非貨幣性資產(chǎn)交換準(zhǔn)則與非貨幣性交易準(zhǔn)則差異比較

非貨幣性資產(chǎn)交換準(zhǔn)則與非貨幣性交易準(zhǔn)則差異比較

為了適應(yīng)資產(chǎn)置換、股權(quán)交換在內(nèi)的非貨幣性交易越來(lái)越多的情況，財(cái)政部于1999年6月28日發(fā)布了＜企業(yè)準(zhǔn)則－非貨幣性交易＞，自2000年1月1日起在我國(guó)所有企業(yè)執(zhí)行。在施行了一年后，財(cái)政部又于2001年1月18日對(duì)該準(zhǔn)則進(jìn)行了修訂，以下簡(jiǎn)稱老準(zhǔn)則。2006年2月15日財(cái)政部發(fā)布了新的會(huì)計(jì)準(zhǔn)則，其中第7號(hào)準(zhǔn)則為非貨幣性資產(chǎn)交換準(zhǔn)則,以下簡(jiǎn)稱新準(zhǔn)則，本文主要就新老準(zhǔn)則的差異進(jìn)行比較，會(huì)計(jì)處理進(jìn)行簡(jiǎn)單解析。
一、 換入資產(chǎn)的入賬價(jià)值的確認(rèn)方式發(fā)生改變。
老準(zhǔn)則一律以換出資產(chǎn)的賬面代價(jià)（包括換出的非貨幣性資產(chǎn)賬面價(jià)值、補(bǔ)價(jià)和相關(guān)稅費(fèi)）確認(rèn)換入資產(chǎn)的入賬價(jià)值。新準(zhǔn)則將非貨幣性資產(chǎn)交換分為具有商業(yè)實(shí)質(zhì)和不具有商業(yè)實(shí)質(zhì)的非貨幣性資產(chǎn)交換并采用了兩種計(jì)量模式，對(duì)于具有商業(yè)實(shí)質(zhì)，且換出資產(chǎn)或換入資產(chǎn)的公允價(jià)值能可靠計(jì)量的非貨幣性資產(chǎn)交換，以公允價(jià)值和應(yīng)支付的相關(guān)稅費(fèi)作為換入資產(chǎn)成本。對(duì)于不具有商業(yè)實(shí)質(zhì)或雖具有商業(yè)實(shí)質(zhì)但換出資產(chǎn)或換入資產(chǎn)公允價(jià)價(jià)值不能可靠計(jì)量且不涉及補(bǔ)價(jià)的非貨幣性資產(chǎn)交換，以換出資產(chǎn)的賬面價(jià)值和應(yīng)支付的相關(guān)稅費(fèi)作為換入資產(chǎn)的成本，不確認(rèn)損益。不具有商業(yè)實(shí)質(zhì)，但發(fā)生補(bǔ)價(jià)的新準(zhǔn)則要求支付補(bǔ)價(jià)方以換出資產(chǎn)的賬面價(jià)值加上支付的補(bǔ)價(jià)和應(yīng)支付的相關(guān)稅費(fèi)作為換入資產(chǎn)的成本。不具有商業(yè)實(shí)質(zhì)且發(fā)生補(bǔ)價(jià)的，以換出資產(chǎn)的賬價(jià)值減去收到的補(bǔ)價(jià)并加上應(yīng)支付的相關(guān)稅費(fèi)作為換入資產(chǎn)的成本。通過(guò)比較，在確認(rèn)換入資產(chǎn)入賬價(jià)值方面，新準(zhǔn)則的主要變化在于：對(duì)于具有商業(yè)實(shí)質(zhì)的非貨幣性資產(chǎn)交換入資產(chǎn)，以換出資產(chǎn)公允價(jià)值作為確定換入資產(chǎn)成本的基礎(chǔ)。
在新準(zhǔn)則公允價(jià)值法下，不管換出資產(chǎn)的賬面價(jià)值大小，換入資產(chǎn)的入賬價(jià)值均保持不變，這樣能反映換入資產(chǎn)的實(shí)際價(jià)值。因確認(rèn)的資產(chǎn)價(jià)值的不同，當(dāng)期所認(rèn)的損益也不同，在采用公允價(jià)值計(jì)量的情況下，如果換出資產(chǎn)賬面價(jià)值與換入資產(chǎn)公允價(jià)值差距大，則差額當(dāng)期損益較大，對(duì)當(dāng)期資產(chǎn)結(jié)構(gòu)、所得稅費(fèi)用、利潤(rùn)及凈資產(chǎn)均會(huì)產(chǎn)生很大影響。
