環境會計要素的確認

環境會計要素的確認

資源和生態資源構成人類生存和進行活動的基礎，人類可以從自然資源和生態資源的開發利用中獲得直接效益和間接效益；由于開發、利用自然資源而減少資源數量的耗減費用，由于廢棄物的排放而造成生態資源的降級費用，由于保護環境發生的人力、物力、財力耗費等等費用，都應納入環境的核算范圍。環境資產、環境效益和環境費用等作為獨立環境會計要素，構成環境會計核算的基本。本文試借助財務會計確認會計要素的標準對環境會計各要素進行確認�！�　一、環境資產　�。ㄒ唬┉h境資產的確認　　環境資產是指特定個體從已經發生的事項取得或加以控制，能以貨幣計量，可能帶來未來效用的環境資源。其中；（l）可能帶來未來效用是指它蘊藏著可能的未來效用，它單獨或與其他資產結合起來具有一種能力，將直接或間接產生或有助于產生未來的效用。（2）從已經發生的事項取得是指特定個體通過某種行為獲得環境資源的所有權和使用權�？刂剖侵柑囟ㄖ黧w可能不擁有環境資源的所有權，但能夠對其行使使用權。（3）環境資源是指人類以土地、森林、草原、水域、礦藏等作為勞動對象的自然資源和由自然資源派生的生態資源，其數量和質量對人類的經濟活動有重大�！　…h境資源能否作為環境資產加以確認，它應符合如下確認標準：（1）未來效用的可能性。在確認標準中采用可能性的概念，是為了指出與項目有關的未來效用實現存在的不確定程度。（2）計量的可靠性。當會計核算資料沒有重要差錯或偏向，并能如實反映其擬反映或理當反映的情況而能供會計信息使用者作為決策的依據時，該會計核算資料就具有了可靠性。由于會計計量和反映技術的局限性，由于環境資源的復雜性，會產生所反映的事實具有模糊性的特點，這不屬于偏向，仍可認為其具有可靠性。（3）環境資產的地域范圍、環境資產屬于人類的共同“特定財產”，在國家對地域進行劃分的同時，也劃分著環境資源的所有權和使用權，環境會計只對本會計主體內的環境資源進行確認�！　‘敪h境資源是花代價取得時，其價值可以按所花代價進行計量（暫不考慮所花代價是否合理）；當環境資源是憑借某種權利取得，或是大自然賜予時，對于這種不花代價取得的環境資源可以依據合理的估算進行計量，如果無法作出合理的估算，如未探明儲量的自然資源，就不能作為環境資產確認。在自然資源和生態資源中，有相當大的部分是無法對其直接計量的，因此環境會計的計量要大量地依靠合理估計的方法，但只要估計具有合理性，就可按估計的結果進行計量�！　∫豁棴h境資源要作為環境資產加以確認，應符合環境資產要素的定義，符合確認標準，并具有相關的屬性，能夠合理地對它進行可靠的計量或估算�！　。ǘ�）環境資產的特征　　環境資產種類極多，但是環境資產一般都具有如下特征：　　l、環境資產的開發利用具有不可逆性。不可逆性是指開發利用環境資產的行為破壞自然資源的原始狀態以后，再將其恢復到未開發狀態，在技術上不可行，或者必須經過一段相當長的時間（上百年、甚至上千年）的特性。　　2、環境資產的變化符合生態平衡機制。在一定限度內的環境資產消耗，可以通過生態資源系統的自我調節機能和再生機能得以補償。如果不符合這種平衡，就會引起生態系統的退化和失衡，因此環境資產的增減變化必須遵循生態平衡規律。　　3、環境資產具有稀缺性。有些自然資源具有不可再生性或其再生的時間相當長，其儲量會隨著開發、利用而不斷減少，使其成為稀缺的資源�！　。ㄈ�）環境資產的分類　　l、按照環境資產的形態分類，分為自然資源和生態資源。自然資源是指由自然界長期形成的人類生存的物質基礎和經濟的前提條件，包括土地、森林、水域、礦藏草原等等。