論會計準則的五個關系問題

論會計準則的五個關系問題

一、準則實踐與

　　我們歷來認為，會計理論是在會計實踐的基礎上對會計的理性認識，反轉過來又指導會計的實踐。會計理論的包括會計理論、會計基本理論、會計準則基本概念、會計理論，等等。上述的內容相對獨立、互相聯系，共同構成了會計理論體系。

　　應特別指明的是，在上述會計理論體系中包含了“會計準則基本概念”這一內容，它同會計準則理論和會計基本理論的關系如何？對此，我們可以簡要地歸納為以下三點：第一，所謂“會計準則基本概念”這一范疇，經國內外不斷研究與，主要包括以下這些要素：會計的基本前提，會計要素，會計目標，會計信息質量特征，會計要素的確認、計量、記錄與報告，等等。它是進行會計準則制訂時所直接依恃并賴以為基礎和指導的一組概念，它在評價現有會計準則和指導制定未來會計準則中起著重要作用。從會計準則基本概念這一外延和內涵的界定中可以看出，它大致類似于西方諸多國家及有關國際組織所提出的“財務會計概念結構”�？紤]到名稱的通俗易懂及同會計準則的緊密關系，我們建議稱之為“會計準則基本概念”；第二，會計準則基本概念介于會計基本理論和會計準則理論之間。以會計的本質、對象、職能等內容為主的會計基本理論是抽象的、具有很濃的學術爭論性，一般不能直接用于會計準則的制訂，更無法直接用于指導和規范會計實務。因此，會計基本理論要成為對實踐有用的理論并發揮其理論的意義，就勢必要借助于這一“中介”的環節來實現。正是會計準則基本概念的“中介”性質，我們既可以把它當成會計基本理論，也可以把其看作是會計準則理論。對會計準則基本概念這一性質的理解，使得我們所構建的會計理論體系，既不同于西方國家，也有別于我國改革、開放前會計理論的內容和體系。有了這個“中介”，從而將會計基本理論與會計應用理論地銜接在一起，成功實現了會計基本理論到會計應用理論的過渡（實際上，這也體現了理性認識的兩個階段，即由辯證理性認識過渡到價值理性認識）；再加上會計理論研究方法對全部會計理論研究的統率作用，有力地保證了我們所構建的會計理論體系的渾然一體與前后一貫。

　　我們概括了上述的觀點，無非是想強調以下兩點：第一，當前我國必須加快會計準則的制訂工作，以適應主義市場的需要，這無疑是正確的，但絕不能把會計準則單純視為是一種技術規范而無理論可言。必須充分地認識到，會計準則是準則化的理論，是會計理論體系中的重要組成部分�，F在經常聽到的加強會計理論研究并給會計準則提供理論支持這一說法，完整地說，應包括二個方面：一是加強對會計準則理論本身的研究，使會計準則理論自成體系；二是會計準則理論同諸如會計理論研究方法、會計基本理論、會計準則基本概念、會計行為理論存在著緊密聯系。如果沒有其他會計理論的，會計準則既不可能產生，更得不到完善，因此，會計準則理論的研究必須借助于其他方面理論的研究成果。當然，會計準則理論反過來可以豐富與發展其他方面理論。處理好會計準則實踐與理論關系、會計準則理論同會計理論體系中其他方面理論關系，是我們今后開展會計理論研究必須切實加以注意的。第二，應特別指出，會計準則基本概念的研究，西方國家研究的時間比較長并已取得豐碩成果。但是，會計是一個社會范疇，會計總是一定環境之下的會計并服務于特定的經濟環境，因此，有什么樣的環境也就會有什么樣的會計理論，同樣也就會有相應的會計準則基本概念。我國經濟體制改革的目標模式是社會主義市場經濟，其所形成的社會環境同西方國家既有相同之處也會有所不同，進而到會計。如我國國有的股份制改造、外匯的管理體制、分配原則、社會保障及職工的福利等等會計，與國外就有所差別。因此，必須從國情出發，構建我國會計準則的基本概念。完全照搬，跳躍過開展會計準則基本概念研究這個階段，只能脫離實際，欲速則不達。以上兩點告訴我們，建立具有特色的會計準則體系確實還有一些路要走，會計界任重而道遠。