二、 非貨幣性資產(chǎn)交換損益的確認(rèn)發(fā)生了改變。
老準(zhǔn)則以換出資產(chǎn)的賬面價(jià)值計(jì)價(jià)且不涉及補(bǔ)價(jià)的非貨幣性交易，不確認(rèn)損益。涉及補(bǔ)價(jià)的交易中，收到補(bǔ)價(jià)的一方確認(rèn)損益，且損益僅以收到的補(bǔ)價(jià)所含的損益為限。新準(zhǔn)則規(guī)定符合商業(yè)實(shí)質(zhì)且公允價(jià)值能可靠計(jì)量的非貨幣性交易，以公允價(jià)值計(jì)量，不涉及補(bǔ)價(jià)時(shí)按公允價(jià)值與換出資產(chǎn)賬面價(jià)值的差額全部計(jì)入當(dāng)期損益，用公式表示非貨幣性資產(chǎn)交換損益＝換出資產(chǎn)公允價(jià)值－換出資產(chǎn)賬面價(jià)價(jià)值。涉及補(bǔ)價(jià)時(shí)，支付補(bǔ)價(jià)方按換入資產(chǎn)成本（公允價(jià)＋應(yīng)支付的相關(guān)稅費(fèi)）與換出資產(chǎn)賬面價(jià)值加支付的補(bǔ)價(jià)、應(yīng)支付的相關(guān)稅費(fèi)之和的差額確認(rèn)非貨幣性資產(chǎn)交換損益。收到補(bǔ)價(jià)方的按換入資產(chǎn)成本加收到補(bǔ)價(jià)之和與換出資產(chǎn)賬面價(jià)價(jià)值加應(yīng)支付的相關(guān)稅費(fèi)之和的差額，確認(rèn)非貨幣性資產(chǎn)交換損益。對(duì)于不具有商業(yè)實(shí)質(zhì)的非貨幣性資產(chǎn)交換，無(wú)論是否收到補(bǔ)價(jià)，均不確認(rèn)損益。在非貨幣性資產(chǎn)交換損益確認(rèn)方面，新準(zhǔn)則變化在于商業(yè)實(shí)質(zhì)的非貨幣性資產(chǎn)交換，無(wú)論是否收到補(bǔ)價(jià)或支付補(bǔ)價(jià)，均確認(rèn)損益，且損益不限于收到補(bǔ)價(jià)部分；而對(duì)于不具商業(yè)實(shí)質(zhì)的非貨幣性資產(chǎn)交換，無(wú)論收到或支付補(bǔ)價(jià)均不確認(rèn)損益。
老準(zhǔn)則要求，涉及多項(xiàng)資產(chǎn)交換時(shí)，按照換入各項(xiàng)資產(chǎn)的公允價(jià)值占換入資產(chǎn)的公允價(jià)值總額的比例，對(duì)換入資產(chǎn)的成本總額進(jìn)行分配，確定各項(xiàng)換入資產(chǎn)的成本。新準(zhǔn)要求具有商業(yè)實(shí)質(zhì)的非貨幣性資產(chǎn)交換，且換入資產(chǎn)的公允價(jià)值能夠可靠計(jì)量的，與老準(zhǔn)則一樣，也是以各項(xiàng)資產(chǎn)的公允價(jià)值作為分配標(biāo)準(zhǔn)，將換入資產(chǎn)成本總額進(jìn)行分配。而對(duì)于不具有商業(yè)實(shí)質(zhì)的非貨幣性資產(chǎn)交換，或者雖具有商業(yè)實(shí)質(zhì)但公允價(jià)值不能可靠計(jì)量的，則按照換入各項(xiàng)資產(chǎn)的原賬面價(jià)值占換入資產(chǎn)原賬面價(jià)值總額的比例，對(duì)換入資產(chǎn)的成本總額進(jìn)行分配，據(jù)以確定各項(xiàng)換入資產(chǎn)的成本。
三、 舉例說(shuō)明：
