準則與稅法對高危行業企業安全生產費的財稅處理畢業論文
【摘要】隨著企業會計準則的深進貫徹實施,新情況、新題目不斷涌現,安全生產費的處理規定幾度變遷。會計準則解釋第3號對高危行業企業安全生產費的處理做出了新的解釋,本文就安全生產費的會計與稅務處理做一分析。
【關鍵詞】安全生產費;準則解釋;稅法扣除
安全生產用度,根據財企〔2006〕478號文件規定,是指在中華人民共和國境內從事礦山開采、建筑施工、危險品生產以及道路交通運輸的企業以及其他經濟組織按照規定標準提取,在本錢用度中列支,專門用于完善和改進企業安全生產條件的資金。
隨著企業會計準則的深進貫徹實施和擴大實施范圍,新情況、新題目不斷涌現,近日,財政部下發關于印發企業會計準則解釋第3號的通知(財會[2009]8號),其中第三條涉及“高危行業企業提取的安全生產費,應當如何進行會計處理”做出了新的解釋,能夠較好地解決高危行業企業安全生產費會計處理的實際題目。
一、高危企業安全生產費治理規定沿革
2004年5月,財政部、國家發展改革委、國家煤礦安全監察局聯合下發財建[2004]119號文,要求煤礦按原煤實際產量從本錢中提取煤炭生產安全用度,專門用于煤礦安全生產設施投進;2006年3月財政部、***生產監視治理總局聯合下發財建[2006]180號文,煙花爆竹生產企業按照年度銷售收進提取,列進本錢,專門用于安全生產投進;2006年12月財政部、***生產監視治理總局又聯合下發財企[2006]478號文,要求在中華人民共和國境內從事礦山開采、建筑施工、危險品生產以及道路交通運輸的企業,按照規定標準提取,在本錢中列支,專門用于完善和改進企業安全生產條件;煤炭開采企業和煙花爆竹生產企業不執行此規定。
《關于執行〈企業會計制度〉和相關會計準則有關題目解答(四)》第十條規定:煤炭生產企業按照國家有關規定提取安全用度時,應將按照國家規定標準計算的提取金額,借記“制造用度(提取安全用度)”科目,貸記“長期應付款——應付安全用度”科目。同時又規定,用度性支出直接沖減安全費余額;形成資產的,在轉資時一次性提足折舊。
為了與《企業會計準則》相銜接,《企業會計準則講解(2008)》又對安全生產費的處理做出了的規定,企業依照國家有關規定提取的安全生產用度,應當在所有者權益中的“盈余公積”項下以“專項儲備”。企業提取的安全生產用度不再從本錢中列支,而是做為利潤分配的一種形式。
《企業會計準則解釋第3號》則對安全生產費會計處理做出了最新的規定,高危行業企業按照國家規定提取的安全生產費,應當計進相關產品的本錢或當期損益,同時記進“4301專項儲備”科目。企業使用提取的安全生產費時,屬于用度性支出的,直接沖減專項儲備。企業使用提取的安全生產費形成固定資產的,應當通過“在建工程”科目回集所發生的支出,待安全項目完工達到預定可使用狀態時確以為固定資產;同時,按照形成固定資產的本錢沖減專項儲備,并確認相同金額的累計折舊。該固定資產在以后期間不再計提折舊�！皩ｍ梼洹笨颇科谀┯囝~在資產負債表所有者權益項下“減:庫存股”和“盈余公積”之間增設“專項儲備”項目反映。企業提取的維簡費和其他具有類似性質的用度,比照上述規定處理。本解釋發布前未按上述規定處理的,應當進行追溯調整。
二、高危企業安全生產費的會計處理
高危行業提取安全生產用度的意義和作用眾所周知。假如改在“利潤分配”列支,除與《公司法》的有關規定有悖外,也與制訂這項支持高危行業安全生產政策的初衷相背離。企業會計準則解釋第3號解決了這一題目。這樣基本和原會計處理一致,只是在計提時,原規定安全生產費應在計進生產本錢的同時,確以為負債——長期應付款;企業會計準則解釋第3號改為,應當計進相關資產的本錢或當期損益,同時,確以為專項儲備。
(一)安全生產用度的計提
計提時,借方記進相關產品的本錢或當期損益,同時貸方記進“專項儲備”科目。不同于新準則講解要求,企業依照國家有關規定提取的安全生產用度以及具有類似性質的各項用度,應當在所有者權益中的“盈余公積”項下,以“專項儲備”項目單獨反映,即借記利潤分配——提取專項儲備;貸記盈余公積——專項儲備;也不同于舊規定中要求安全生產用度在提取時直接記進負債,即借記制造用度——提取安全生產用度,貸記長期應付款——應付安全生產用度。新規定提取的安全生產費,應當記進相關產品的本錢或當期損益,而是貸方記進“專項儲備”科目,“專項儲備”不再為二級科目。
(二)安全生產用度使用方面
一是企業使用提取的安全生產費時,屬于用度性支出的,直接沖減專項儲備。企業使用提取的安全生產費形成固定資產的,應當通過“在建工程”科目回集所發生的支出,待安全項目完工達到預定可使用狀態時確以為固定資產;同時,按照形成固定資產的本錢沖減專項儲備,并確認相同金額的累計折舊。該固定資產在以后期間不再計提折舊。不同于新準則講解要求企業按照安全生產用度實際使用的金額在所有者權益內部進行結轉,結轉金額以“盈余公積——專項儲備”科目余額沖減至零為限;也不同于舊規定中在相關用度實際發生時直接沖減“長期應付款”的處理方法。二是安全生產用度使用形成固定資產時不同于前規定要求企業應當按正常購建的固定資產計提折舊,計進有關本錢用度;在形成用度性支出時,計進當期損益。新規定中在安全生產用度使用形成固定資產時,一次性全額計提折舊,在資產以后使用期間不再計提,并且在形成用度性支出時,也并不計進損益科目。 例1,山西某金屬礦山企業屬井下礦山,該礦山企業安全用度依據開采的原礦產量按月提取,提取標準井下礦山為每噸8元,原礦產量月9 000噸。2009年7月10日,經有關部分批準,購進一批需要安裝用于完善和改造礦井運輸的安全防護設備,價款為100 000元,增值稅進項稅額17 000元,安裝過程中支付人工費20 000元,7月26日安裝完成。該同類設備采用年限均勻法計提折舊,無殘值,預計使用年限為5年。2009年7月27日,企業另支付安全生產檢查用度2 000元、安全技能培訓及進行應急救援演練支出3 000元。