　　二、會計準則與會計制度

　　會計準則與會計制度的關系是當前爭論和關注的焦點。要說明會計準則與會計制度的關系問題，一是要了解會計準則與會計制度形成的社會背景；二是要理解會計制度的本質；三是要將會計準則同會計制度進行比較，這樣才能使我們認識更加全面。

　　經濟體制改革以后，我們提出并要求建立同社會主義市場經濟相適應的企業制度。現代企業制度的基本要求是“產權清晰、權責明確、政企分開、管理”，真正使企業成為適應市場的法人實體和競爭實體。適應于現代企業制度的要求，國家參與對企業產品的分配，主要是通過稅收政策進行調節。問題是國家對企業課稅的稅基如何得到？這同樣要求企業進行會計核算，這比起改革前企業的會計核算復雜得多，要求也高得多。表現在“通過資產、負債、權益和收入、費用、利潤的確認和計量，它劃定了資本存量和增量的界限，其中資產、負債和權益三個要素劃定了資本存量的界限，而收入、費用和利潤三個要素劃定了資本增量的界限，這六個會計要素的確認和計量，貫串于會計循環的全過程”：“包括國家在內的投資者所執行的財務活動，實際上是基于存量和增量的分割所進行的資源配置，包括資本（即存量）的投放和利潤（即增量）的分配。稅收也是在合理劃分存量和增量基礎上對增量的分配”。為此，就要對會計信息系統運行的前提條件，會計要素定義，會計信息質量特征，會計要素的確認、計量、記錄和報告等提出要求，即進行規范。于是，我們的眼睛也就向外，采用了“會計準則”對會計進行規范。

　　有了準則以后，會計界發出了一種呼聲，認為必須廢除會計制度。出現這種呼聲的原因多種多樣，但有一種原因是比較清楚的，即認為會計制度太死板，使企業沒有自主權；會計制度是與計劃經濟體制聯系在一起的，其“名聲”不好，等等。對此，應當如何看？首先，我們同意這種說法，從廣義上理解，如果認為會計制度也是對會計的技術規范的話，會計制度同會計準則的本質就沒有根本的不同。經濟體制改革以后，如果我們根據現代企業制度的要求，對會計制度內容形式進行改革，把會計準則的內容和要求運用會計制度的形式進行表現，并能達到對會計的規范的話，那么，我們不用會計準則的名稱，而是運用人們喜聞樂見的會計制度名稱也未必不可。關鍵在于實質，而不在于名稱。其次，如果是狹義理解，僅僅把會計制度看成是運用復式記帳、設置會計科目、會計事項記錄舉例、規定報表形式等等而已，那么，有了準則以后還要不要會計制度？對此，仍要具體，即要地、現實地、辯證地看待這個問題。我國財會工作有二個方面的具體情況值得我們注意：一方面是我國所有制形式多種多樣，企業的組織形式和規模也異常復雜；另一個方面是會計人員的素質問題，據說在我國1200萬會計人員中，受過中等以上專業的只占20％左右，其業務素質偏低。根據上面對會計制度的理解和針對我國現實，會計工作的規范可以采取多種形式，而不能采取“一刀切”，因為“一刀切”有時會切得血淋淋的。具體地說，對于上市的公司來說，按照信息披露的要求，加之財會人員素質比較高，可以統一運用會計準則進行規范，以便人們利用會計信息進行投資和信貸的決策，也便于同國際慣例接軌。對于這類公司當然也還可以根據會計準則的要求，結合企業的實際制訂狹義上的會計制度，其規范的形式是：基本會計準則——具體業務準則——會計制度；而面對大量的個體私營企業，針對目前大量不進行會計核算的現實，應當是“雪中送炭”，盡快地幫助其進行會計核算，并依據不同行業的特點和準則要求，盡快地建立行業會計制度以便它們“依葫蘆畫瓢”，這比較符合當前會計人員素質的現實。否則，就會出現“曲高和寡”的現象�？傊�，對會計工作進行規范不能只采取一種形式，“準則”與“制度”的雙軌制可能還要存在一定的時間。

