代的企業(yè)治理必將邁上一個新的目標，產(chǎn)業(yè)時代的一些觀念和理論體系也將發(fā)生 變化。治理會計原有的一些理論、方法難以適應企業(yè)內(nèi)部治理的需要。事實是，治理會計研究已由“一元化”向“多元化” 方向發(fā)展；戰(zhàn)略治理會計成為治理會計研究的重點課題；智力資產(chǎn)和相應的智力資本的確認、計量及其效益的評價與 分配等將處于至關(guān)重要的地位。因此，治理會計的觀念——知識價值觀念、企業(yè)整體觀念、動態(tài)治理觀念、企業(yè)價值觀 等也必須更新。[關(guān)鍵詞] 知識經(jīng)濟；治理會計；戰(zhàn)略治理會計；觀念；發(fā)展趨勢。
進進知識經(jīng)濟時代后，高新技術(shù)迅猛發(fā)展，知識資源已逐步成為企業(yè)生存和發(fā)展的第一要素。知識經(jīng)濟時代的企業(yè)治理必將邁上一個新的目標，產(chǎn)業(yè)時代的一些觀念和理論體系也將發(fā)生變化。治理會計原有的一些理論、方法難以適應企業(yè)內(nèi)部治理的需要。治理會計面臨的環(huán)境，觀念，以及其研究內(nèi)容都將受到巨大的挑戰(zhàn)，本文著重就以上三個大的方面進行了具體探討。
一、治理會計環(huán)境的變化
1.從產(chǎn)業(yè)經(jīng)濟向知識經(jīng)濟的轉(zhuǎn)變。在產(chǎn)業(yè)時代，企業(yè)所面臨的經(jīng)濟環(huán)境是相對穩(wěn)定，產(chǎn)品生產(chǎn)表現(xiàn)為大批量、標準化、需求周期較長、個性化特征較少，競爭主要體現(xiàn)在市場占有率高低方面。與此相適應，傳統(tǒng)治理會計把重點聚集在企業(yè)內(nèi)部的治理與動作上，注重通過控制產(chǎn)品生產(chǎn)本錢來完成治理會計的目標，并以產(chǎn)品本錢作為定價的基本依據(jù)。而進進知識經(jīng)濟時代后，由于信息傳播、處理和反饋的速度大大加快，經(jīng)濟環(huán)境變化和經(jīng)濟競爭日益激烈�？茖W技術(shù)的飛速發(fā)展，使得企業(yè)產(chǎn)品和生產(chǎn)設備很快就過期，所占有的市場份額或邊際利潤頃刻間被競爭對手搶走，產(chǎn)品壽命周期大大縮短。隨著社會富裕程度的逐漸進步，市場需求將呈現(xiàn)小批量、多品種、易交易的特點。當今的世界正處于歷史性轉(zhuǎn)變的時期，即從產(chǎn)業(yè)經(jīng)濟向知識經(jīng)濟轉(zhuǎn)變時期，知識經(jīng)濟階段是產(chǎn)業(yè)經(jīng)濟階段的進一步發(fā)展和深化，其基本特點表現(xiàn)為以人類高度發(fā)展的知識(廣義理解的知識)作為最關(guān)鍵的居于主導地位的生產(chǎn)要素，這一轉(zhuǎn)變使治理會計環(huán)境發(fā)生巨大變化，將對治理會計理論研究與發(fā)展產(chǎn)生深刻的影響。
2.治理會計在會計體系中的重要性將增強。隨著社會經(jīng)濟環(huán)境的變化和科學技術(shù)的發(fā)展，企業(yè)會計己發(fā)展成為財務會計和治理會計兩個重要領(lǐng)域。一般以為，治理會計不同于財務會計，在于它主要不是適應企業(yè)外部有關(guān)方面的需要，而是側(cè)重于企業(yè)內(nèi)部的經(jīng)營治理服務，它豐富、發(fā)展了傳統(tǒng)的會計職能，采用靈活多樣的方法和手段，為企業(yè)治理部分正確進行最優(yōu)治理決策和有效經(jīng)營提供有用的資料，在現(xiàn)代化的企業(yè)治理工作中發(fā)揮著越來越大的作用。