自然資源按照其能否人造又可分為人造自然資源和非人造自然資源。生態資源是指獨特的生態系統、獨特的地形地貌、野生生物群、優美的自然風景等，以保持原狀的形式進入人類生產消費領域。生態資源只有不被開發，不被破壞，才有效用價值。　　2、按照環境資產能否再生分類，分為可再生資源和不可再生資源、可再生資源是指能夠依靠自然現象或人類的經濟活動，不斷再生的資源，如地球大氣層、陽光、空氣、人造森林等等。不可再生資源是指在短時間內，不論通過何種活動都不能增加其儲量的資源，且會隨著開發利用而不斷減少，如礦藏等等。相對來說，可再生資源中的一部分是取之不盡的，而且難以計量，一般不作為環境資產納入會計核算系統。　　3、按照環境資產的經濟學意義分類，分為自由取用資源和經濟資源。自由取用資源是指數量非常豐富，任何可能的使用者都可以無償使用的資源，如未開墾的土地、新鮮的空氣、清潔的水源。經濟資源是指具有稀缺性，使用者必須付出一定代價才能使用的資源，如礦藏等。由于環境資源的過度開采，使自由取用資源逐漸向經濟資源轉化，其數量越來越少�！　。ㄋ模┉h境資產的計價　　環境資產計價是指以貨幣來衡量環境資產的價值。從資源稀缺的角度來，資源分為自由取用資源和經濟資源，而且經濟資源的范圍有越來越大的趨勢。既然是經濟資源，擁有、使用它都要花代價，并形成資源的價格。從資源的補償角度來分析，自然資源的更新速度是有限的，環境資源稀釋、分解和同化廢棄物的能力也是有限的，如果經濟活動中對環境的利用超過這個限度，就會導致自然資源的短缺、生態資源等級的下降。為了滿足經濟活動的要求，人類不得不追加投資以維持自然資源和生態資源的現狀，此時的環境資產已包含了勞動量因素，并以貨幣表現為環境資產的價格。從資源配置的角度分析，環境資產有限，不能充分滿足經濟活動的需要，為了有效地開發、利用和保護環境資產，需要確定資源的價值�？傊�，只要良好的環境已經成為經濟上稀缺的資源，為了兼顧經濟發展和對環境的保護、利用，有必要以某種方式對環境資產進行計價，并使其價格保持在合理的水平上。環境資產的計價具有模糊性的特點�！�　二、環境費用　　（一）環境費用的確認　　環境費用是指某一主體在其持續發展過程中，因進行經濟活動或其他活動，而付出或耗用資產的轉化形式。其中：（1）某一主體，可以是一個，也可以是一個國家、地區。其范圍究竟如何，取決于環境會計主體。（2）持續發展過程是指在不犧牲未來幾代人需要的情況下，滿足本代人的需要。（3）經濟活動是指人類開發、利用資源滿足本代人需要所進行的活動；其他活動是指為維持環境資源的基本存量而進行的環境保護的活動。（4）付出或耗用的資產是指進行經濟活動或其他活動時，減少的環境資產和其他資產。這些資產一經使用，不能再帶來未來效用，資產的價值轉化為費用�！　…h境費用確認的標準為：（l）未來效用的不可能性。如果一項支出不產生未來的效用，或者未來效用不符合確認環境資產的標準，那么該項支出應確認為環境費用。（2）計量的可靠性。與環境資產確認標準理解相同。只有環境資產能夠計量，耗用環境資產進行經濟活動發生的環境費用也就能夠計量，并形成資源產品的成本費用。為維持環境資產的基本存量發生的人力、物力、財力等按照財務會計的計量方法即可計量。由于污染環境而造成的損失也應是環境費用的一部分，但這種費用的計量是較困難的，只能依據合理的估計對其進行計量�！　。ǘ�）環境費用的特征　　環境費用的種類繁多，但它們一般都具有如下特征：　　l、環境費用的發生往往伴隨著環境資產的減少，有時也體現為經濟系統內物質資產的減少。