　　三、會計準則與稅收政策

　　在經濟體制改革以前，我們略已提到，國家是社會產品分配主體，企業實現的銷售收入，除了扣除成本（包括職工福利）和形成專用基金后所實現的利潤全部上交，虧損如數撥補。那時也有稅金，但稅種單一，按財務制度的規定，稅金也包含在產品銷售成本之中。因此，會計制度可以體現稅法的要求，二者之間并沒有什么矛盾。經濟體制改革以后，前面也說過，國家與企業的經濟利益關系，基本上是通過稅收政策進行處理與調控的。由于財務會計與稅法的目標不同，便產生了會計準則與稅法的關系問題。也就是在市場經濟條件下，財務會計主要是向企業有關利益集團和政府有關部門提供決策有用的信息；而稅收政策則是要保證國家稅收按時足額繳納，體現財政稅收政策對宏觀經濟的調控作用，從而對某些會計業務的處理提出了與財務會計不同的要求。這種矛盾如何進行處理？目前會計界有二種不同意見。一種意見是把稅法與會計準則統一起來，將稅基完全建立在會計準則基礎之上；另一種意見是另行制定一套扣稅辦法，建立稅收會計學，其內容包括增值稅會計處理、營業稅會計處理、所得稅會計處理、消費稅會計處理以及納稅申報。

　　我們認為，會計準則與稅法的關系是一個較為復雜的問題，且世界各個國家、地區由于經濟發展水平不一，企業組織形式、規模和稅法也不盡相同，不可能采取一種固定不變模式，而是要從實際情況出發，進行具體分析與決斷。目前世界各地區、各國存在著不同的處理模式就是例證。如法國的稅法與準則合一、美國的準則與稅法分立以及目前我國的準則與稅法適當分離，等等。因此，目前很難判斷誰是誰非、誰優誰劣的問題。特別是對某些同志所倡導的建立稅收會計學問題，應再進行認真論證。

　　這里有一個問題我們想再提出來討論，即我國所實行的會計準則與稅法適當分離的模式是否可行？從總體上來說，我國的模式是一種比較靈活處理的模式，但面對我國經濟活動情況異常復雜、財務人員和稅務人員素質不高、個體企業眾多的實際，我們仍然感到這種處理辦法有“一刀切”之嫌。對一些小規模企業，就可以把會計制度與稅法的要求統一起來，既有利于簡化企業會計核算，又有利于稅收征管，使其信息的成本和效益統一起來。至于一些企業如上市公司，為了使會計信息可以為決策服務，會計準則與稅法則可以適當分離。

　　四、會計準則規范與會計行為規范

　　會計準則主要地是對會計技術的規范，其目的是保證會計信息的客觀、公正與可比。一般都認為，有了會計準則之后，會計信息的質量就可以得到保證，但現實的情況并非如此！會計信息大面積失真，導致經濟秩序比較混亂，嚴重地影響著市場經濟的建立與完善，這不能不引起我們的關注與思考。