而這種作用，在知識經(jīng)濟時代下，顯得越來越重要。由于，我們已經(jīng)看到，今天的經(jīng)濟發(fā)展，已從勞動經(jīng)濟階段、資源(自然資源)經(jīng)濟階段向智力經(jīng)濟階段發(fā)展，今天的世界競爭，也成為以經(jīng)濟為基礎，從自然資源的競爭，推向人才智力資源的競爭。治理會計作為企業(yè)治理中決策支持的一個重要組成部分，在整個會計體系中的重要性將更加突出。在知識經(jīng)濟迅猛發(fā)展的今天，治理會計以其特定的方法著重進行著知識資源的研究，為企業(yè)決策支持系統(tǒng)提供財務信息系統(tǒng)所不能提供的更高層次的理論支持、方法支持和智力支持。因此，治理會計已經(jīng)不能從原始意義上的“會計”往理解它了，它將形成一個獨特的，不同于傳統(tǒng)的，以財務信息為主體的新的信息系統(tǒng)。這將意味著治理會計在會計體系中的作用將隨著網(wǎng)絡化、數(shù)據(jù)化、知識化的深進發(fā)展而變得越來越重要。
3.Internet為治理會計信息系統(tǒng)提供更為完美的信息支持。隨著計算機網(wǎng)絡技術(shù)的高速發(fā)展，Internet在迅速影響著社會的各個領(lǐng)域，一個新的基于Internet的網(wǎng)絡時代已經(jīng)來臨。網(wǎng)絡時代對企業(yè)的經(jīng)營和治理帶來了一場具有深遠意義的變革，同時，也深深地影響著治理會計的發(fā)展。一方面，社會的發(fā)展，企業(yè)所處的經(jīng)濟環(huán)境的變化，將導致新型的治理會計信息需求；另一方面，新技術(shù)的不斷涌現(xiàn)，又為實現(xiàn)這種新要求提供了可能。例如：據(jù)最新資料表明，國內(nèi)外一些軟件公司已經(jīng)將Internet技術(shù)運用于財務軟件領(lǐng)域，開發(fā)出新一代財務軟件——網(wǎng)絡財務軟件。治理會計信息系統(tǒng)依托財務會計信息系統(tǒng)所收集的資料，以更加靈活多樣的形式對財務會計信息系統(tǒng)中的有關(guān)資料進行加工、改制和延伸，為企業(yè)決策和治理職員進行正確的決策提供信息支持。Internet的出現(xiàn)和發(fā)展，將使會計信息系統(tǒng)的相關(guān)性、及時性得到大大的進步，從而使得它對決策的支持更趨完美，并能極大地促進企業(yè)改善經(jīng)營治理，進步經(jīng)濟效益。
二、治理會計觀念的更新
1.知識價值觀念。治理會計的核心內(nèi)容之一是本錢，其分析方法主要是本錢——效益分析法。在進行本錢——效益分析時，治理會計更關(guān)注的是本錢的控制與評價。在知識經(jīng)濟條件下，人們應突破了對本錢概念的傳統(tǒng)熟悉，開始重視本錢中的知識價值，從而，擴大了本錢的內(nèi)涵與外延，使得本錢控制的重心得以轉(zhuǎn)移。
產(chǎn)業(yè)經(jīng)濟階段，產(chǎn)品本錢控制的重心歷來是直接材料與直接人工，由于，對大多數(shù)企業(yè)而言，降低材料本錢和人工本錢，對降低產(chǎn)品本錢有著重大的影響。而在知識經(jīng)濟發(fā)展的今天，產(chǎn)業(yè)產(chǎn)品的價值更多地取決于產(chǎn)品中所包含的信息和知識。本錢內(nèi)涵中，科學技術(shù)轉(zhuǎn)移過來的價值，在產(chǎn)品價值中的含量將越來越高，比重將越來越大。例如：英特爾公司在研制奔騰芯片時投進了上億美元，而一旦成功，芯片的單位制造本錢卻是l美元都不到。大多數(shù)企業(yè)為確保其長期競爭上風，在產(chǎn)品的研發(fā)方面投進大量資金，使得產(chǎn)品的生產(chǎn)制造本錢相對其開發(fā)和市場調(diào)研支出而言顯得微乎其微。這必將導致本錢控制的重心從生產(chǎn)制造本錢轉(zhuǎn)移到產(chǎn)品研制本錢，即從努力降低直接材料與直接人工逐步轉(zhuǎn)移到降低間接用度以及與進步技術(shù)裝備水平相關(guān)的用度支出。