會計分錄處理如下:
1.企業提取安全生產用度9 000×8=72 000
借:制造用度 72 000
貸:專項儲備72 000
2.動用安全儲備支付用度性支出2 000 3 000=5 000
借:專項儲備 5 000
貸:銀行存款5 000
3.動用安全儲備購置安全設備等固定資產(2009年開始進項稅可以抵扣)
借:在建工程100 000
應交稅費——應交增值稅(進項稅額) 17 000
貸:銀行存款117 000
4.支付安裝費
借:在建工程 20 000 貸:銀行存款20 000
5.達到預定可使用狀態時
借:固定資產 120 000
貸:在建工程 120 000
6.按照形成固定資產的本錢沖減專項儲備,并確認相同金額的累計折舊,該固定資產在以后期間不再計提折舊
借:專項儲備 120 000
貸:累計折舊 120 000
(三)留意執行時間
根據會計準則解釋第3號規定,本解釋發布前未按上述規定處理的,應當進行追溯調整。也就是說在會計準則解釋第3號發布前,高危企業按照《關于做好執行會計準則企業2008年年報工作的通知》(財會函[2008]60號)等執行的`,要按照《會計準則解釋第3號》進行追溯調整。
三、高危企業安全生產費的稅務處理
《企業所得稅法》第八條規定,企業實際發生的與取得收進有關的、公道的支出,包括本錢、用度、稅金、損失和其他支出,準予在計算應納稅所得額時扣除�！镀髽I所得稅法實施條例》第二十七條進一步明確,《企業所得稅法》第八條所稱有關的支出,是指與取得收進直接相關的支出。《企業所得稅法》第八條所稱公道的支出,是指符合生產經營活動常規,應當計進當期損益或者有關資產本錢的必要和正常的支出�！镀髽I所得稅法》第二十一條規定,在計算應納稅所得額時,企業財務、會計處理辦法與稅收法律、行政法規的規定不一致的,應當依照稅收法律、行政法規的規定計算。綜上所述,由于新《企業所得稅法》對于企業計提的安全生產用度如何處理沒有相關的具體規定,因此,企業在對安全生產用度進行所得稅處理時,可以比照國家頒布的相關的企業財務、會計處理辦法來進行操縱。
《企業所得稅法》及實在施條例規定,只有與企業生產經營“相關的、公道的并實際發生的”支出才能準予稅前列支。高危行業企業按國家規定標準提取的安全生產用度固然與企業的生產經營相關、公道,但并未實際發生支出。在實務中,發生的安全生產支出,屬于用度性的支出,直接沖減安全生產費余額;屬于資本性的支出,轉資時,固定資產要一次性提足折舊。企業在處理稅務事項時,通常的做法是,將本年度提取的安全生產費調增應納稅所得額;對于用度性支出,調減應納稅所得額,對于資本性支出,要按稅法規定的折舊年限計算各年度應計提的折舊額,分年度調減應納稅所得額。
另外,企業還需要留意,符合規定的安全生產設備的投資額可以按一定比例實行稅額抵免�！镀髽I所得稅法》第三十四條規定,企業購置用于環境保護、節能節水、安全生產等專用設備的投資額,可以按一定比例實行稅額抵免。《企業所得稅法實施條例》第一百條規定,企業所得稅法第三十四條所稱稅額抵免,是指企業購置并實際使用《環境保險專用設備企業所得稅優惠目錄》、《節能節水專用設備企業所得稅優惠目錄》和《安全生產專用設備企業所得稅優惠目錄》規定的環境保護、節能節水、安全生產等專用設備的,該專用設備的投資額的10%可以從企業當年的應納稅額中抵免;當年不足抵免的,可以在以后5個納稅年度結轉抵免。
接例1,在申報納稅時將本年度提取的安全生產費72 000元調增應納稅所得額,填在主表的14行:納稅調整增加額(填附表三);對于用度性支出5 000元調減應納稅所得額,填在主表的15行:納稅調整減少額(填附表三);對于資本性支出120 000元,要按稅法規定的折舊年限計算各年度應計提的折舊額,120 000×(1-5%)/5=22 800元分年度調減應納稅所得額,填在主表的15行:納稅調整減少額(填附表三)。若該設備符合《安全生產專用設備企業所得稅優惠目錄》規定條件的安全生產設備,該專用設備的投資額100 000的10%可以從企業當年的應納稅額中抵免,填在主表的28行減:抵免所得稅額(填附表五)。
總之,《企業會計準則解釋第3號》關于高危企業生產安全費的
規定是符合客觀實際的。高危行業企業提取的安全生產費,依據《企業會計準則——基本準則》和國際準則概念框架,均不具有負債性質,應當列進所有者權益;同時結合我國實際情況,要防止本錢外部化�！稌嫓蕜t解釋第3號》兼顧了上述兩方面的要求,對安全生產費的會計處理作了相應調整。但企業應遵照稅法的有關規定進行稅務處理。
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