　　會計所要反映與控制企業的經濟活動離不開人的參與，而參與經濟活動的人有著個人的物質利益；再從會計工作來說，它也離不開會計人員的參與，否則，所謂的會計也就不存在。但從事會計工作的人，不可能生存于真空，而是生活在“經濟網”中的人，其“身份”同樣十分復雜，因為目前仍然存在國家、企業和單位、個人物質利益的差別。這些差別往往在會計人員的行為上有所體現或有“傾向性”，因為每個人都會為自己的物質利益而斗爭。加之會計對象的特點，形成并產生了會計程序、方法的多樣性，而任何會計程序和方法的改變，都必然會引起經濟利益的重新分配。這些就為有關方面及會計人員實現“傾向性”提供了客觀條件，使得會計信息難以做到客觀、公正、可比。為了保證會計信息質量，杜絕會計信息的作假行為，除了必須對會計的程序與方法通過諸如會計準則、會計制度的制訂進行規范外，還必須對會計人員的行為進行規范。也就是會計除了進行技術性的規范外，還必須有第二次規范，這就是對會計行為的規范。

　　以往，盡管有了像《會計法》、《會計人員的職責條例》等對會計行為的規范，但收效甚微，形同虛設。究其原因，除了我們有法不依、執法不嚴外，還存在著對行為規范不夠完整、系統和具體等方面的不足。特別是對每項會計行為，其合法、違法的界限不能含糊不清，也就是對守法和違法的行為都應盡量做到可以定性又可以定量，可以具體地進行衡量。更為重要的是立了法就一定要執行，不執行的就是違法，要注意立法的可行性。此外，還要具體明確執法的責任部門，等等。現在我們集中精力進行會計準則的制訂，這是對的，但不能只見技術不見人。今后，技術的規范與會計行為的規范都要抓，“兩手都要硬”。會計行為的規范同樣離不開會計行為理論的指導。因此，在我們所構建的會計理論體系中，會計應用理論既包含會計準則理論，又包括會計行為理論的道理就在于此。會計行為規范理論的內容一般應包括：會計行為是怎樣形成的、會計行為主體是誰、會計行為的目標是什么以及會計行為如何優化，等等。

　　五、會計準則國際化與國家化

　　這個問題的實質，如果從更大的范圍來說，是如何處理會計的國際化與國家化的問題。

　　按照對外開放的要求，面對國際資本市場的逐漸形成以及世界經濟一體化加速的形勢，我們的會計準則必須逐步實現國際化的要求，這是一種不可逆轉的趨勢，否則，我們就可能重犯“閉關鎖國”的錯誤，不利于我國經濟和會計邁向世界，也談不上我們對世界會計的貢獻。

　　但是，我們也不能不看到，會計準則國際化的道路是十分艱辛和曲折的，因為：

　　第一，正如有人所說，世界經濟一體化絕對不等于是世界各國經濟的同一水平化，差距仍然會存在，國與國之間的經濟民族性矛盾，決不是今后一、兩個世紀就可以消亡的。我國目前還處在經濟的后進階段，按兩步走的發展戰略，趕上中等發達國家的水平還需要幾十年，趕上最發達國家就需要更長時間。也就是說，當我們達到今天發達和最發達國家經濟水平的時候，世界上發達和最發達的國家又在我們前面發展了四五十年。會計是經濟的反映，會計準則的國際化要受到這方面的制約。

　　第二，我們一再強調，會計信息是一種物質利益，各種會計方法的背后代表著各種不同的經濟利益，因此，會計準則涉及并關系到國家利益的主權問題，各個國家往往不會把自己的主權和利益拱手相讓。正因為這樣，才有會計準則制訂在某種意義上是一種程序的說法。就歐洲國家而言，民族矛盾日益尖銳，民族主義傾向也有所抬頭，如蘇聯解體、東歐國家分裂，等等。這也說明會計準則國際化進程必然十分艱辛。

　　基于此，我們要注意到準則國際化，同時也應注意國家化。所謂國家化，是指從的實際出發，為主義市場服務。具體地說，會計準則是會計模式的重要組成要素，之所以世界各地區、國家存在著不同會計模式，那是因為各地區、各國在、經濟、、文化、意識以至民族風俗習慣等方面都有著特殊性。超越環境、抽象的會計準則是不存在的。中國的會計準則也必然會具有中國的特色。而那種主張把西方發達國家的準則照搬過來的觀點，必然是脫離實際的。