如自然資源的耗減費用直接表現為環境資產價值的降低，自然資源的保護費用直接體現為社會經濟系統內物質資產的減少�！　�2、環境費用的發生是間斷性與持續性并存的。生態資源保護費用主要是人類耗用一定的人力、物力、財力等保護環境發生的費用，是伴隨著環境保護活動的進行而發生的，其費用通常按每次環境保護活動的實際發生額計量，表現在會計核算上具有間斷性的特點。同時，自然資源的耗減與生態資源的降級是一個緩慢而持續的過程，具有很強的時滯性，其費用通常在每一會計期末總括費用總和，表現在會計核算上具有持續性�！　。ㄈ�）環境費用的分類　　按照環境費用支出的形式進行分類，可分為以下幾類：　　1、自然資源的耗減費用。指由于經濟活動對自然資源的開發、利用而發生的自然資源實體數量減少的貨幣表現。自然資源的儲量隨著開采、利用的規模而逐漸減少，減少的資源價值即為自然資源的耗減費用，并構成最終產品成本的主要部分。在很多情況下，耗減和降級是同時發生的。如不合理開采礦產資源，一方面減少了礦產的儲量，另一方面破壞了未開采資源的開采條件，使其降級。這一特點說明耗減費用的計量具有模糊性�！　�2、生態資源的降級費用。指由于廢棄物的排放超過環境容量而使生態資源質量下降所造成損失的貨幣表現。當廢棄物的排放超過環境稀釋、分解、凈化能力時，造成環境污染，環境污染實際上是生態資源等級的下降。由于生態資源等級的下降給人類和活動帶來的損失用貨幣計量，即為降級費用。　　3、維持資源基本存量費用。指為維持自然資源的狀況而發生的費用。由于人類的繁衍和經濟的，自然資源的儲量迅速下降。要保持經濟的可持續發展，應以總體資源不枯竭為前提，為實現這一前提，人類要付出一定的人力、物力、財力，其貨幣表現構成維持自然資源基本存量費用。　　4、生態資源的保護費用。指為避免生態資源降級或生態資源降級后消除其而實際發生的費用。環境保護費用包括廢棄物的處理，環境衛生的維持等�！　。ㄋ模┉h境費用的計價　　環境費用計價是指以貨幣衡量發生的各項環境費用的發生額。有些環境費用構成資源產品的成本，可按財務的計量對其進行計量；有些環境費用雖然不構成資源產品的成本，但對其計價，可以從數量方面客觀地反映生態資源降級的代價以及恢復的代價�！　�三、環境效益　�。ㄒ唬┉h境效益的確認　　環境效益指在一定時期之內，環境資產給人類帶來的已經實現或即將實現的，能夠用貨幣計量的效用。環境效益具有以下幾個基本特點：（l）是一種效用，指人類從開發利用環境資產中獲得一定程度的滿足。（2）能夠用貨幣計量。作為環境效益的效用一定能夠用貨幣計量；不能用貨幣計量的，如人類從環境資產中獲得的存在效益、遺傳效益等效益量可能極其巨大，但由于計量的局限性，不能確認為環境效益。（3）效用與環境資產直接相關。從環境會計核算的目標出發，考慮到人類在開發利用自然環境時的能動性，可以人為地將效用的實現分為兩個過程：一是直接開發利用環境資產產生效益的過程，人類得到來自于環境資源的資源產品；二是人類對資源產品的再加工創造收益的過程。只有第一個過程產生的效用才能確認為環境效益。（4）效用已經實現或即將實現。指人類對環境的開發利用事項已經完成，而且已完成的事項所帶來的效用已經實現。（5）一定會計期間內發生。環境效益的產生是一個緩慢而持續的過程，是個時期要素，需要人為地劃分各個會計期間，按權責發生制進行環境效益的核算�！　∫豁椗c環境因素相關的效用能否作為環境效益加以確認，應符合如下確認標準：（l）環境效益的現實性。隨著人類有目的地進行環境資源開發利用，環境效益流入會計主體；人類無意識地向環境索取或環境自發地提供給人類一定的環境效用，如呼吸空氣等，都會給人類帶來一定程度的滿足。