在知識經(jīng)濟體系中，高知識轉(zhuǎn)化為高智力，而高知識又是創(chuàng)造性思維的結(jié)晶。這種創(chuàng)造性思維轉(zhuǎn)化為獨特的策略、構(gòu)思，進而形成種種具有開拓性的設計和發(fā)明、創(chuàng)造等等。在知識經(jīng)濟體系中，智力資產(chǎn)(具有非凡的創(chuàng)造性思維的人才)和他們超常聰明的物化而形成的無形資產(chǎn)，相對于傳統(tǒng)的有形資產(chǎn)(原材料、廠房、設備等)將發(fā)揮無可相比的作用。
因此，企業(yè)必須更新觀念，在本錢控制與評價過程中更多地溶進了知識價值的含量，從而，從理論上豐富治理會計中本錢控制、本錢考核與本錢評價的內(nèi)容，使本錢的內(nèi)容服從于社會經(jīng)濟發(fā)展的需要，并隨著社會經(jīng)濟發(fā)展而發(fā)展。
2.企業(yè)整體觀念。為適應當代瞬息萬變的客觀經(jīng)濟環(huán)境，在激烈的市場競爭中立于不敗之地，企業(yè)必須以企業(yè)整體上風作為基礎和條件。企業(yè)治理可以從不同的角度分解成不同的子系統(tǒng)，各個子系統(tǒng)從總體上來說目標是一致的，但有時也會發(fā)生矛盾，這就要求必須把企業(yè)治理作為一個整體進行分析，只有整體的目標才是系統(tǒng)的最高目標，只有整體最佳才是最優(yōu)的治理對策。治理會計必須根據(jù)上述要求，樹立整體觀念，從整體上往分析和評價企業(yè)的治理活動。整體觀念的樹立，有利于增強企業(yè)內(nèi)部的協(xié)調(diào)運作，增強內(nèi)部組織間的目標一致，減少內(nèi)部職能分散。為此，治理會計的控制不能僅僅停留于對結(jié)果的分析，而要通過對過程的控制將企業(yè)生產(chǎn)經(jīng)營的各個環(huán)節(jié)、各個方面都要和企業(yè)整體目標相聯(lián)系，為尋求企業(yè)整體的競爭上風服務。 3.動態(tài)治理觀念。在產(chǎn)業(yè)時代里，企業(yè)組織結(jié)構(gòu)是一種縱向的多層次等級治理結(jié)構(gòu)，企業(yè)的市場調(diào)查、產(chǎn)品制造、銷售、會計和財務等功能是分離的(即有嚴格的專業(yè)分工)，加之信息傳遞和反饋手段落后，導致其應用能力差，治理本錢高昂。而在21世紀的信息技術(shù)時代，由于計算機的廣泛應用和信息處理能力的日益進步，使得企業(yè)上下級之間、多功能部分之間及其與外界環(huán)境之間的信息交流變得十分便捷，企業(yè)可以隨時根據(jù)環(huán)境的交替作出同一、迅速的整體行動和應變策略。治理會計作為決策支持、規(guī)劃與控制系統(tǒng)，必須服從21世紀企業(yè)經(jīng)營治理的需要，樹立動態(tài)治理觀念，根據(jù)企業(yè)內(nèi)部、外部條件的變化及時進行相應的調(diào)整，不斷地進行分析、比較和決策，在動態(tài)中尋找最佳的平衡點。