　　「責任編輯」　一、會計準則實踐與

　　我們歷來認為，會計理論是在會計實踐的基礎上對會計的理性認識，反轉過來又指導會計的實踐。會計理論的包括會計理論、會計基本理論、會計準則基本概念、會計理論，等等。上述的內容相對獨立、互相聯系，共同構成了會計理論體系。

　　應特別指明的是，在上述會計理論體系中包含了“會計準則基本概念”這一內容，它同會計準則理論和會計基本理論的關系如何？對此，我們可以簡要地歸納為以下三點：第一，所謂“會計準則基本概念”這一范疇，經國內外不斷研究與，目前主要包括以下這些要素：會計的基本前提，會計要素，會計目標，會計信息質量特征，會計要素的確認、計量、記錄與報告，等等。它是進行會計準則制訂時所直接依恃并賴以為基礎和指導的一組概念，它在評價現有會計準則和指導制定未來會計準則中起著重要作用。從會計準則基本概念這一外延和內涵的界定中可以看出，它大致類似于西方諸多國家及有關國際組織所提出的“財務會計概念結構”。考慮到名稱的通俗易懂及同會計準則的緊密關系，我們建議稱之為“會計準則基本概念”；第二，會計準則基本概念介于會計基本理論和會計準則理論之間。以會計的本質、對象、職能等內容為主的會計基本理論是抽象的、具有很濃的學術爭論性，一般不能直接用于會計準則的制訂，更無法直接用于指導和規范會計實務。因此，會計基本理論要成為對實踐有用的理論并發揮其理論的意義，就勢必要借助于這一“中介”的環節來實現。正是會計準則基本概念的“中介”性質，我們既可以把它當成會計基本理論，也可以把其看作是會計準則理論。對會計準則基本概念這一性質的理解，使得我們所構建的會計理論體系，既不同于西方國家，也有別于我國改革、開放前會計理論的內容和體系。有了這個“中介”，從而將會計基本理論與會計應用理論地銜接在一起，成功實現了會計基本理論到會計應用理論的過渡（實際上，這也體現了理性認識的兩個階段，即由辯證理性認識過渡到價值理性認識）；再加上會計理論研究方法對全部會計理論研究的統率作用，有力地保證了我們所構建的會計理論體系的渾然一體與前后一貫。

　　我們概括了上述的觀點，無非是想強調以下兩點：第一，當前我國必須加快會計準則的制訂工作，以適應社會主義市場經濟的需要，這無疑是正確的，但絕不能把會計準則單純視為是一種技術規范而無理論可言。必須充分地認識到，會計準則是準則化的理論，是會計理論體系中的重要組成部分�，F在經常聽到的加強會計理論研究并給會計準則提供理論支持這一說法，完整地說，應包括二個方面：一是加強對會計準則理論本身的研究，使會計準則理論自成體系；二是會計準則理論同諸如會計理論研究方法、會計基本理論、會計準則基本概念、會計行為理論存在著緊密聯系。如果沒有其他會計理論的，會計準則既不可能產生，更得不到完善，因此，會計準則理論的研究必須借助于其他方面理論的研究成果。當然，會計準則理論反過來可以豐富與發展其他方面理論。處理好會計準則實踐與理論關系、會計準則理論同會計理論體系中其他方面理論關系，是我們今后開展會計理論研究必須切實加以注意的。第二，應特別指出，會計準則基本概念的研究，西方國家研究的時間比較長并已取得豐碩成果。但是，會計是一個社會范疇，會計總是一定環境之下的會計并服務于特定的經濟環境，因此，有什么樣的環境也就會有什么樣的會計理論，同樣也就會有相應的會計準則基本概念。我國經濟體制改革的目標模式是社會主義市場經濟，其所形成的社會環境同西方國家既有相同之處也會有所不同，進而到會計。如我國國有的股份制改造、外匯的管理體制、分配原則、社會保障及職工的福利等等會計，與國外就有所差別。因此，必須從國情出發，構建我國會計準則的基本概念。完全照搬，跳躍過開展會計準則基本概念研究這個階段，只能脫離實際，欲速則不達。以上兩點告訴我們，建立具有中國特色的會計準則體系確實還有一些路要走，會計界任重而道遠。