例：A公司以一臺(tái)設(shè)備換入B公司的一輛小轎車，該設(shè)備的賬面原值50萬(wàn)元，已提折舊20萬(wàn)元，公允價(jià)值35萬(wàn)元，B公司小轎車的公允價(jià)值30萬(wàn)元，賬面原價(jià)為35萬(wàn)元，已提折舊3萬(wàn)元。雙方協(xié)議，B公司支付給A公司5萬(wàn)元補(bǔ)價(jià)，A公司負(fù)責(zé)把該設(shè)備運(yùn)到B公司，交換小轎車。在這項(xiàng)交易中A公司支付運(yùn)雜費(fèi)2萬(wàn)元，支付營(yíng)業(yè)稅金及附加1.925萬(wàn)元，B公司支付相關(guān)稅費(fèi)1.65萬(wàn)元。A公司沒(méi)有對(duì)該設(shè)備提取減值準(zhǔn)備。B公司小轎車已提取減值準(zhǔn)備1萬(wàn)元。
假定該交易不具有商業(yè)實(shí)質(zhì)，A公司的處理如下：換入小轎車的入賬價(jià)值＝300000-50000 39250＝2892509(元),相應(yīng)會(huì)計(jì)分錄
借：固定資產(chǎn)清理　　　　　　　300000　　　
　　累計(jì)折舊　　　　　　　　　200000　　　　
　貸：固定資產(chǎn)　　　　　　　　　500000
借：固定資產(chǎn)清理　　　　　　　39250
　貸：銀行存款　　　　　　　　　39250
借：固定資產(chǎn)－小轎車（300000-50000 39250）　　289250
　　銀行存款　　　　　　　　　　　　　　　　　　50000
　貸：固定資產(chǎn)清理　　　　　　　　　　　　　　　339250
B公司的會(huì)計(jì)處理如下：
借：固定資產(chǎn)清理　　　　　　　310000　　　
　　累計(jì)折舊　　　　　　　　　　30000　　　　
　　固定資產(chǎn)減值準(zhǔn)備　　　　　　10000
　貸：固定資產(chǎn)　　　　　　　　　　350000
借：固定資產(chǎn)清理　　　　　　　16500
　貸：銀行存款　　　　　　　　　16500
借：固定資產(chǎn)－設(shè)備　　　　　　　　　　　　376500
　貸：固定資產(chǎn)清理　　　　　　　　　　　　　　　326500
　　　銀行存款　　　　　　　　　　　　　　　　　　50000
假定該交易具有商業(yè)實(shí)質(zhì)，該項(xiàng)交易以公允價(jià)值為基礎(chǔ)計(jì)價(jià)，則A公司的會(huì)計(jì)處理如下：換入小轎車的入賬價(jià)值＝3500000-50000 39250＝339250元。
借：固定資產(chǎn)清理　　　　　　　3000000　　　
　　累計(jì)折舊　　　　　　　　　200000　　　　
　貸：固定資產(chǎn)　　　　　　　　　500000
借：固定資產(chǎn)清理　　　　　　39250
　貸：銀行存款　　　　　　　　39250
借：固定資產(chǎn)－小轎車　　　　339250
　　銀行存款　　　　　　　　　50000
　　貸：固定資產(chǎn)清理　　　　　339250
　　　　非貨幣性資產(chǎn)交換損益　50000
則B公司的會(huì)計(jì)處理如下：
　借：固定資產(chǎn)清理　　　　　　　310000　　　
　　　累計(jì)折舊　　　　　　　　　　30000　　　　
　　　固定資產(chǎn)減值準(zhǔn)備　　　　　　10000
　　貸：固定資產(chǎn)　　　　　　　　　　350000
借：固定資產(chǎn)清理　　　　　　　16500
　　貸：銀行存款　　　　　　　　　16500
　借：固定資產(chǎn)－設(shè)備　　　　　　　　　　　　366500
　　　非貨幣性資產(chǎn)交換損益　　　　　　　　　　10000
　　貸：固定資產(chǎn)清理　　　　　　　　　　　　　　　326500
　　　　銀行存款　　　　　　　　　　　　　　　　　　50000
由于＜會(huì)計(jì)準(zhǔn)則－財(cái)務(wù)列報(bào)＞不再將營(yíng)業(yè)外收入或營(yíng)業(yè)外支出作報(bào)表項(xiàng)目列示，因此，這里列入非貨幣性資產(chǎn)交換損益。

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