4.企業(yè)價值觀。21世紀是知識經(jīng)濟時代，知識經(jīng)濟時代的企業(yè)治理就是知識治理。與傳統(tǒng)企業(yè)治理一般意義上的規(guī)章制度不同，知識經(jīng)濟時代企業(yè)的知識治理是夸大以企業(yè)文化建設為重點的“軟”治理。而價值觀念是企業(yè)文化的核心內(nèi)容，它通過企業(yè)精神、經(jīng)營方針、企業(yè)信條、企業(yè)座佑銘等形式間接地表現(xiàn)出來。每一個成功的企業(yè)都有自己的企業(yè)精神，用一種共同的價值觀來熏陶全體員工。企業(yè)文化的確立和創(chuàng)造，必然對治理會計控制系統(tǒng)設計帶來影響，促使治理會計的系統(tǒng)設計更多地考慮到人的因素，以適應戰(zhàn)略治理所需要的文化氛圍，有效地完成其過程控制。
三、治理會計研究的發(fā)展趨勢
1.由“一元化”向“多元化”發(fā)展。治理會計是一門綜合性的邊沿學科，以現(xiàn)代治理科學為理論基礎，涉及治理學、會計學、運籌學、心理學、行為學等多門科學。治理會計應該擺脫單一的會計學科定位，朝著多元化的方向發(fā)展，積極吸收和應用其它學科的理論和方法，包括數(shù)目信息與質(zhì)量信息、財務信息與非財務信息、靜態(tài)信息與動態(tài)信息、內(nèi)部信息與外部信息等等，使之與知識經(jīng)濟的特點和要求相適應。治理作為一種文化現(xiàn)象，除了技術(shù)層面外，我們更應關(guān)注它的社會文化層面。據(jù)此，有的學者提出，現(xiàn)代治理會計的相關(guān)學科，可以區(qū)分三個層次，即上層、中間層和基礎層。屬于上層的相關(guān)學科是指人文、社會科學，屬于中層的相關(guān)學科主要是指經(jīng)濟學、心理學、行為科學、認知科學(思維科學)、財務學和猜測、決策學等。屬于基礎層的相關(guān)學科，主要是指數(shù)學、信息技術(shù)(IT)等。從現(xiàn)代治理會計以上三個層次相關(guān)學科的組成，可以看到其學科性質(zhì)更趨多元化的鮮明特點。
2.戰(zhàn)略治理會計是治理會計研究的必然趨勢。由于傳統(tǒng)治理會計主要是針對企業(yè)內(nèi)部環(huán)境進行決策、控制和業(yè)績考評的，忽視了市場環(huán)境、傳統(tǒng)治理會計中所采用的方法也未能從長遠的策略上考慮，已很難適應變幻莫測的市場競爭的需要。相對于傳統(tǒng)治理會計來說，戰(zhàn)略治理會計注重全局，立足長遠，將視角更多地投向影響企業(yè)經(jīng)營的外部環(huán)境，著眼于可持續(xù)發(fā)展戰(zhàn)略。當今世界科學技術(shù)迅猛發(fā)展，經(jīng)濟形勢日趨復雜，全球性競爭日益激烈，市場瞬息萬變，現(xiàn)代企業(yè)治理面臨著前所未有的挑戰(zhàn)，我國的企業(yè)治理形勢也不容樂觀。企業(yè)要求持續(xù)經(jīng)營，必須考慮其戰(zhàn)略競爭力，企業(yè)治理所需要的信息范圍必須向外擴展。在保存?zhèn)鹘y(tǒng)治理會計的核算內(nèi)容、方法和技術(shù)基礎上必須向外延伸，為企業(yè)適應市場環(huán)境提供更多的國內(nèi)外市場信息。
戰(zhàn)略治理會計適應社會經(jīng)濟環(huán)境的變化，豐富和發(fā)展了傳統(tǒng)治理會計的理論和方法，突破了傳統(tǒng)治理會計觀念、內(nèi)容狹隘以及缺乏重視外部環(huán)境的戰(zhàn)略觀念等諸多局限性，成為治理會計發(fā)展的必然趨勢。我們有理由相信，戰(zhàn)略治理會計的發(fā)展對治理會計的發(fā)展方向具有意義深遠的影響。也許，就象治理會計的前身是本錢會計一樣，隨著經(jīng)濟的發(fā)展，戰(zhàn)略治理會計將成為知識經(jīng)濟時代治理會計發(fā)展的主導方向。