　　二、會計準則與會計制度

　　會計準則與會計制度的關系是當前爭論和關注的焦點。要說明會計準則與會計制度的關系問題，一是要了解會計準則與會計制度形成的社會背景；二是要理解會計制度的本質；三是要將會計準則同會計制度進行比較，這樣才能使我們認識更加全面。

　　經濟體制改革以后，我們提出并要求建立同社會主義市場經濟相適應的企業制度。現代企業制度的基本要求是“產權清晰、權責明確、政企分開、管理”，真正使企業成為適應市場的法人實體和競爭實體。適應于現代企業制度的要求，國家參與對企業產品的分配，主要是通過稅收政策進行調節。問題是國家對企業課稅的稅基如何得到？這同樣要求企業進行會計核算，這比起改革前企業的會計核算復雜得多，要求也高得多。表現在“通過資產、負債、權益和收入、費用、利潤的確認和計量，它劃定了資本存量和增量的界限，其中資產、負債和權益三個要素劃定了資本存量的界限，而收入、費用和利潤三個要素劃定了資本增量的界限，這六個會計要素的確認和計量，貫串于會計循環的全過程”：“包括國家在內的投資者所執行的財務活動，實際上是基于存量和增量的分割所進行的資源配置，包括資本（即存量）的投放和利潤（即增量）的分配。稅收也是在合理劃分存量和增量基礎上對增量的分配”。為此，就要對會計信息系統運行的前提條件，會計要素定義，會計信息質量特征，會計要素的確認、計量、記錄和報告等提出要求，即進行規范。于是，我們的眼睛也就向外，采用了“會計準則”對會計進行規范。

　　有了準則以后，會計界發出了一種呼聲，認為必須廢除會計制度。出現這種呼聲的原因多種多樣，但有一種原因是比較清楚的，即認為會計制度太死板，使企業沒有自主權；會計制度是與計劃經濟體制聯系在一起的，其“名聲”不好，等等。對此，應當如何看？首先，我們同意這種說法，從廣義上理解，如果認為會計制度也是對會計的技術規范的話，會計制度同會計準則的本質就沒有根本的不同。經濟體制改革以后，如果我們根據現代企業制度的要求，對會計制度內容形式進行改革，把會計準則的內容和要求運用會計制度的形式進行表現，并能達到對會計的規范的話，那么，我們不用會計準則的名稱，而是運用人們喜聞樂見的會計制度名稱也未必不可。關鍵在于實質，而不在于名稱。其次，如果是狹義理解，僅僅把會計制度看成是運用復式記帳、設置會計科目、會計事項記錄舉例、規定報表形式等等而已，那么，有了準則以后還要不要會計制度？對此，仍要具體，即要地、現實地、辯證地看待這個問題。我國財會工作有二個方面的具體情況值得我們注意：一方面是我國所有制形式多種多樣，企業的組織形式和規模也異常復雜；另一個方面是會計人員的素質問題，據說在我國1200萬會計人員中，受過中等以上專業的只占20％左右，其業務素質偏低。根據上面對會計制度的理解和針對我國現實，會計工作的規范可以采取多種形式，而不能采取“一刀切”，因為“一刀切”有時會切得血淋淋的。具體地說，對于上市的公司來說，按照信息披露的要求，加之財會人員素質比較高，可以統一運用會計準則進行規范，以便人們利用會計信息進行投資和信貸的決策，也便于同國際慣例接軌。對于這類公司當然也還可以根據會計準則的要求，結合企業的實際制訂狹義上的會計制度，其規范的形式是：基本會計準則——具體業務準則——會計制度；而面對大量的個體私營企業，針對目前大量不進行會計核算的現實，應當是“雪中送炭”，盡快地幫助其進行會計核算，并依據不同行業的特點和準則要求，盡快地建立行業會計制度以便它們“依葫蘆畫瓢”，這比較符合當前會計人員素質的現實。否則，就會出現“曲高和寡”的現象�？傊�，對會計工作進行規范不能只采取一種形式，“準則”與“制度”的雙軌制可能還要存在一定的時間。

