違約金的稅務(wù)處理辦法

違約金的稅務(wù)處理辦法

　　違約金是合同當事人在合同中預(yù)先約定的當一方不履行合同或不完全履行合同時，由違約的一方支付給對方的一定金額的貨幣。在經(jīng)濟活動中，違約金的收付，對當事人來說是雙向的，此收彼付或彼收此付，在財務(wù)和稅收上處理不一。本文就納稅人銷售貨物、提供營業(yè)稅應(yīng)稅勞務(wù)、轉(zhuǎn)讓無形資產(chǎn)或者銷售不動產(chǎn)違約金收付業(yè)務(wù)增值稅、營業(yè)稅、企業(yè)所得稅財稅處理的區(qū)別，簡要分析如下。

　　違約金并非都作增值稅、營業(yè)稅價外費用處理

　　增值稅暫行條例明確將違約金作為一種價外收費，一并計算繳納增值稅。對收取的違約金一般視為含稅收入，應(yīng)將其換算為不含稅收入后并入銷售額征收增值稅。營業(yè)稅暫行條例同樣規(guī)定，單位和個人提供應(yīng)稅勞務(wù)、轉(zhuǎn)讓無形資產(chǎn)和銷售不動產(chǎn)時，因受讓方違約而從受讓方取得的賠償金收入，應(yīng)并入營業(yè)額征收營業(yè)稅。

　　例如，甲乙雙方簽訂購銷協(xié)議，甲方將價值100萬元(不含稅價)的貨物銷售給乙方(雙方均為增值稅一般納稅人，增值稅適用稅率17%)，協(xié)議約定，甲方在協(xié)議簽訂后10日內(nèi)交付貨物，乙方于貨到之日起30日內(nèi)付款。如一方違約，須向?qū)Ψ街Ц?萬元違約金。后來，乙方違約，甲方在收取貨款的同時收取乙方違約金5萬元。則甲方應(yīng)納增值稅：1000000×17%+50000÷1.17×17%=177264.96(元)。

　　當然，并非所有的違約金都要繳納增值稅、營業(yè)稅。如果上例中甲方違約，沒能按期付貨，向乙方支付違約金5萬元，對乙方來說，從甲方取得違約金收入5萬元，但不符合作為價外費用計征增值稅的條件，不作為價外收費征收增值稅;同樣也不屬于營業(yè)稅的征稅范圍，不應(yīng)征收營業(yè)稅。對上述業(yè)務(wù)，甲方可以將違約金和貨款一并開具增值稅專用發(fā)票給乙方，乙方可以按照規(guī)定抵扣增值稅進項稅額。但對因甲方違約、乙方收取的違約金，乙方不能開具國稅機關(guān)監(jiān)制的增值稅專用發(fā)票和普通發(fā)票，同樣因不屬于營業(yè)稅征稅范圍，也不得開具地稅機關(guān)監(jiān)制的普通發(fā)票。

　　違約金收付，稅收及會計處理要區(qū)別對待

　　企業(yè)所得稅法將違約金收入作為稅法定義的其他收入，構(gòu)成企業(yè)的收入總額。稅法規(guī)定，企業(yè)的其他收入同時滿足以下條件的，應(yīng)當確認收入：一是相關(guān)的經(jīng)濟利益能夠流入企業(yè)，二是收入的金額能夠合理地計量。企業(yè)其他收入金額，按照實際收入額或相關(guān)資產(chǎn)的公允價值確定。

　　合同法第一百一十四條明確，當事人可以約定一方違約時，應(yīng)當根據(jù)違約情況向?qū)Ψ街Ц兑欢〝?shù)額的違約金，也可以約定因違約產(chǎn)生的損失賠償額的計算方法。而稅法上的違約金，不僅限于合同法規(guī)范的各種合同、各種形式的違約金收入，也包括金錢和財物，其內(nèi)涵大于合同法上的違約金。

　　仍以上例為例。對甲企業(yè)來說，因乙方違約，取得違約金收入42735.04元(50000÷1.17)，應(yīng)當按照規(guī)定，合并計入企業(yè)當年應(yīng)納稅所得額，計算繳納企業(yè)所得稅。

　　根據(jù)企業(yè)所得稅法及其實施條例的規(guī)定，經(jīng)濟合同規(guī)定支付的違約金，屬于稅法規(guī)定的與生產(chǎn)經(jīng)營活動有關(guān)的、合理的其他支出，允許在企業(yè)所得稅稅前扣除。