不論效用實現的形式如何，只要能夠實現，都可以作為環境效益確認。　�。�2）可靠地加以計量。計量的可靠性是指會計計量的可予核實和反映真實的程度。必須承認，可靠性有程度之分，環境效益的確認十分復雜，需綜合運用會計學、生態學、資源學與數學等各方面的知識。且由于計量方法的局限性，計量結果可能會有很大的模糊性�！　∪绻�環境效用的實現過程中，發生了人類勞動并通過交換實現，實現的環境效用可以按包含勞動量的貨幣表現計量；如果沒有滲透人類勞動，純粹是大自然的賜予，在計量技術允許的情況下，以包含效用量的貨幣估算計量。一項環境效用要作為環境效益加以確認，應符合環境效益的定義、確認的標準，能夠可靠地加以計量�！��。ǘ�）環境效益的特征　　環境效益的形式多種多樣，從會計核算的角度看，環境效益具備以下幾個特征：　　l、環境效益不體現為環境資產的增加。環境效益與環境資產的增加之間沒有必然的聯系，相反，環境效益的產生往往伴隨著環境資產的減少，如森林被砍伐、礦藏被采掘。另外，環境資產價值不發生變動也有可能產生環境效益，如森林的存在可以保護土壤與大氣層。調節氣候，這項效益井不以森林價值的增減為前提�！　�2、環境效益的產生是一個緩慢而持續的過程。環境效益的產生與環境開發利用項目相關，但開發利用項目的完成與環境效益的完全實現往往需要間隔很長一段時間，另外，環境開發利用項目往往耗時長、重復性強，甚至在可預見的將來將一直持續下去，這決定了環境效益的產生是一個持續的過程�！　�3、環境效益的產生往往與會計利潤的產生相重合。有些環境效益的產生是環境自發的行為；有些環境效益的產生需要以人類有目的的勞動為前提，如土地需要農民的開墾，由此形成環境效益與會計利潤比肩而至的狀況。對于這種效益可以按照會計利潤的方法進行確認、計量。　　（三）環境效益的分類　　根據環境效益的并考慮到環境效益核算的特點。可以將環境效益分為以下兩大類：　　l、直接環境效益。指對環境進行開發利用，取得有形資源產品時獲得的環境效益。有形資源產品直接體現為各種物質資料，如合理采伐森林獲得林產品，通過銷售林產品獲得收益。這類效益與人類有目的的環境開發利用相關，它的產生能夠增加人類的物質積累�！　�2、間接環境效益。指人類對環境進行開發利用，取得無形環境效用時獲得的環境效益，如森林保護土壤和大氣層，調節氣侯，保護野生動物群帶來的效益。這類效益與自發的環境利用相關，獲得的環境效用是無形的，并不直接增加人類的物質資本，但從長遠來看，也會影響人類物質積累的過程�！　∮捎诶�用的方式不同，同一環境資產可能產生直接環境效益，也可能產生間接環境效益，而兩者往往是不可兼得的，因此要求在開發利用環境資產時謹慎選擇。此外，環境資產還會帶來選擇效益、遺傳效益和存在效益。選擇效益是指環境資產給人類帶來物種多樣化的效益；遺傳效益是指環境的不可逆性給子孫后代帶來的影響；存在效益是指多樣化物種存在帶來的效益�！　�（四）環境效益的計價　　環境效益計價是指以貨幣計量實現的效用價值。由于直接環境效益和間接環境效益形成的過程不同，其計價方法也不同。一般情況下，直接環境效益滲透著人類勞動，其效益可按勞動量的貨幣表現計量；間接環境效益通常沒有人類勞動的參與，其效益的確定帶有很大主觀性，可按模糊數學的計量屬性和包含效用的貨幣表現計量。通過環境效用的計價，可以提高人們支付環境保護費用的自覺性。

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