　　三、會計準則與稅收政策

　　在經濟體制改革以前，我們略已提到，國家是社會產品分配主體，企業實現的銷售收入，除了扣除成本（包括職工福利）和形成專用基金后所實現的利潤全部上交，虧損如數撥補。那時也有稅金，但稅種單一，按財務制度的規定，稅金也包含在產品銷售成本之中。因此，會計制度可以體現稅法的要求，二者之間并沒有什么矛盾。經濟體制改革以后，前面也說過，國家與企業的經濟利益關系，基本上是通過稅收政策進行處理與調控的。由于財務會計與稅法的目標不同，便產生了會計準則與稅法的關系問題。也就是在市場經濟條件下，財務會計主要是向企業有關利益集團和政府有關部門提供決策有用的信息；而稅收政策則是要保證國家稅收按時足額繳納，體現財政稅收政策對宏觀經濟的調控作用，從而對某些會計業務的處理提出了與財務會計不同的要求。這種矛盾如何進行處理？目前會計界有二種不同意見。一種意見是把稅法與會計準則統一起來，將稅基完全建立在會計準則基礎之上；另一種意見是另行制定一套扣稅辦法，建立稅收會計學，其內容包括增值稅會計處理、營業稅會計處理、所得稅會計處理、消費稅會計處理以及納稅申報。

　　我們認為，會計準則與稅法的關系是一個較為復雜的問題，且世界各個國家、地區由于經濟發展水平不一，企業組織形式、規模和稅法也不盡相同，不可能采取一種固定不變模式，而是要從實際情況出發，進行具體分析與決斷。目前世界各地區、各國存在著不同的處理模式就是例證。如法國的稅法與準則合一、美國的準則與稅法分立以及目前我國的準則與稅法適當分離，等等。因此，目前很難判斷誰是誰非、誰優誰劣的問題。特別是對某些同志所倡導的建立稅收會計學問題，應再進行認真論證。

　　這里有一個問題我們想再提出來討論，即我國所實行的會計準則與稅法適當分離的模式是否可行？從總體上來說，我國的模式是一種比較靈活處理的模式，但面對我國經濟活動情況異常復雜、財務人員和稅務人員素質不高、個體企業眾多的實際，我們仍然感到這種處理辦法有“一刀切”之嫌。對一些小規模企業，就可以把會計制度與稅法的要求統一起來，既有利于簡化企業會計核算，又有利于稅收征管，使其信息的成本和效益統一起來。至于一些企業如上市公司，為了使會計信息可以為決策服務，會計準則與稅法則可以適當分離。

　　四、會計準則規范與會計行為規范

　　會計準則主要地是對會計技術的規范，其目的是保證會計信息的客觀、公正與可比。一般都認為，有了會計準則之后，會計信息的質量就可以得到保證，但現實的情況并非如此！會計信息大面積失真，導致經濟秩序比較混亂，嚴重地影響著市場經濟的建立與完善，這不能不引起我們的關注與思考。

　　會計所要反映與控制企業的經濟活動離不開人的參與，而參與經濟活動的人有著個人的物質利益；再從會計工作來說，它也離不開會計人員的參與，否則，所謂的會計也就不存在。但從事會計工作的人，不可能生存于真空，而是生活在“經濟網”中的人，其“身份”同樣十分復雜，因為目前仍然存在國家、企業和單位、個人物質利益的差別。這些差別往往在會計人員的行為上有所體現或有“傾向性”，因為每個人都會為自己的物質利益而斗爭。加之會計對象的特點，形成并產生了會計程序、方法的多樣性，而任何會計程序和方法的改變，都必然會引起經濟利益的重新分配。這些就為有關方面及會計人員實現“傾向性”提供了客觀條件，使得會計信息難以做到客觀、公正、可比。為了保證會計信息質量，杜絕會計信息的作假行為，除了必須對會計的程序與方法通過諸如會計準則、會計制度的制訂進行規范外，還必須對會計人員的行為進行規范。也就是會計除了進行技術性的規范外，還必須有第二次規范，這就是對會計行為的規范。