　　對于乙企業(yè)來說，因本身違約而向甲方支付違約金5萬元，不屬于企業(yè)所得稅法第十條規(guī)定的不得扣除的支出，乙方支付的違約金(不含稅部分42735.04元)可以稅前扣除。

　　在會計處理上(仍以上例為例)：

　　甲方會計分錄：

　　借：應(yīng)收賬款 1170000

　　貸：主營業(yè)務(wù)收入1000000

　　應(yīng)交稅費——應(yīng)交增值稅(銷項稅額)170000。

　　收到貨款時會計分錄：

　　借：銀行存款 1220000

　　貸：應(yīng)收賬款1170000

　　營業(yè)外收入42735.04

　　應(yīng)交稅費——應(yīng)交增值稅(銷項稅額)7264.96。

　　乙方會計分錄：

　　借：原材料等1000000

　　應(yīng)交稅費——應(yīng)交增值稅(進項稅額)170000

　　貸：應(yīng)付賬款1170000。

　　支付貨款及違約金時：

　　借：應(yīng)付賬款1170000

　　營業(yè)外支出42735.04

　　應(yīng)交稅費——應(yīng)交增值稅(進項稅額)7264.96

　　貸：銀行存款1220000。

　　支付及收取未履行合同的違約金計征所得稅有依據(jù)

　　在日常經(jīng)濟活動中，企業(yè)經(jīng)常會發(fā)生簽訂業(yè)務(wù)合同后，由于種種原因不能履行合同，其中一方向另一方支付相應(yīng)的違約金的情況。那么，支付及收取違約金的雙方應(yīng)如何進行所得稅處理呢?

　　對于支付違約金一方來說，依據(jù)企業(yè)所得稅法的規(guī)定，準予在計算應(yīng)納稅所得額時扣除。因此，企業(yè)因不能履行合同而支付給對方的違約金，不屬于企業(yè)所得稅法規(guī)定的不得扣除范圍的內(nèi)容，可以在當期企業(yè)所得稅前扣除。對于收取違約金一方來說，屬于稅法所稱其他收入，應(yīng)并入當期應(yīng)納稅所得額，按企業(yè)適用稅率計征企業(yè)所得稅。仍以上例為例。會計處理如下：

　　如甲方違約，乙方取得違約金收入5萬元，會計分錄：

　　借：銀行存款50000

　　貸：營業(yè)外收入50000。

　　甲方支付違約金，會計分錄：

　　借：營業(yè)外支出50000

　　貸：銀行存款50000。

　　跨國合同違約稅收處理有風險

　　對境內(nèi)公司與境外企業(yè)簽訂的合同，因境內(nèi)公司原因而違約，需要向境外公司支付違約金，根據(jù)企業(yè)所得稅法的規(guī)定，非居民企業(yè)取得中國境內(nèi)機構(gòu)和個人支付的合同違約金，應(yīng)視為來源于中國境內(nèi)的所得，負有企業(yè)所得稅納稅義務(wù)。同時，如該非居民企業(yè)系締約國一方居民，還要考慮兩國稅收協(xié)定中“其他所得”條款的規(guī)定。

　　需要注意的是，近年來，中國居民企業(yè)以合同違約為由向境外支付違約金的案例時有發(fā)生。究其原因，一是某些中國居民企業(yè)利用某些協(xié)定中的“其他所得”條款中中國作為來源國無征稅權(quán)的規(guī)定，將財產(chǎn)或者所得轉(zhuǎn)移到境外，甚至虛構(gòu)違約金支付行為，以逃避納稅義務(wù);二是避重就輕，即使該違約金按10%扣繳預(yù)提所得稅，但仍規(guī)避了居民企業(yè)25%的企業(yè)所得稅，明顯有利可圖。因此，各級主管稅務(wù)機關(guān)要根據(jù)相關(guān)事實，全面審查支付違約金行為的真實性與合理性，特別是審查境內(nèi)外企業(yè)所簽訂的合同對該居民企業(yè)究竟有無經(jīng)濟意義，以及在簽訂合同時境內(nèi)企業(yè)是否具有履行該合同的能力，有無轉(zhuǎn)移利潤的嫌疑。

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