3.智力資產(chǎn)和相應的智力資本的確認、計量及其效益的評價與分配等將處于最重要的地位。知識經(jīng)濟就是以知識為基礎，建立在知識和信息的生產(chǎn)、分配和使用上的經(jīng)濟。其明顯特點是以知識資本和人力資源為第一生產(chǎn)要素。以知識為基礎的專利權(quán)、商標權(quán)、商譽、域名、計算機軟件等無形資產(chǎn)，以及人才的引進和開發(fā)為主的人力資產(chǎn)比重的大大增加。知識經(jīng)濟改變了企業(yè)資源配置結(jié)構(gòu)，使傳統(tǒng)的以廠房、機器、資本等為主要內(nèi)容的資源配置結(jié)構(gòu)改變?yōu)橐灾R為基礎的，以知識資本為主的資源配置結(jié)構(gòu)。這時如何對知識資本進行計量、確認、治理等將成為一個重要課題。
在知識經(jīng)濟中，智力資產(chǎn)與傳統(tǒng)的作為治理會計中的物質(zhì)資產(chǎn)和財務資產(chǎn)有所不同，它們作為人類超常聰明的結(jié)晶，是生產(chǎn)價值很高的知識產(chǎn)品的基本生產(chǎn)要素。而與智力資產(chǎn)相對應的智力資本，則是智力資產(chǎn)創(chuàng)造者所擁有的知識產(chǎn)權(quán)。當代著名會計大師余緒纓教授以為：＂對知識經(jīng)濟中這一具有重大意義的智力資產(chǎn)題目，必須引起高度的重視，并通過周密的確認、計量與評價程序，將它們的價值同現(xiàn)有其他資產(chǎn)一樣，以“智力資產(chǎn)”項目列記在資產(chǎn)負債表的資產(chǎn)方，同時以相同的金額列于資產(chǎn)負債表中的“資本”項下，并同對企業(yè)投進現(xiàn)金或其他資產(chǎn)而形成的“資本”一樣，參與收益的分配，以實現(xiàn)價值的創(chuàng)造與分配的同一。這樣做，也體現(xiàn)了按勞分配與按生產(chǎn)要素分配相結(jié)合的精神。＂這是知識經(jīng)濟條件下治理會計內(nèi)容上的一個新發(fā)展，因而必須把它當作一個新的專門題目，從理論與實踐的結(jié)合上，深進地進行開拓性的研究。
4.發(fā)展以提升企業(yè)核心能力為導向的治理會計。在企業(yè)的發(fā)展過程中，比利潤更重要的是市場份額，比市場份額更具有根本意義的是競爭上風，比競爭上風更具有深遠影響的是企業(yè)發(fā)展的核心能力。企業(yè)只有具備核心能力才能持續(xù)獲得價值增值。核心能力不是企業(yè)一開始就擁有的，而是在經(jīng)營過程中培養(yǎng)出來的，治理會計可以間接地塑造企業(yè)的核心能力，新的治理會計方法的采用或者構(gòu)造一個責任會計制度，該制度服務于技術(shù)訣竅的研發(fā)和服務專長的培養(yǎng)，使企業(yè)形成一定的核心能力。一個企業(yè)的核心能力離不開它的具有先進方法甚至是個性化的治理會計信息系統(tǒng)。尤其是面向戰(zhàn)略治理需要的信息。因此，知識經(jīng)濟時代治理會計的主題應該從企業(yè)價值增值轉(zhuǎn)移到核心能力的培植。要留意治理會計人才的引進和培養(yǎng)，加強治理會計的制度設計和治理會計新方法的研究，并把對治理會計的研究提升到培育和塑造核心能力的高度來展開，發(fā)展以提升企業(yè)核心能力為導向的治理會計。
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