　　以往，盡管有了像《會計法》、《會計人員的職責條例》等對會計行為的規范，但收效甚微，形同虛設。究其原因，除了我們有法不依、執法不嚴外，還存在著對行為規范不夠完整、系統和具體等方面的不足。特別是對每項會計行為，其合法、違法的界限不能含糊不清，也就是對守法和違法的行為都應盡量做到可以定性又可以定量，可以具體地進行衡量。更為重要的是立了法就一定要執行，不執行的就是違法，要注意立法的可行性。此外，還要具體明確執法的責任部門，等等�，F在我們集中精力進行會計準則的制訂，這是對的，但不能只見技術不見人。今后，技術的規范與會計行為的規范都要抓，“兩手都要硬”。會計行為的規范同樣離不開會計行為理論的指導。因此，在我們所構建的會計理論體系中，會計應用理論既包含會計準則理論，又包括會計行為理論的道理就在于此。會計行為規范理論的內容一般應包括：會計行為是怎樣形成的、會計行為主體是誰、會計行為的目標是什么以及會計行為如何優化，等等。

　　五、會計準則國際化與國家化

　　這個問題的實質，如果從更大的范圍來說，是如何處理會計的國際化與國家化的問題。

　　按照對外開放的要求，面對國際資本市場的逐漸形成以及世界經濟一體化加速的形勢，我們的會計準則必須逐步實現國際化的要求，這是一種不可逆轉的趨勢，否則，我們就可能重犯“閉關鎖國”的錯誤，不利于我國經濟和會計邁向世界，也談不上我們對世界會計的貢獻。

　　但是，我們也不能不看到，會計準則國際化的道路是十分艱辛和曲折的，因為：

　　第一，正如有人所說，世界經濟一體化絕對不等于是世界各國經濟的同一水平化，差距仍然會存在，國與國之間的經濟民族性矛盾，決不是今后一、兩個世紀就可以消亡的。我國目前還處在經濟的后進階段，按兩步走的發展戰略，趕上中等發達國家的水平還需要幾十年，趕上最發達國家就需要更長時間。也就是說，當我們達到今天發達和最發達國家經濟水平的時候，世界上發達和最發達的國家又在我們前面發展了四五十年。會計是經濟的反映，會計準則的國際化要受到這方面的制約。

　　第二，我們一再強調，會計信息是一種物質利益，各種會計方法的背后代表著各種不同的經濟利益，因此，會計準則涉及并關系到國家利益的主權問題，各個國家往往不會把自己的主權和利益拱手相讓。正因為這樣，才有會計準則制訂在某種意義上是一種政治程序的說法。就歐洲國家而言，民族矛盾日益尖銳，民族主義傾向也有所抬頭，如蘇聯解體、東歐國家分裂，等等。這也說明會計準則國際化進程必然十分艱辛。

　　基于此，我們要注意到會計準則國際化，同時也應注意國家化。所謂國家化，是指從中國的實際出發，為社會主義市場經濟服務。具體地說，會計準則是會計模式的重要組成要素，之所以目前世界各地區、國家存在著不同會計模式，那是因為各地區、各國在政治、經濟、法律、文化、意識以至民族風俗習慣等方面都有著特殊性。超越環境、抽象的會計準則是不存在的。中國的會計準則也必然會具有中國的特色。而那種主張把西方發達國家的準則照搬過來的觀點，必然是脫離實際的。

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